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ACCIÓN:	NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO
DEMANDANTE:	BANCO COMERCIAL AV VILLAS S.A.
DEMANDADA:	U.A.E. DIAN
RADICADO:	250002327000-2009-00120-02 (18897)

 

 

 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

CONSEJERO PONENTE: JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ

Bogotá, D.C., cinco (5) de junio de dos mil catorce (2014)

ACCIÓN:	NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO
DEMANDANTE:	BANCO COMERCIAL AV VILLAS S.A.
DEMANDADA:	U.A.E. DIAN
RADICADO:	250002327000-2009-00120-02 (18897)
DECISIÓN:	CONFIRMA LA SENTENCIA APELADA
ASUNTO:	IMPUESTO SOBRE LA RENTA Y COMPLEMENTARIOS AÑO GRAVABLE 2003

Conoce la Sala del recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia proferida el 9 de marzo de 2011 por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, mediante la cual se negaron las pretensiones de la demanda.

ANTECEDENTES

Hechos

El  7 de abril de 2004 el Banco Comercial AV VILLAS S.A. presentó electrónicamente la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios correspondiente al año gravable 2003, liquidando un total saldo a favor en cuantía de $1.892.945.000.

Previa solicitud de devolución, el 31 de enero de 2005 la Administración profirió la Resolución de Compensación No. 608-0132, mediante la cual reconoció y devolvió el saldo a favor solicitado.

El 11 de abril de 2005 se expidió el Auto de Apertura No. 310632005000393 para verificar los datos relacionados en la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2003.

El 8 de noviembre de 2005 la Administración profirió el Auto de Verificación o Cruce No. 310632005002687.

El 18 de diciembre de 2006 la División de Fiscalización Tributaria de la DIAN expidió el Requerimiento Especial No. 310632006000182 en el que se propuso modificar la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios por la vigencia 2003, en los siguientes renglones:

Concepto	Cód.	Valor Privada	Valor Propuesto
Otras deducciones (servicios públicos, fletes, seguros, impuestos, etc.)	77	$113.392.941.000	$107.888.245.000
Total deducciones	78	$582.251.913.000	$576.747.217.000
Renta líquida del ejercicio	79	$37.374.173.000	$42.878.869.000
Renta líquida	82	$3.716.806.000	$9.221.502.000

El 14 de marzo de 2007 se dio respuesta al requerimiento especial, oportunidad en la que el banco se opuso a las modificaciones planteadas por la Administración.

El 18 de abril de 2007 la Administración profirió el Auto de Verificación o Cruce No. 310632007000015.

El 12 de junio de 2007 la DIAN expidió la Ampliación del Requerimiento Especial, en los siguientes términos:

Concepto	Cód.	Valor Privada	Valor Propuesto
Otras deducciones (servicios públicos, fletes, seguros, impuestos, etc.)	77	$113.392.941.000	$107.378.771.000
Total deducciones	78	$582.251.913.000	$576.237.743.000
Renta líquida del ejercicio	79	$37.374.173.000	$43.388.343.000
Renta líquida	82	$3.716.806.000	$9.730.976.000

El 13 de septiembre de 2007 el banco respondió la ampliación al requerimiento especial y adujo que no había lugar a la modificación porque la naturaleza de las inversiones permite aplicar un término de amortización diferente y las pérdidas cumplen los requisitos para ser deducidas.

El 6 de marzo de 2008 la Administración profirió la Liquidación Oficial de Revisión No. 310642008000020, mediante la cual se determinó lo siguiente:

Concepto	Cód.	Valor Privada	Valor Propuesto
Otras deducciones (servicios públicos, fletes, seguros, impuestos, etc.)	77	$113.392.941.000	$107.385.140.000
Total deducciones	78	$582.251.913.000	$576.244.112.000
Renta líquida del ejercicio	79	$37.374.173.000	$43.381.974.000
Renta líquida	82	$3.716.806.000	$9.724.607.000

El 6 de mayo de 2008 el contribuyente interpuso recurso de reconsideración contra la citada liquidación oficial de revisión, recurso que fue resuelto el 26 de febrero de 2009 mediante la Resolución No. 622-900.003 que la confirmó.

Pretensiones

En ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, la parte demandante solicitó:

“7.1.1 Que se declare la nulidad de la Resolución No. 310642008000020 del 6 de marzo de 2008, mediante la cual se practicó liquidación de revisión del impuesto sobre la renta y complementarios de la sociedad BANCO COMERCIAL AV VILLAS S.A.

7.1.2 Que se declare la nulidad de la Resolución 622-900.003 del 26 de febrero de 2009, mediante la cual se confirmó la resolución impugnada antes citada.

7.1.3 En consecuencia, como restablecimiento del derecho, solicito que se acepte la liquidación privada del impuesto sobre la renta y complementarios presentada por el contribuyente; o en su defecto, se ordene proferir el respectivo acto administrativo liquidándolo debidamente”.

Normas violadas y concepto de la violación

La parte demandante considera que con la actuación de la Administración de Impuestos se transgredieron las siguientes normas: los artículos 29 y 31 de la Constitución Política; los artículos 2 y 82 del Código Contencioso Administrativo; los artículos 107, 143, 148, 683, 742 y 743 del Estatuto Tributario; los artículos 27 y 64 del Código Civil y el artículo 5 de la Ley 57 de 1887.

El concepto de la violación lo desarrolla de la siguiente manera:

Desconocimiento de la deducción por amortización de inversiones en cuantía de $5.345.683.369

1.3.1.1 Lectura del  artículo 143 del Estatuto Tributario

Afirma la parte demandante que la Administración se equivocó al considerar: (i) que el artículo 143 del Estatuto Tributario obliga a amortizar las inversiones en plazos no inferiores a cinco (5) años, pues dicha norma no consagra el deber sino la facultad de hacerlo y (ii) que no se demostró que la naturaleza y duración de las inversiones en remodelación, en estudios y proyectos, y en programas de computador merecieran ser amortizadas en períodos inferiores a cinco (5) años, pues el banco sí lo demostró.

Precisa que el legislador dispuso que las inversiones necesarias realizadas para los fines del negocio o actividad a que se refiere el artículo 142 del Estatuto Tributario se pueden amortizar en términos no inferiores a cinco (5) años y que por excepción, si se demuestra que por la naturaleza o duración del negocio, la inversión requiere ser amortizada en un período inferior a los cinco (5) años, ya no es facultativo y, por lo tanto, el contribuyente debe amortizarlas en períodos inferiores.

Transcribe apartes de la exposición de motivos de la Ley 223 de 1995 y aduce que la modificación introducida al Estatuto Tributario por el artículo 91 de esta ley consiste en eliminar el deber de amortizar las inversiones en términos no inferiores a cinco (5) años, convirtiéndolo en una facultad, lo que obedeció a la intención de adecuar el artículo 143 del Estatuto Tributario a normas contables preexistentes –Resolución 3600 de 1988-.

En consecuencia, la Administración violó el artículo 27 del Código Civil al aplicar en indebida forma el artículo 143 del Estatuto Tributario en los actos administrativos impugnados.

Manifiesta que hay dos factores opcionales que se pueden tener en cuenta para verificar si una inversión debe ser amortizada en un término inferior a cinco (5) años: (i) la naturaleza del negocio y (ii) la duración del negocio. No obstante, la Administración solamente analizó el segundo factor, lo que conlleva la violación del artículo 143 del Estatuto Tributario.

1.3.1.2 Por la naturaleza y duración de las inversiones en remodelación, en estudios y proyectos, y en programas de computador, deben ser amortizadas en períodos inferiores a cinco (5) años

Sostiene que conforme con el artículo 143 del Estatuto Tributario, el banco no está obligado a demostrar que por la naturaleza o duración del negocio las inversiones realizadas deben amortizarse en un período inferior a cinco (5) años, puesto que, reitera, el contribuyente puede escoger el término de amortización de la inversión.

No obstante lo anterior, pone de presente que en sede administrativa el banco demostró que por la naturaleza y duración de los negocios –remodelación, estudios y proyectos, y programas de computador-, las inversiones requieren de un término de amortización inferior a cinco (5) años. En consecuencia, no solo tenía la facultad de hacerlo, sino que se convirtió en un deber.

Precisa que la necesidad de amortizar las citadas inversiones dentro de un plazo inferior a cinco (5) años, se demostró con las pruebas que se enuncian y explican a continuación:   

Asegura que la Resolución 3600 de 1988 es de obligatorio cumplimiento para las entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera desde antes de que se expidiera el Decreto 624 de 1989 y, por ende, no es aceptable que se desconozca esta disposición con el argumento de que priman las normas tributarias sobre las contables.

Enfatiza que el Plan Único de Cuentas no riñe con el artículo 143 del Estatuto Tributario y, por el contrario, suple el vacío legal de dicha norma.

Señala que ninguna norma tributaria establece mediante tarifa legal los medios probatorios para demostrar que el término de amortización de una inversión, por la naturaleza o duración del negocio, debe ser inferior a cinco (5) años y, en consecuencia, para suplir dicho vacío, debe acudirse a normas supletorias como lo es la Resolución 3600 de 1988.

Menciona que en las copias de los contratos de licenciamiento de software obtenidas por la Administración mediante la realización de sus visitas al banco, se observa que el término de vigencia es inferior a cinco (5) años.

Comenta que el término de vigencia de las licencias de software es más que suficiente para concluir que la naturaleza de las mismas no permite una amortización a cinco (5) años, sino en un plazo inferior, pues carece de lógica pretender que la amortización de una inversión lleve el doble o el triple del tiempo de utilización de la misma.

Señala que es un hecho notorio que la tecnología avanza y evoluciona con rapidez, razón por la cual una entidad financiera requiere de una constante renovación corporativa con el fin de mantener su competitividad en el mercado. Es por esto que una licencia de software o un programa de computador no se realiza con el fin de ser utilizada durante cinco (5) años o más, porque de ser así, no se podrían ofrecer servicios ágiles y seguros a los usuarios del sistema financiero.

Es por lo anterior que los hechos descritos permiten deducir claramente que las inversiones analizadas deben amortizarse en un plazo inferior a cinco (5) años.

Deducción por pérdida de activos por siniestro en cuantía de $662.118.870

Menciona que con ocasión del recurso de reconsideración quedó claro, para la Administración, que el banco no llevó como deducible en su declaración de renta el rubro correspondiente a los valores amparados mediante la póliza de seguro global bancario (valores que sí llevan como deducibles las entidades aseguradoras), sino que llevó como deducibles los valores no cubiertos por la misma, es decir, los que se asumieron directamente.

No obstante, insiste la Administración en que en este caso no se cumple con uno de los requisitos del artículo 148 del Estatuto Tributario para las deducciones, específicamente el requisito según el cual las pérdidas deben ocurrir por fuerza mayor.

Para mejor ilustrar, señala los requisitos previstos en el artículo 148 del Estatuto Tributario y el cumplimiento de éstos en el caso concreto:

Que la pérdida se haya dado en el año o período  gravable que se solicita

Este requisito se cumple porque las pérdidas objeto de la deducción se generaron en el año gravable en que se solicitan, es decir, en el año 2003, pues fue en dicho año que el banco pagó a favor de la aseguradora los deducibles del amparo de la póliza o los valores de las pérdidas no cubiertas por la póliza.

Que los bienes sean o hayan sido usados en el negocio o actividad productora de renta

También se cumple porque los dineros objeto de las pérdidas fueron usados en el negocio o actividad productora de renta del banco, pues se trataba de dineros que se encontraban en poder del banco en virtud de contratos de cuenta corriente o de ahorros, de certificados de depósito de dineros, etc. y, en general, en virtud de la prestación de servicios financieros, los cuales componen la actividad productora de renta del contribuyente, tal como se puede observar en el objeto social descrito en el certificado de existencia y representación legal de la Superintendencia Financiera.

Que las pérdidas hayan ocurrido por fuerza mayor

Afirma que las pérdidas por siniestros de efectivo y canje, y por siniestros cartera crédito ocurrieron por fuerza mayor. Explica que:

Los actos vandálicos y siniestros causantes de las pérdidas son inimputables al banco  y a cualquier ente, pues no existe un proceso judicial en el que se haya determinado el responsable del mismo y, por esta razón, no hay posibilidad de que un ente declarado responsable reintegre los dineros perdidos en la cuantía no cubierta por la póliza de seguros.

Los actos vandálicos y siniestros causantes de las pérdidas son imprevisibles porque si el banco puede presumir o suponer la ocurrencia de un acto de esta naturaleza, igual que puede presumirlo cualquier transeúnte en una vía pública, lo cierto es que no puede determinar las circunstancias de tiempo, modo y lugar en las que ocurrirán y, por esta razón, le es totalmente imposible estar preparado para el lugar, día y hora exacta en que ocurrirá el acto vandálico o siniestro, tan imposible como le sería al transeúnte en la vía pública.

Es necesario diferenciar lo presumible de lo previsible. Entonces, en un país con falencias en los sistemas de seguridad, cualquiera puede presumir la ocurrencia de un hurto y tomar las medidas preventivas del caso, como por ejemplo, adquirir pólizas de seguro, pero nadie puede determinar con exactitud cuándo, cómo y dónde ocurrirá el hurto con el fin de no estar presente en dicho suceso.

La actuación del banco fue prudente en la medida en que tomó una póliza de seguros y constantemente llevó a cabo el mantenimiento, la adecuación, la actualización y la capacitación de sus herramientas, con el fin de prevenir cualquier inconsistencia o fraude capaz de ocasionar pérdidas.

Como la generalidad de los negocios de seguros, la póliza no cubre la totalidad de lo asegurado en el siniestro, lo cual no ocurre por capricho del tomador de la póliza sino porque así lo estipulan las normas aplicables.

Tan inimputables son los actos vandálicos y los siniestros causantes de las pérdidas deducidas, que la aseguradora no pudo cobrar lo pagado a favor del banco a ningún tercero a quien se le hubiere imputado el fraude.  

Tan imprevisibles son los actos vandálicos y los siniestros causantes de las pérdidas  deducidas, que fueron objeto de cubrimiento y reconocimiento de las pólizas de las compañías de seguros, pues si fueran previsibles ninguna póliza los cubriría.

Tan irresistibles son los actos vandálicos y los siniestros causantes de las pérdidas deducidas, que ocurrieron aún cuando se tomaron las medidas preventivas.

Los actos vandálicos y siniestros causantes de las pérdidas son irresistibles, pues la única forma de evitarlos sería que el banco no desarrollara la actividad financiera.

En conclusión, el banco llevó como deducible los valores no cubiertos por la póliza de seguro global bancario, de conformidad con el artículo 148 del Estatuto Tributario, valores que constituyen pérdidas generadas en desarrollo de la actividad financiera y como consecuencia de actos vandálicos y siniestros inimputables, impredecibles e irresistibles.

Contestación de la demanda

La parte demandada se opuso a las pretensiones de la demanda, por las razones que se exponen a continuación:

1.4.1 Deducción por amortización de inversiones

Afirma que contrario a lo sostenido por la parte demandante, no se prueba de manera suficiente que las inversiones efectuadas en remodelación, estudios y proyectos, programas de computador y modernización satelital, por su naturaleza o por su duración, o por el término necesario para realizarlas, requerían forzosamente de plazos menores a los cinco (5) años en los términos señalados en el artículo 143 del Estatuto Tributario.

Señala que los documentos aportados dan cuenta, entre otros aspectos, de los bienes y servicios adquiridos, del proveedor, del valor y de los datos relativos al cálculo de la amortización.

Dice que en algunos eventos los contratos de adquisición de licencias indican que se trata de las inversiones amortizables a que se refieren los artículos 142 y 143 del Estatuto Tributario, pero salvo el caso específico del contrato de adquisición de licencias con las sociedad SAS Institute Colombia S.A., la Administración pudo verificar que por la duración de la licencia adquirida a término definido, es deducible su amortización en diez (10) meses.

Es decir, contrario a lo afirmado por la parte demandante, no se observó en el expediente prueba que acredite que la adquisición de licencias amortizadas durante el año 2003 es inferior a cinco (5) años o por lo menos a término definido.

Destaca que si bien es cierto, la norma contable en general establece que los programas para computador (software) se amortizarán en un período no mayor a tres (3) años, también lo es que prevé que cuando se trate de programas de avanzada tecnología que constituyan una plataforma global que permita el crecimiento futuro de la entidad, acorde con los avances del mercado y cuyos costos de desarrollo o adquisición superen el 30% del patrimonio técnico de la respectiva entidad, incluido el hardware, previo concepto de la Superintendencia Bancaria, se podrá diferir a cinco (5) años a partir del momento en el que cada producto inicia su etapa productiva, mediante un programa gradual y ascendente con porcentajes del 10%, 15%, 20%, 25% y 30%, respectivamente, o mediante alícuotas iguales.

Enfatiza que para aceptar la deducción fiscal de este tipo de inversiones en plazos inferiores a los cinco (5) años señalados en el artículo 143 del Estatuto Tributario, es imperativo demostrar que esos plazos menores de amortización se deben a la naturaleza, duración o término del negocio o actividad que origina la inversión.

Refuerza este argumento con lo expuesto por el Consejo de Estado en la sentencia del 7 de diciembre de 2006, radicado No. 14434 en la que se anuló la tesis jurídica expuesta en el Concepto de la DIAN No. 068079 del 31 de agosto de 1998.

1.4.2 Deducción por pérdida de activos por siniestro

Afirma que el artículo 148 del Estatuto Tributario es claro en señalar que para que proceda la deducción por pérdida de activos se requiere que la pérdida se haya sufrido durante el año gravable, exclusivamente sobre bienes usados en el negocio o actividad productora de renta y que haya ocurrido por fuerza mayor.

Respecto de este último requisito afirma que el banco, frente a hechos previsibles en la actividad bancaria de riesgos tales como fraudes, pérdida de efectivo y canje, pérdida por cartera de crédito (tarjeta de crédito), faltantes en caja, crímenes por computador, moneda falsificada, entre otros, contrató el seguro de manejo global bancario que los cubriera.

Por lo tanto, siendo claro que lo inimputable, imprevisible e irresistible se predica de acontecimientos sorpresivos e impensables que no se pueden evitar, tales requisitos esenciales no se aplican frente a hechos como fraudes, faltantes de caja, pérdida de efectivo y canje, y pérdida por cartera de crédito, que son previsibles dentro de la actividad bancaria, así como resistibles, al contratarse un seguro que los cubra. Sobre este particular transcribe apartes de la sentencia del 24 de julio de 2008, radicado No. 16123, C. P. Dra. María Inés Ortiz Barbosa.

Agrega que mal puede predicarse la inimputabilidad, imprevisibilidad e irresistibilidad frente a los valores resultantes de la aplicación de la cláusula de deducibles, en la medida en que es un hecho  conocido y que consta en el contrato de seguro, frente al cual el banco no ha demostrado la adopción de alguna medida para no afrontarlo, ni comprobado que fuera irresistible o irreparable, razón por la cual, resulta contrario a derecho deducir tales sumas en la depuración del impuesto sobre la renta.

Señala que este tipo de pérdidas no cumple con los requisitos de relación de causalidad ni necesidad predicables de las expensas generales a que se refiere el artículo 107 del Estatuto Tributario.

Concluye que los actos administrativos fueron expedidos con fundamento en las normas tributarias aplicables.  

Sentencia apelada

El Tribunal negó las pretensiones de la demanda, con fundamento en las siguientes razones:

Desconocimiento de la deducción por amortización de inversiones

Afirma que conforme con los artículos 142 y 143 del Estatuto Tributario la amortización de inversiones debe hacerse en un término mínimo de cinco (5) años, salvo que se demuestre que por la naturaleza o duración del negocio debe hacerse en un lapso inferior.

Respecto del término de amortización de inversiones transcribe apartes de la sentencia del Consejo de Estado del 7 de diciembre de 200.

Advierte que la parte demandante efectuó la amortización de los conceptos en discusión, en un término inferior a cinco (5) años, aplicando la Resolución No. 3600 de 1988 o Plan Único de Cuentas del Sector Financiero.

Precisa que con fundamento en esta disposición, la entidad financiera está facultada para realizar la amortización en un período inferior a cinco (5) años, particularizando el término para cada evento.

No obstante, aclara que al presentarse diferencias entre lo contable y lo fiscal, se debe aplicar lo dispuesto en el artículo 136 del Decreto 2649 de 1993 que fija los criterios para resolver los conflictos de normas. Al respecto transcribe apartes de las sentencias del Consejo de Estado del 19 de agosto de 201 y del 1º de octubre de 200.

Señala que es deber del contribuyente probar que las inversiones amortizadas en términos inferiores al señalado en el artículo 143 del Estatuto Tributario merecen tal tratamiento por la naturaleza o duración del negocio, entendido esto, en relación con la actividad específica desarrollada en virtud de la inversión.

Asegura que en el expediente no obran pruebas que desestimen las razones expuestas por la Administración para desconocer estas partidas, es decir, que el contribuyente omitió demostrar que por la naturaleza o duración del negocio fuera procedente la amortización de las citadas inversiones, en un término inferior a cinco (5) años.

En lo que tiene que ver con la inversión en  programas de computación, aclara que a pesar de que los avances tecnológicos son un hecho reconocido, es necesario que se demuestre qué tipo de licencia se adquirió o qué se actualizó o el tipo de actividad que se realizaría o se realizó con esa adquisició, situación que no ocurrió en este caso, pues aparte de las relaciones de los gastos incurridos frente a tales conceptos y certificaciones, no se justifica la amortización de la inversión en un término inferior al legal.

Deducción por pérdida de activos por siniestros

Transcribe el artículo 148 del Estatuto Tributario, el artículo 64 del Código Civil y apartes de las sentencias del Consejo de Estado del 3 de junio de 201 y del 24 de julio de 200.

Expone que casos como los hurtos, cheques falsos, faltantes en caja, no son hechos que puedan ser calificados como imprevisibles, en desarrollo del objeto social de la entidad bancaria, situación que conlleva que se descarte la existencia de fuerza mayor o caso fortuito.

Asegura que los hechos alegados por el contribuyente son previsibles en la actividad bancaria, y agrega que los montos no cubiertos por la compañía de seguros por estos conceptos, si bien son inicialmente indeterminados, son reconocidos por el banco al momento de celebrar el contrato de seguro.

Evidencia la ausencia del presupuesto de imprevisibilidad y, por ende, la imposibilidad de alegar la ocurrencia de fuerza mayor para que proceda la deducción prevista en el artículo 148 del Estatuto Tributario.

El recurso de apelación

La parte demandante interpuso recurso de apelación y solicita que se revoque la sentencia de primera instancia. En su lugar, que se acceda a las pretensiones de la demanda.

1.6.1 Amortización de inversiones

Transcribe apartes de la sentencia de primera instancia y del artículo 143 del Estatuto Tributario.

Destaca que la conducta del banco no se fundamentó únicamente en la duración del negocio sino en la naturaleza del mismo.

Insiste en que efectuar la amortización en un término inferior a cinco (5) años no solamente era un deber legal sino que, además, la naturaleza y duración de las inversiones así lo exigieron, es decir, que era necesario amortizarlas de conformidad con el Plan Único de Cuentas para el sector financiero y los contratos de licenciamiento de software, la utilización de licencias de software y programas de computador.

Asegura que atendiendo la naturaleza de estas inversiones era imprescindible realizar la amortización de dichas inversiones en un plazo inferior al establecido en el artículo 143 del Estatuto Tributario, frente a lo cual la parte actora acogió la facultad que el mismo legislador le dio, al incluir la expresión “pueden” que denota facultad.

1.6.2 Deducción por pérdida de activos por siniestro

Afirma que el Tribunal negó las pretensiones acogiendo los planteamientos expuestos por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales en el sentido de que los hechos alegados por el banco son previsibles en la actividad bancaria y que los montos no cubiertos por la compañía de seguros por dichos conceptos, si bien son inicialmente indeterminados, son reconocidos por el contribuyente al momento de celebrar el contrato de seguro.

Dice que es necesario diferenciar entre lo presumible y lo previsible. Entonces, en un país con falencias en los sistemas de seguridad, cualquiera puede presumir la ocurrencia de un hurto y tomar las medidas preventivas del caso, como por ejemplo adquirir pólizas de seguro, pero nadie puede determinar con exactitud, cuándo, cómo y dónde ocurrirá el hurto, con el fin de no estar presente en dicho suceso.

Pone de presente que el Tribunal con el objetivo de justificar la no aplicación de la teoría planteada, en el sentido de que dichas actuaciones son imprevisibles e irresistibles, sostuvo que por ser la actividad bancaria constante blanco de las actuaciones delictuales y, por ende, al ser éstas presumibles, se encuentran dentro de lo normal y cotidiano; en consecuencia, se debe esperar que sucedan.

Insiste en que son imprevisibles los actos vandálicos y siniestros causantes de las pérdidas deducidas, que fueron objeto de cubrimiento y reconocimiento  de las pólizas de las compañías  de seguros, pues si fueran previsibles, ninguna póliza los cubriría.

Además, son irresistibles porque ocurrieron aún cuando se tomaron las medidas preventivas.

En conclusión:

a) La amortización de las inversiones en un término inferior a cinco (5) años es una facultad que le ha dado el legislador al administrado y, por lo tanto, debe tenerse en cuenta tanto la naturaleza como la duración del negocio, tal como lo ha demostrado el banco desde el inicio del proceso.

b) El banco llevó como deducibles los valores no cubiertos por la póliza de seguro global bancario, de conformidad con el artículo 148 del Estatuto Tributario, valores que constituyen pérdidas generadas en desarrollo de la actividad financiera desarrollada por el banco con base en su objeto social, y en desarrollo de los cuales ocurrieron actos vandálicos y siniestros inimputables, impredecibles e irresistibles, configurando así la teoría explicada por el Consejo de Estado acerca de la fuerza mayor y del caso fortuito.

Finalmente, conforme con el artículo 214-1 del Código Contencioso Administrativo, solicita que sean practicadas las pruebas solicitadas y decretadas en primera instancia, relacionadas en los numerales 8.3.18 a 8.3.20 de la demanda.

Alegatos de conclusión

La parte demandante reiteró los argumentos expuestos en el recurso de apelación.

La parte demandada solicita que se confirme la sentencia apelada.

Afirma que la apelación no contiene un verdadero reproche respecto de la decisión del fallo de primera instancia, sino que se limita a reiterar los planteamientos hechos en sede administrativa y judicial.

No obstante lo anterior, señala que como se deduce del contenido de los artículos 142, 143 y 148 del Estatuto Tributario, es imperativo probar que los plazos menores de amortización se deben a la naturaleza, duración o término del negocio o actividad que originan la inversión, siendo evidente que en este caso no se demostró que las inversiones realizadas en remodelación, estudios y proyectos, programas de computador y modernización satelital, por su naturaleza o por su duración, requerían forzosamente plazos inferiores a cinco (5) años.

Sostiene que el problema en este asunto es de carácter probatorio y que comoquiera que la parte demandante no probó el supuesto de hecho aducido, no se puede aceptar la deducción hecha a su amparo.

En cuanto al rechazo de las deducciones solicitadas por pérdidas de recursos, derivadas de defraudaciones con tarjeta de crédito, débito y asaltos, manifiesta que si bien se trata de bienes vinculados al desarrollo del objeto social, de los mismos no puede predicarse que constituyan hechos de fuerza mayor, en tanto deben ser previsibles precisamente para evitar estar en riesgos.

Considera que la decisión del Tribunal se ajusta a derecho y que está acorde con la jurisprudencia del Consejo de Estado en la que se ha reiterado que ante los eventos de defraudaciones financieras provenientes de hechos como robos, faltantes de caja, billetes falsos y otros similares, no se está en presencia de hechos constitutivos de fuerza mayor; por lo tanto, es válido no admitirlos como pérdidas deducibles.

Concepto del Ministerio Público

El Procurador Delegado ante esta Corporación solicita que se confirme la sentencia apelada.

1.8.1 La deducción de inversiones

Asegura el Procurador Delegado que el artículo 142 del Estatuto Tributario autoriza la deducción por amortización de inversiones necesarias y la condiciona a la proporción señalada en el artículo 143 del mismo ordenamiento.

Esa proporción está representada en dicho precepto en el término dentro del cual se puede amortizar la inversión, expresión que se encuentra relacionada al hecho de si el contribuyente tiene a bien hacerla mediante tal sistema (amortización), en cuanto es susceptible de demérito y según las reglas de contabilidad deba registrarse como (i) activo amortizable a más de un año; (ii) diferidos como gastos preliminares o (iii) costos en exploración y explotación.

Aclara que el legislador condicionó la facultad que le otorga al contribuyente para que amortice la inversión con las características anotadas, al término mínimo de cinco (5) años, tanto que excepcionalmente le permite amortizar la inversión en un plazo inferior, previa demostración de la naturaleza o duración del negocio que así lo justifique.

Explica que carecería de objeto que el legislador hubiera consagrado excepcionalmente ese plazo inferior condicionado a la comprobación que dicho precepto exige del contribuyente, si éste pudiera efectuarla en cualquier tiempo.

Sostiene que le asiste razón al Tribunal en el argumento, según el cual, la Resolución No. 3600 de 1988 tiene aplicación en relación con la contabilidad del sector financiero, de tal manera que el término inferior a tres (3) años previsto allí para amortizar lo relacionado con los programas de computador, no tiene alcance para modificar el exigido en las normas tributarias para efectos fiscales, por la aplicación preferente que de manera expresa otorga a éstas el artículo 136 del Decreto 2649 de 1993, frente a las normas contables.

En relación con los contratos de licencia de software, precisa que el vencimiento del plazo del contrato para utilizar la licencia de un software, por sí solo no conlleva la renovación de estudios y proyectos, programas de computador y comunicación satelital, y por ende, la deducción solicitada por la actora por tales conceptos.

Indica que conforme con los artículos 142 y 143 del Estatuto Tributario, la actora debía comprobar que los respectivos programas y equipos requerían ser renovados al vencimiento de la licencia inferior al plazo de los cinco (5) años.

Lo anterior, porque bien puede ocurrir que el plazo de la licencia sea inferior al de la amortización de cinco (5) años, requerida para acceder a la deducción consagrada en las citadas normas, pero los equipos no necesariamente requieran ser renovados en ese mismo término.

Al respecto, pone de presente que el Consejo de Estado ha indicado que es necesario demostrar la clase de software o licencia adquirido o actualizado y su duració.

 1.8.2 La deducción por siniestros

Aclara que conforme con el artículo 148 del Estatuto Tributario, son deducibles las pérdidas producidas sobre activos fijos usados en el negocio o actividad productora de renta, ocurridas por fuerza mayor en el año o período gravable.

Manifiesta que frente a los hechos de fraude en efectivo y en tarjetas de crédito que aduce la contribuyente en la pérdida de estos conceptos, no se puede predicar el carácter de imprevisible ni irresistible que el legislador le atribuyó a hechos como los indicados en la definición de fuerza mayor o de caso fortuito.

Por más que la ocurrencia del fraude en sí resulte en apariencia sorpresivo para el banco, el factor sorpresa no tiene la equivalencia de los elementos que el legislador le otorga a la fuerza mayor.

Asegura que el Consejo de Estado ha precisado que en la actividad bancaria una entidad puede prever que se presenten esa clase de fraudes, lo cual descarta uno de los requisitos de la fuerza mayo.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

1. Cuestión previa

Con el recurso de apelación la parte demandante solicita que en virtud del numeral 1º del  artículo 214 del Código Contencioso Administrativo “sean practicadas las pruebas, solicitadas y “decretadas” en primera instancia a que hacen referencia los numerales 8.3.18 a 8.3.20 de la demanda”.

Advierte la Sala que el Tribunal, mediante providencia del 21 de abril de 2010, adicionó el auto del 12 de febrero del mismo año, en el sentido de “RECHAZAR las pruebas enunciadas en los numerales 8.3.18 a 8.3.20 del escrito de demanda, por no haber sido solicitadas ni allegadas oportunamente al proceso”; decisión que fue confirmada por esta Corporación el 30 de septiembre de 2010.

Es decir, contrario a lo afirmado por la parte actora, las pruebas a las que se refieren los citados numerales no fueron decretadas por el Tribunal, por ende, no es procedente ordenar su práctica en esta instancia.

2. Problema jurídico

Debe la Sala determinar:

i) Si la parte demandante tiene derecho a la deducción por amortización de inversiones conforme con el término señalado en la Resolución No. 3600 de 1988, por medio de la cual se adopta el Plan Único de Cuentas para el Sistema Financiero, o si por el contrario, conforme con el artículo 143 del Estatuto Tributario, debía comprobar que por la naturaleza o duración del negocio el término de amortización de las inversiones en discusión debía ser inferior a cinco (5) años.

ii) Si los hechos que generaron la pérdida de activos por siniestros ocurrieron por fuerza mayor, conforme lo prevé el artículo 148 del Estatuto Tributario.

Deducción por amortización de inversiones

3.1 Afirma la parte apelante que la amortización de las inversiones en un término inferior a cinco (5) años es una facultad que le ha otorgado el legislador al contribuyente y, por lo tanto, debe tenerse en cuenta tanto la naturaleza como la duración del negocio, para realizar la inversión en un plazo inferior al señalado en el artículo 143 del Estatuto Tributario.

Sostiene que en este caso era necesario amortizar las inversiones de conformidad con el Plan Único de Cuentas para el Sector Financiero y que la utilización de licencias de software y programas de computador se hace en términos menores a cinco (5) años.

3.2 Por su parte la Administración enfatiza que, en cualquier caso, para aceptar la deducción fiscal de las inversiones en plazos inferiores a los cinco (5) años señalados en el artículo 143 del Estatuto Tributario, es imperativo demostrar que esos plazos menores de amortización se deben a la naturaleza, duración o término del negocio o actividad que origina la inversión.

3.3 Advierte la Sala que en los actos administrativos demandados la Administración negó la procedencia de algunas deducciones incluidas en el renglón 77 “Otras Inversiones” de la declaración de renta y complementarios del año gravable 2003, solicitadas por el contribuyente por concepto de amortización de inversiones en cuantía de $5.345.682.371.

Estas inversiones se discriminan de la siguiente manera:

Cuenta	Concepto	Valor desconocido
518010	Remodelación	$1.045.694.129
518015	Estudios y proyectos	$2.499.484.402
518020	Programas de computador	$694.884.377
518095	Comunicación satelital	$600.560.312
518020 y 51809500	Programas de computador y comunicación satelital	$505.060.149
Total	$5.345.682.371

3.3.1 La litis se centra en establecer si la parte demandante podía realizar la amortización de las citadas inversiones en un término menor a cinco (5) años.

3.3.2 Respecto del término para la amortización de inversiones, el inciso primero del artículo 143 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 91 de la Ley 223 de 1995, señala que las inversiones a las que se refiere el artículo 142 del mismo ordenamiento, esto es, las inversiones necesaria realizadas para los fines del negocio o actividad, si no lo fueren de acuerdo con otros artículos del capítulo V del Estatuto Tributario y distintas de las inversiones en terrenos, pueden amortizarse en un término no inferior a cinco (5) años, salvo que se demuestre que, por la naturaleza o duración del negocio, la amortización debe hacerse en un plazo inferior.

3.3.3 Sobre la interpretación de las disposiciones en cita, la Sala, de manera reiterada, ha dicho que el término mínimo para la amortización de las inversiones a las que se refiere el artículo 142 del Estatuto Tributario es de cinco (5) años. Pero, a su vez ha aclarado que es posible la amortización en un término inferior “cuando se demuestre que por la naturaleza o duración del negocio, la amortización debe hacerse en un plazo inferior

.

En lo que tiene que ver con la naturaleza o duración del negocio, la Sala explicó que debía entenderse en relación con  la actividad específica desarrollada en virtud de la inversión, como serían los gastos preliminares de instalación y no respecto del desarrollo normal del objeto social de la empresa.

En este orden de ideas, es claro que son las normas tributarias las que definen la forma, término y procedimiento para efectuar la amortización, sobre la base de la regla general del plazo no menor a cinco (5) años, pero otorgando el derecho al contribuyente de comprobar la naturaleza o duración de la actividad específica desarrollada en virtud de la inversión y, por ende, la procedencia de un plazo inferior a cinco (5) años para realizarla.

3.3.5 En este caso, la Administración rechazó la amortización en discusión porque el contribuyente no comprobó la necesidad de amortizar las inversiones por concepto de remodelación, estudios y proyectos, programas de computador y comunicación satelital en plazos inferiores a los cinco (5) años.

3.3.6 En la demanda, la parte actora afirmó que la necesidad de amortizar estas inversiones en un plazo inferior al señalado se comprobó con la Resolución No. 3600 de 1988 por medio de la cual se adopta el Plan Único de Cuentas para el Sistema Financiero; con copia de los contratos de licenciamiento de software y por tratarse de un hecho notorio.

3.3.7 En relación con estas pruebas, la Sala advierte lo siguiente:

Resolución No. 3600 de 1988 - Plan Único de Cuentas para el Sector Financiero

Es cierto, como lo afirma la parte demandante, que la Resolución No. 3600 de 1988 es anterior al Estatuto Tributari. También lo es que se trata de un acto de obligatorio cumplimiento.

Pero, no cabe duda de que en materia impositiva, tratándose de amortizaciones fiscales, son las normas tributarias las que señalan las condiciones que todos los contribuyentes, incluidas las entidades financieras, deben tener en cuenta y cumplir para tener derecho a la deducción por amortización.  

Se aclara que cuando el inciso segundo del artículo 142 del Estatuto Tributario hace alusión a la técnica contable, es para indicar que solo es amortizable la inversión cuando sea registrada como activo diferido o costo, pero en ningún momento remite a disposiciones de carácter contable para realizar la amortización de inversiones, mucho menos tratándose del plazo porque, como se expuso con anterioridad, éste dependerá de la carga del contribuyente de demostrar que, por la naturaleza o duración del negocio, la amortización se debía realizar en un plazo inferior al de cinco (5) años señalado en el inciso primero del artículo 143 del Estatuto Tributario.

Luego, al existir en la normativa tributaria disposición que señale de manera suficiente las exigencias y el procedimiento para que proceda la deducción por amortización de inversiones, no es acertado acudir a las normas de carácter contabl porque para el caso en estudio, prevalece la norma tributaria por su carácter especia.

Copia de los contratos de licenciamiento de software

En los antecedentes administrativos allegados al expediente obra copia del contrato de otorgamiento de licencia del Software del Instituto – SAS Institute Colombia S.A. suscrito el 30 de diciembre de 200–- y del contrato de suplemento No. 1 del contrato de licencia del institut, pero, del mismo, no se infiere la necesidad de amortizar la inversión en un término inferior a cinco (5) años.

Por el contrario, en el suplemento se afirma que “El Cliente esta de acuerdo con una licencia no-cancelable de cinco (5) años para usar los productos de Software indicados en el Suplemento, además descritos en la Sección 2, en el Hardware Autorizado, en el sitio designado para el período de Diciembre 15, (sic) 2002 hasta 14 de diciembre de 2007. (…)

Además, obra como prueba la certificación del 24 de mayo de 2007 suscrita por el representante legal y el revisor fiscal de la parte demandante, en la que consta lo siguiente:  

“La factura de venta No. 0473 de SAS Institute Colombia S.A. Nit. 830.048.654-5  del 3 de enero de 2003, corresponde a la licencia de módulos del sistemas SAS, por el período  comprendido entre el 15 de diciembre de 2002 al 14 de diciembre de 2003, por $508.475.844 la cual fue contabilizada en el mismo mes, registrando en el gasto directamente las cuotas de diciembre de 2002 y enero de 2003 por $84.745.974 y la cuenta 192020 cargos diferidos por programas de computador $423.729.970 los cuales se amortizaron en diez (10) meses a partir de febrero de 2003 a la cuenta 512080. Esta licencia es la única compra de licencia a término definido y las demás licencias objeto de amortización en la cuenta 518020  durante el año gravable 2003 corresponden a compras por período indefinido

Con fundamento en esta prueba, la Administración realizó el cálculo de la amortización utilizando el término de cinco (5) años para las licencias objeto de amortización durante el año gravable 200

–

–

 y que corresponden a compras por período indefinido, salvo para la compra correspondiente a la factura No. 0473 del 3 de enero de 2003 que tiene término definid.

Conforme con lo anterior, la parte actora no logró desvirtuar la presunción de legalidad de los actos administrativos demandados, toda vez que no aportó  pruebas que de manera fehaciente permitan corroborar la necesidad de amortizar las inversiones en un término menor a cinco (5) años.

Hecho notorio

Afirma la parte demandante que es un hecho notorio que la tecnología avanza y evoluciona con rapidez, de tal modo que la inversión en una licencia de software o en un programa de computador no se realiza para ser utilizada por cinco (5) años o más, porque de ser así no podrían ofrecerse servicios ágiles y seguros a los usuarios del sistema financiero.

La Corte Constitucional ha definido el hecho notorio como “aquél cuya existencia puede invocarse sin necesidad de prueba alguna, por ser conocido directamente por cualquiera que se halle en capacidad de observarlo.

A su vez, esta Sala ha dicho que el hecho notorio se trata de “un acontecimiento conocido no sólo por el juez sino también por la generalidad de las personas que tengan una cultura media en el lugar donde ocurre el hecho o se ejercen las funciones.

Es por lo anterior, que conforme con el artículo 177 del Código de Procedimiento Civil, los hechos notorios no requieren prueba.  

En este caso, a pesar de que el avance en la tecnología puede considerarse un hecho notorio, no hay razones que permitan concluir que la amortización de las inversiones realizadas por el contribuyente procedía en un plazo inferior a los cinco (5) años señalados en el artículo 143 del Estatuto Tributario.

Es decir, no puede asegurarse que en todos los casos, cuando el contribuyente realiza una inversión relacionada con programas de computador, licencias, canales de comunicación, etc., en términos fiscales, su amortización debe realizarse en un determinado plazo.

Por eso, la norma autoriza de manera expresa al contribuyente para demostrar que por la naturaleza o duración del negocio el término de amortización de la inversión puede ser inferior al general de cinco (5) años señalado en el artículo 143, pero sobre la base de hechos ciertos y comprobados.

Es por esta razón que el plazo para realizar la amortización de inversiones en asuntos tecnológicos no es un hecho notorio. Requiere de prueba para su aceptación, carga que corresponde a aquél que pretende su reconocimiento, tal como lo prevé el artículo 177 del Código de Procedimiento Civil que señala que incumbe a las partes probar el supuesto de hecho de las normas que consagran el efecto jurídico que ellas persiguen.

3.3.8 En conclusión, la parte actora no cumplió con la carga  procesal de probar que por la naturaleza o duración del negocio el término de amortización de la inversión en discusión debía ser inferior a los cinco (5) años señalados en el  artículo 143 del Estatuto Tributario, motivo por el cual, le asiste razón al Tribunal al no darle prosperidad a este cargo de ilegalidad.

Deducción por pérdida de activos por siniestros

4.1 Manifiesta la parte recurrente que las pérdidas por siniestros de efectivo y canje, y por siniestros de cartera de crédito ocurrieron por fuera mayor y, por ende, se cumple con la totalidad de los requisitos previstos en el artículo 148 del Estatuto Tributario.

4.2 Para la Administración, los hechos tales como fraudes, faltantes de caja, pérdida de efectivo y canje pérdida por cartera de crédito son previsibles dentro de la actividad bancaria, así como resistibles, al contratarse un seguro que los cubra, es decir, no se configura la fuerza mayor.

4.3 Advierte la Sala que en los actos administrativos demandados la Administración negó la procedencia de algunas deducciones incluidas en el renglón 77 “Otras Inversiones” de la declaración de renta y complementarios del año gravable 2003, solicitadas por el contribuyente por concepto de pérdidas por siniestros efectivo y canje por $657.704.936, y por siniestros por pérdida de cartera de crédito por la suma de $4.413.934.

4.4  El artículo 148 del Estatuto Tributario señala que son deducibles las pérdidas (i) sufridas durante el año o período gravable, (ii) concernientes a los bienes usados en el negocio o actividad productora de renta y (iii) ocurridas por fuerza mayor.

4.5 En este caso, se centra el estudio en uno de los requisitos señalados por la norma en cita, esto es, que la pérdida de los bienes usados en el negocio o actividad productora de renta obedezca a fuerza mayor o caso fortuito, para que pueda deducirse.  

4.5.1  El artículo 1º de la Ley 95 de 1890 que subrogó el artículo 64 del Código Civil, define la fuerza mayor o caso fortuito, como aquel “imprevisto a que no es posible resistir, como un naufragio, un terremoto, el apresamiento de enemigos, los autos (sic) de autoridad ejercidos por un funcionario público”.  

4.5.2  Sobre el concepto de fuerza mayor o caso fortuito esta Corporación ha dicho:

“(…) la fuerza mayor o caso fortuito es la circunstancia o evento que no se pudo ver o conocer con anticipación como algo posible, o de cuya ocurrencia no se tienen señales previas o indicios; esto es, que dentro de lo normal y lo cotidiano no es factible intuir o esperar que suceda; y que de llegar a ocurrir no es posible hacer oposición que neutralice o anule sus efectos. De modo que ella no solo radica en la irresistibilidad de la acción o violencia que entraña sino también en no poder ser prevista, no se pueda inferir de señal o indicio alguno, y esto dependerá de las circunstancias en que se hallen los sujetos o las personas eventualmente afectadas por ella

.

Y en reciente jurisprudencia, esta Sala ha  señalado que para que un hecho pueda considerarse como fuerza mayor o caso fortuito, deben concurrir dos elementos esenciales: la imprevisibilidad y la irresistibilidad:

“La imprevisibilidad se presenta cuando el suceso escapa a las previsiones normales, que ante la conducta prudente adoptada por el que alega el caso fortuito, era imposible preverlo, como lo dijo la Corte Suprema de Justicia en sentencia de febrero 27 de 1974: “La misma expresión caso fortuito idiomáticamente expresa un acontecimiento extraño, súbito e inesperado…. Es una cuestión de hecho que el juzgador debe apreciar concretamente en cada situación, tomando como criterio para el efecto, la normalidad o la frecuencia del acontecimiento, o por el contrario, su rareza y perpetuidad”.

Y la irresistibilidad, como lo dice la misma sentencia, “el hecho […] debe ser irresistible. Así como la expresión caso fortuito traduce la requerida imprevisibilidad de su ocurrencia, la fuerza mayor, empleada como sinónimo de aquella en la definición legal, relieva esta otra característica que ha de ofrecer tal hecho: al ser fatal, irresistible, incontrastable, hasta el punto de que el obligado no pueda evitar su acaecimiento ni superar sus consecuencias”.

(…)

Para ese efecto, el juez debe valorar una serie de elementos de juicio, que lo lleven al convencimiento de que el hecho tiene en realidad esas connotaciones, pues un determinado acontecimiento no puede calificarse por sí mismo como fuerza mayor, sino que es indispensable medir todas las circunstancias que lo rodearon. Lo cual debe ser probado por quien alega la fuerza mayor, es decir, que el hecho fue intempestivo, súbito, emergente, esto es, imprevisible, y que fue insuperable, que ante las medidas tomadas fue imposible evitar que el hecho se presentara, esto es, irresistible…

4.5.3 En estos términos, le corresponde a la Sala determinar si los siniestros ocurridos durante la vigencia de 2003 y respecto de los cuales se solicita la deducción por pérdida de activos ocurrieron por fuerza mayor, es decir, si fueron imprevisibles e irresistibles.

4.5.4 Está probado en el expediente que el Banco Comercial AV Villas contrató la póliza de Seguro Global Bancario para Entidades Financieras con Seguros Alfa S.A., por el período de doce (12) meses desde el 14 de marzo de 2003 hasta el 14 de marzo de 2004, en la que consta que la suma asegurada asciende a $30.000.000.000 por todas y cada pérdida y hasta $55.000.000.000 en el agregado en exceso del deducible y que el objeto de la póliza es amparar dentro de las condiciones y límites establecidos en la misma, las pérdidas patrimoniales que sufra el asegurado con motivo del giro normal  de sus operaciones ocasionadas por diferentes acciones internas y externas, tales como: infidelidad de empleados, falsificación, extensión de falsificación, moneda falsificada, cajillas de seguridad, pérdida de suscripción, crímenes por computador, indemnización profesional, entre otra.

4.5.5 El contrato de seguro no está definido en el Código de Comercio, pero la jurisprudencia ha dicho que “Se trata de un mecanismo de protección frente a múltiples riesgos que pueden afectar el patrimonio de las personas y que pueden ser asumidos por el asegurador, quien se compromete a pagar una indemnización en caso de realizarse tal riesgo -lo que se traduce en la producción del siniestro- a cambio del pago de una determinada suma de dinero, denominada prima.

4.5.6 El riesgo asegurable, conforme con el artículo 1054 del Código de Comercio corresponde al “suceso incierto que no depende exclusivamente de la voluntad del tomador, del asegurado o del beneficiario, y cuya realización da origen a la obligación del asegurado. Los hechos ciertos, salvo la muerte, y los físicamente imposibles, no constituyen riesgos y son, por lo tanto, extraños al contrato de seguro. Tampoco constituye riesgo la incertidumbre subjetiva respecto de determinado hecho que haya tenido o no cumplimiento” (Se subraya). Lo imposible no genera riesgo.

4.5.7 En este caso, el riesgo asegurable con la citada póliza tiene que ver con hechos futuros e inciertos pero probables, factibles o de posible realización, esto es, que la lógica y la razón permiten tenerlos como posibles en el sector financiero, dentro del giro ordinario del negocio.

4.5.8 Como se ha dicho en otra oportunidad, en el sector financiero “son frecuentes los hechos de fraude que afectan los fondos de las instituciones financieras

; por lo tanto, son perfectamente conocidos por las entidades de esta naturaleza, aun cuando no se  tenga certeza del momento en el que sucederán, razón por la cual se toman previsiones para contrarrestar la ocurrencia de estos riesgos o para proteger el patrimonio de la entidad a fin de que sean asumidos por un asegurador.

4.5.9 Entonces, es claro que la póliza de seguro citada con anterioridad cubre un riesgo respecto del cual no se puede predicar certeza como tampoco imposibilidad en su ocurrencia, en este caso, en el sector financiero.

No obstante, la sola existencia de una póliza de seguro no necesariamente trae consigo la imposibilidad de que el contribuyente pueda comprobar que determinadas pérdidas fueron imprevisibles e irresistibles, es decir, que al contribuyente le corresponde la carga de la prueba de demostrar, en cada caso concreto, la ocurrencia de la fuerza mayor para que proceda la deducción prevista en el artículo 148 del Estatuto Tributario.

4.5.10 Ahora bien, la parte actora afirma que la deducción por pérdida de activos es deducible porque los valores no cubiertos por la póliza de seguro global bancario constituyen pérdidas generadas en desarrollo de la actividad financiera desarrollada por el banco y ocurridas por actos vandálicos y siniestros inimputables, impredecibles e irresistibles.

4.5.11 Al respecto, la Sala advierte que tratándose del deducible de la póliza que debe asumir el asegurado, el contribuyente igualmente debe demostrar el cumplimiento de la totalidad de los requisitos previstos en el citado artículo 148. Es decir, que debe demostrar que el riesgo respecto del cual se está aplicando el deducible fue imprevisible e irresistible.

4.5.12 En conclusión, la parte actora no demostró que los hechos que generaron la pérdida en discusión ocurrieron por fuerza mayor, es decir, no cumplió con la carga procesal de probar la  imprevisibilidad e irresistibilidad, motivo por el cual, le asiste razón al Tribunal al no aceptar la deducción por pérdida de activos con fundamento en el artículo 148 del Estatuto Tributario.

CONCLUSIÓN

Teniendo en cuenta que en el sub–exámine la parte demandante no cumplió con la carga procesal de probar que (i) por la naturaleza o duración del negocio el término de amortización de las inversiones en discusión debía ser inferior a los cinco (5) años señalados en el artículo 143 del Estatuto Tributario y (ii) que los hechos que generaron la pérdida de activos por siniestros efectivo y canje, y por siniestros por pérdida de cartera de crédito, ocurrieron por fuerza mayor, conforme lo prevé el artículo 148 ibídem, se impone confirmar la sentencia apelada.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA

CONFÍRMASE la sentencia del 9 de marzo de 2011, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca.  

Reconócese personería a la doctora Jacqueline Efigenia Prada Ascencio, como apoderada de la Unidad Administrativa Especial, Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN, en los términos y para los fines del memorial poder conferido, visible en el folio 378 del plenario.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.

JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ

Presidente de la Sección

HUGO FERNANDO BASTIDAS BÁRCENAS

MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA

CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRÍGUEZ