BENEFICIO DE AUDITORIA DE LA LEY 633 DE 2000 - Requisitos / FIRMEZA DE DECLARACION TRIBUTARIA - Implica que la declaración es inmodificable tanto por el contribuyente como por la administración / IMPUESTO NETO DE RENTA - Al incrementarse en dos veces la inflación causada cumple uno de los requisito del beneficio de auditoria

Para la procedencia del beneficio de auditoría que se mencionó, la Sala precisó los siguientes requisitos: Se predica de la liquidación privada del impuesto sobre la renta y complementarios para los períodos gravables 2000 a 2003. Se debe incrementar el impuesto neto de renta a dos veces la inflación causada del respectivo período gravable, en relación con el impuesto neto de renta del año inmediatamente anterior. La declaración ha de estar debidamente presentada, en forma oportuna y el pago debe realizarse en los plazos que para el efecto fije el Gobierno Nacional. El transcurso del término de doce meses a partir de la fecha de la presentación de la declaración y que dentro de éste no se notifique emplazamiento para corregir. En relación con el término de los doce (12) meses, la Sala en sentencia de 30 de noviembre de 2004 puntualizó que la firmeza de las declaraciones, implica que la Administración no puede ejercer válidamente su facultad de fiscalización respecto de las liquidaciones privadas, por tanto, los actos tendientes a modificar los factores declarados deben ser proferidos dentro del término de los doce (12) meses previstos en la norma para la firmeza de la declaración, pues una vez en firme, la declaración es inmodificable tanto por el contribuyente como por la Administración. Por el contrario, si se expiden dichos actos dentro de la oportunidad legal, no opera la firmeza y el fisco puede determinar oficialmente el impuesto.

EMPLAZAMIENTO PARA CORREGIR - Produce que se pierda el beneficio de auditoria de la Ley 633 de 2000 / REQUERIMIENTO ESPECIAL - El expedirse hace que se pierda el beneficio de auditoria / LIQUIDACION DE REVISION - Al expedirse hace que se pierda el beneficio de auditoria / BENEFICIO DE AUDITORIA DE LA LEY 633 DE 2000 - Se pierde al expedirse dentro de los 12 meses el requerimiento especial y la liquidación de revisión

Si bien el “emplazamiento para corregir” tiene efectos importantes frente al beneficio de auditoría en la forma como expresamente lo consagró el legislador del año 2000, no puede considerarse que es el acto exclusivo y único que impida que la declaración adquiera la firmeza, porque sí dentro de ese término la DIAN, notifica el requerimiento especial y la liquidación de revisión, se ha modificado la declaración y se ha perdido el beneficio. La figura del beneficio de auditoría no es otra cosa que la firmeza de la declaración en un término menor que el consagrado de manera general por el artículo 714 del Estatuto Tributario a cambio de ciertas condiciones que debe cumplir el contribuyente, como aumentar el impuesto neto de renta en un porcentaje determinado y hacer los pagos del impuesto como lo ordene la ley; de manera que, si la DIAN dentro de ese término desarrolla su actividad fiscalizadora, es como si la desarrollara en el término del artículo 714 citado, es decir que si se profieren los actos de determinación del impuesto dentro de los 12 meses a que se refiere el beneficio de auditoría, tiene el mismo efecto que si se profirieran dentro del término de firmeza  estipulado para los eventos generales. Por lo anterior, no tiene razón la sociedad en señalar que su declaración de renta de 2000 se encuentra en firme y que son nulos los actos de determinación del impuesto, pues la declaración fue presentada el 9 de abril de 2001, el requerimiento especial fue practicado el 15 de noviembre de 2001 y la liquidación de revisión el 15 de marzo de 2002, es decir, dentro del término previsto en el artículo 689-1 del Estatuto Tributario. No prospera el cargo.

INSPECCION TRIBUTARIA - Ineficiencia en el sub lite para efectos de determinar los ingresos del contribuyente / ADICION DE INGRESOS - Al no desvirtuarse por el contribuyente procede llevarla a cabo

En efecto, conforme con el artículo 742 del Estatuto Tributario, la determinación de tributos debe fundarse en los hechos que aparezcan demostrados en el respectivo expediente, por los medios de prueba señalados en las leyes tributarias o en el Código de Procedimiento Civil, en cuanto éstos sean compatibles con aquéllos; y en el expediente no aparece demostrado el monto real de los ingresos declarados por la sociedad por las ventas efectuadas a las sociedades mencionadas. Si bien, la inspección tributaria es un medio de prueba en virtud del cual se realiza la constatación directa de los hechos que interesan al proceso en la cual pueden decretarse todos los medios de prueba autorizados (artículo 779 del Estatuto Tributario), en el caso bajo examen la Administración no fundó el acto en la inspección tributaria porque ésta no arrojó resultados que fueran fundamentales para justificar la diferencia de ingresos declarados con los certificados por los terceros, pues aunque su objeto era determinar los ingresos declarados por  la sociedad, se limitó a comparar entre la información de los anexos de la declaración con la información contenida en el medio magnético, establecer su diferencia, pero no concluye cuál de las dos informaciones es la que se encuentra contenida en la declaración. A juicio de la Sala estas explicaciones no desvirtúan la legalidad de los actos administrativos demandados, pues, como se señaló, parte de una base que no pudo ser realmente establecida (ingresos declarados) y no allegó otras pruebas para demostrar cuáles son los otros conceptos y por qué no fueron declarados como ingresos. Lo anterior, a juicio de la Sala es suficiente para observar que la DIAN no tuvo en cuenta la inspección tributaria porque no desvirtuó el monto de los ingresos declarados, como lo había establecido la Administración conforme con las otras pruebas obrantes en el expediente. Así las cosas, tampoco la adición de ingresos establecida en los actos acusados fue desvirtuada por la sociedad en este proceso, pues no basta la afirmación, en las diferencias que acepta la demandante, que se trata de otros conceptos, sin mencionar en qué consisten, que por lo demás, deben estar debidamente respaldados en su contabilidad.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION  CUARTA

Consejero ponente: LIGIA LOPEZ DIAZ

Bogotá, D.C.,  veintiséis (26) de junio dos mil ocho (2008)

Radicación: 25000-23-27-000-2003-01122-01(16304)

Actor: PROCESADORA DE LECHES S.A.-PROLECHE

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

FALLO

 

 

Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la demandante contra la sentencia de 22 de septiembre de 2006, desestimatoria de las súplicas de la demanda, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, dentro del proceso de nulidad y restablecimiento del derecho de PROCESADORA DE LECHES S.A. -PROLECHE  contra los actos administrativos que determinaron oficialmente el impuesto de renta por el año gravable 2000.

 

ANTECEDENTES

 

El 9 de abril de 2001 PROLECHE presentó declaración electrónica del impuesto de renta por el año gravable 2000, corregida el 7 de noviembre de 2001 y en donde liquidó un saldo a favor de $1.755.469.000. El 21 de junio de 2001 la sociedad solicitó devolución y/o compensación del saldo a favor.

El 15 de noviembre de 2001 la Administración notificó a la sociedad el Requerimiento Especial 900026 en el que propuso la adición de ingresos y la imposición de la sanción por inexactitud.

Previa respuesta al requerimiento especial, la División de liquidación practicó la Liquidación de Revisión 310642002000072 de 15 de marzo de 2002, en la cual modificó la liquidación privada de la contribuyente porque adicionó ingresos por $2.584.281.000 e impuso la sanción por inexactitud por $1.447.198.000, lo cual dio como saldo a pagar $596.228.000.

Contra la liquidación oficial la contribuyente interpuso recurso de reconsideración, el cual fue decidido a través de la Resolución 310662003000004 de 21 de abril de 2003  modificando parcialmente la liquidación impugnada así: mantuvo la adición de ingresos por $378.124.000, aceptó la argumentación de la sociedad sobre la diferencia de ingresos por $2.116.973.000, impuso la sanción por inexactitud de $211.750.000 y determinó como saldo a favor de la sociedad $1.411.375.000, cuya devolución fue ordenada mediante Resolución 608-0889 de 17 de julio de 2003.

DEMANDA

 

PROCESADORA DE LECHES S.A., PROLECHE solicitó la nulidad de la liquidación de revisión y de la resolución que decidió el recurso de reconsideración y a título de restablecimiento del derecho se indique que la liquidación privada se ajusta a derecho, se confirme el saldo a favor determinado privadamente en $1.755.469.000 y se ordene la devolución de la diferencia por $344.094.000 más los intereses moratorios conforme con el artículo 863 del Estatuto Tributario.

Invocó como normas violadas los artículos 29 de la Constitución Política y 689-1 (adicionado por el 22 de la Ley 488 de 1998 y modificado por el 17 de la Ley 633 de 2000), 742, 743 y 779 del Estatuto Tributario.  Las razones de la violación se resumen así:

1. Nulidad por falta de emplazamiento para corregir dentro del término legal previsto para el beneficio de auditoría.

Se violó el debido proceso consagrado en el artículo 689-1 del Estatuto Tributario, según el cual las declaraciones que están cobijadas con el beneficio de auditoría, quedan en firme si dentro de los 12 meses contados a partir a partir de su presentación inicial no se ha notificado emplazamiento para corregir. Como se admite en el recurso de reconsideración la sociedad cumplió todos los requisitos para estar cobijada por el beneficio de auditoría, sin embargo, la Administración decide adoptar un procedimiento contrario al establecido, pues, omitió como paso previo el emplazamiento para corregir, acto obligatorio para interrumpir el término de firmeza reducido legalmente, lo cual no se subsana por el hecho de que se hubiera notificado el requerimiento especial y la liquidación de revisión dentro de este término, según se excusa la Administración.

La norma que consagró el beneficio de auditoría es especial y debe aplicarse de manera estricta con todos sus elementos, por tanto, si el único acto que impide la firmeza de la declaración es el emplazamiento, la Administración debe proferirlo para evitar esa firmeza. Si el legislador no hubiera querido implantar ese acto como obligatorio, simplemente hubiera establecido que el término de firmeza a que se refiere el artículo 714 del Estatuto Tributario para esas declaraciones se reduciría a 12 meses.

2. Adición de ingresos por $378.124.000

De la comparación de la información exógena reportada en medios magnéticos tanto por la actora como por sus clientes, la Administración encontró diferencias y omisión de ingresos por ventas de la sociedad a terceros,  para lo cual profirió requerimientos ordinarios a cada uno de ellos y estableció las siguientes diferencias:

CLIENTES	INGRESO Según la DIAN  $	INGRESO S/ CLIENTES  $	VALOR  ADICIÓN $
CARULLA VIVERO S.A.	1.662.380.240	1.832.637.609	170.257.369
ALKOSTO S.A.	998.030.090	1.100.438.385	102.408.295
FRESKALECHE S.A.	212.549.980	247.528.020	34.978.040
COLSUBSIDIO	830.265.655	843.319.422	13.053.767
CADENALCO S.A.	2.278.858.880	2.17.545.039	38.686.159
COOP. CONSUMO PPAL	266.779.618	280.941.445	14.161.827
COOP. CAF. ANTIOQUIA	109.420.070	115.098.000	5.677.930
TOTALES			379.223.387
Menos cifra equivocada			1.099.387
VALOR ADICION INGRESOS			378.124.000

La contribuyente comprobó que el medio magnético presentaba errores, razón por la cual, lo corrigió y lo incorporó al expediente. También solicitó en el recurso de reconsideración una inspección tributaria en cuyo desarrollo fueron suministrados los libros de contabilidad oficiales, auxiliares, facturas y demás comprobantes, sin embargo  la Administración al valorar las pruebas, sin justificación alguna, decide separarse del resultado de la inspección  tributaria, también en forma errónea tomó como base los ingresos señalados inicialmente en medio magnético y no aquéllos producto de la corrección.

Por ejemplo, ALKOSTO S.A., reportó compras por $1.100.438.385 y la inspección tributaria estableció que la sociedad declaró como ingresos de este tercero $1.152.591.694, pero en la resolución que decidió el recurso gubernativo decidió sostener que el ingreso declarado por la sociedad por este tercero era apenas de $998.030.090, razón por la cual mantiene una adición de ingresos de $102.408.295.

La Administración debió tomar los datos que arrojó la inspección tributaria porque por medio de ella se hizo una constatación directa de los hechos que interesan al proceso, el contenido del acta hace plena prueba y da certeza de los ingresos que fueron declarados por la sociedad, los cuales fueron los siguientes:

CLIENTE	VALOR
CADENALCO S.A.	$2.384.508.841
FRESKALECHE	$223.228.020
ALPINA	$146.594.553
COOP. CAFICULTORES DE ANTIOQUIA	$99.506.149
CARULLA- VIVERO SUPERMERCADO TRADICION VIVERO S.A.	$1665.002.501 $65.537.133 $112.516.833
ALKOSTO S.A.	$1.152.591.694
COOPETARIVA DE CONSUMO PRINCIPAL	$278.352.232
PARMALAT	$13.906.657.365

CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA

La DIAN contestó la demanda y expresó los siguientes argumentos de defensa:

1. No se violó el debido proceso porque, a pesar de que el contribuyente realizó todo el procedimiento para obtener el beneficio de auditoría, su declaración no alcanzó la firmeza, pues se profirió la liquidación de revisión antes del vencimiento del término de los doce meses. El beneficio consagrado en el artículo 689-1 del Estatuto Tributario radica en reducir el término de firmeza de las declaraciones tributarias de dos años a doce meses para los contribuyentes que cumplan los requisitos de la norma.

Según el procedimiento que adelantó la Administración no fue necesario proferir el emplazamiento para corregir. Tampoco la falta del emplazamiento para corregir causa la nulidad consagrada en el numeral 6 del artículo 730 del Estatuto Tributario, pues aunque el emplazamiento tiene efectos para interrumpir la firmeza, ese hecho no impide que se adelante el proceso de determinación del tributo dentro de los doce meses con el mismo resultado.

2. Existe diferencia de $378.124.000 entre los ingresos declarados por ventas de PROLECHE en el año 2000 y lo reportado por los clientes de ésta, así:

CLIENTE	DIFERENCIA
CADENALCO S.A.	$66.963.802
COLSUBSIDIO	$2.826.807
COOP. CAFICULTORES DE ANTIOQUIA	$15.591.852
CARULLA	$170.257.369
ALKOSTO S.A. Y COOPERATIVA DE CONSUMO PRINCIPAL	$102.408.295
FRESKALECHE	$34.978.040

En el caso de CADENALCO  y COLSUBSIDIO la corrección que hizo la contribuyente a los medios magnéticos consistió en ajustar los valores a lo expresado por su cliente pero en los anexos declaró un valor diferente que no se justifican con las facturas, pues no se expresó la contabilización de las mismas. La actora afirma que en la vía gubernativa se pudo desvirtuar que la diferencia no era cierta, pero no demuestra cómo, ni qué pruebas no se analizaron o no se tuvieron en cuenta.

En el caso de la COOPERATIVA DE CAFICULTORES DE ANTIOQUIA, en el recurso gubernativo se aceptaron $9.913.922 como justificativo de la diferencia, pero se debe mantener la adición de $5.677.930 que señala la demandante corresponde al valor de las devoluciones de mercancías en mal estado, pues, el valor declarado por transacciones de Cofederant no incluyó el valor de las devoluciones de mercancías en mal estado.

En el caso de CARULLA, la demandante afirma que la diferencia es de $10.418.856 a su favor, pero dicho valor no existe por cuanto es diferente al inicialmente informado en medios magnéticos, cuya corrección posterior no implica que la realidad de la contabilidad y lo declarado concuerden con los ingresos trasmitidos del sistema de facturación a la contabilidad. Del resultado de la inspección tributaria se observó que los ingresos declarados por ventas brutas a terceros son diferentes a los informados en el medio magnético, sin que la Administración pudiera entender esa diferencia.

En el caso de ALKOSTO S.A. y COOPERATIVA DE CONSUMO PRINCIPAL la diferencia no fue justificada probatoriamente por la sociedad.

En el caso de FESKALECHE la diferencia inicial era de $59.278.020, de los cuales pudo desvirtuar $24.299.980 correspondientes a impuesto sobre las ventas, sin embargo, sobre el resto, cuya adición se mantuvo, la sociedad no hace ninguna afirmación.

SENTENCIA  APELADA

El Tribunal negó las súplicas de la demanda con argumentos que se resumen así:

1. No se violó el debido proceso por falta de emplazamiento para corregir, pues, conforme al artículo 689-1 del Estatuto Tributario modificado por la Ley 633 de 2000, el beneficio de auditoría para las declaraciones de los años gravables 2000 a 2003 significaba la reducción del término previsto en el artículo 714 del Estatuto Tributario para la firmeza de la liquidación privada. Para que operara el beneficio el legislador condicionó, entre otros requisitos, que la Administración no expidiera el emplazamiento para corregir dentro de los doce (12) meses siguientes a la presentación de la declaración privada, es decir, le dio un alcance diferente al previsto en el artículo 685 ibídem.

No hay diferencia en la intención tanto del requerimiento especial y del emplazamiento para corregir, pues, para efectos del artículo 689-1, los dos actos tienen por finalidad suspender el término de firmeza de la liquidación privada y permiten al contribuyente controvertir las modificaciones planteadas por la Administración. La interpretación de la demanda corresponde a un formalismo exegético y restringe la facultad de la Administración de determinar correctamente la obligación tributaria, además en el caso de autos, no fue necesario suspender el término de firmeza con el emplazamiento para corregir, pues la DIAN desarrolló su facultad fiscalizadora dentro del término reducido de la norma.

2. La adición de ingresos por $378.124.000 se mantuvo porque las diferencias encontradas por la Administración no se pudieron desvirtuar una vez revisado el acervo probatorio, pues en las certificaciones que se encuentran en los folios 2469, 2490, 2430, 2532 y 2488 sólo se determina el valor total de las compras efectuadas por terceros, pero no se discriminan los conceptos  a los que corresponden, tampoco se aclara dónde se reflejan esos mayores ingresos dentro de la declaración. La certificación del revisor fiscal no es plena prueba y menos cuando se fundamenta en los comprobantes y documentos que dan origen al valor certificado.

Finalmente, la discordancia entre la información aportada y  la declaración de corrección no permiten comprobar la inclusión de ajustes dentro de ésta, pues no se detallan las operaciones que dieron lugar al mayor valor determinado.

RECURSO DE APELACIÓN

 

La entidad demandante apeló y manifestó su inconformidad con la sentencia de primera instancia,  por las siguientes razones:

Primer cargo:

De acuerdo con el artículo 689-1 del Estatuto Tributario vigente para el año 2000, el emplazamiento para corregir sí es un acto previo, obligatorio y único para levantar el beneficio de auditoría e impedir la firmeza de la declaración, pues la norma utilizó una inferencia deductiva al expresar que la declaración quedará en firme “si” éste no se ha notificado. La inflexión “si” indica el silogismo condicional “si y solo sí”.

Si no se practica el emplazamiento para corregir se ponen en tela de juicio dos valores importantes para la contribuyente, de un lado aumenta su carga fiscal ya que una corrección posterior al emplazamiento le genera sanción por corrección del 20% y después del requerimiento especial una sanción del 160%; y de otro violenta el debido proceso por apartarse de un requisito legalmente obligatorio cual es el emplazamiento para levantar el beneficio de auditoría.

Segundo  cargo:

El Tribunal no valoró la inspección tributaria, se apartó de ella sin indicar la razón centrándose en los requisitos del certificado del revisor fiscal, cuando la discusión se basa es en la validez de la inspección tributaria para verificar los ingresos declarados, comparados con los reportados por los clientes.

El Tribunal no tuvo en cuenta los requisitos de las pruebas (conducencia y pertinencia) ni las valoró en conjunto según las reglas de la sana crítica

Aparte de las pruebas aportadas la sociedad (certificados del revisor fiscal de algunos de sus clientes) y copias de las facturas de PARMALAT DE COLOMBIA S.A., se solicitó en el recurso de reconsideración la práctica de una inspección tributaria para que de manera directa la Administración constatara  los ingresos declarados y conforme a su resultado se determinó lo siguiente:

CLIENTES	INFORMACIÓN INSPEC. TRIB.	INFORMACIÓN REPORTADA	DIFERENCIA $	OBSERVACIÓN
CARULLA VIVERO S.A.	1.843.056.416	1.832.637.609	10.418.807	diferencia por mayor valor declarado por PROLECHE
ALKOSTO S.A.	1.152.591.694	1.010.439.385	52.153.309	diferencia por mayor valor declarado por PROLECHE
FRESKALECHE S.A.	223.228.000	247.528.020	-24.300.020	Diferencia que corresponde al IVA que la sociedad tomo como mayor valor del costo
ALPINA S.A.	146.594.553	193.521.236	-46.926.683	Diferencia obedece a causación de factura registrada en febrero de 2000
COLSUBSIDIO	846.146.229	843.319.422	2.826.807	diferencia por mayor valor declarado por PROLECHE
CADENALCO S.A.	2.384.508.841	2.317.545.039	66.963.802	Diferencia por mayor valor declarado por PROLECHE
COOP. CONSUMO PPAL	278.325.232	280.941.445	-2.589.213	Otros conceptos
COOP. CAF. ANTIOQUIA	99.506.148	115.098.000	15.591.852	Diferencia de $9.621.650 que el cliente tomó como mayor valor del costo y $5.970.202 otros conceptos por devoluciones.

Las diferencias corresponden en su mayoría a mayores valores de ingresos declarados por PROLECHE y los restantes, se encuentran debidamente justificados en las facturas allegadas oportunamente y verificadas por el funcionario que adelantó la inspección tributaria.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

La parte demandante reiteró los argumentos expuestos en el recurso de apelación.

 

La parte demandada reiteró que respecto de la presunta violación del debido proceso y del artículo 689-1 del Estatuto Tributario por falta de emplazamiento para corregir, la finalidad de éste acto es la interrupción de la firmeza de la declaración de renta dentro de los doce meses siguientes a la fecha de presentación de la misma, y como en el caso sub examine, la DIAN determinó  el impuesto dentro del término de la norma, era necesario proferir emplazamiento para interrumpir el término de firmeza ni levantar el beneficio de auditoría.

Las pruebas se valoraron debidamente, sin embargo, no sirvieron para justificar la diferencia entre los ingresos declarados y la información suministrada por la sociedad en medios magnéticos y, si bien la demandante corrigió  la declaración inicial, continuaron las diferencias entre los valores declarados y los informados por terceros.

Tampoco el resultado de la inspección tributaria justificó las diferencias encontradas con terceros. El certificado de revisor fiscal que la sociedad pretendió hacer valer como prueba fue desechado por la Administración, por no prestar mérito probatorio, pues dicho documento era incongruente con lo registrado en la contabilidad de la sociedad.

El Ministerio Público solicitó confirmar la sentencia recurrida, primero, porque de acuerdo con el artículo 685 del Estatuto Tributario el emplazamiento para corregir, es una figura jurídica de carácter optativa, mientras que el requerimiento especial y la consecuente liquidación oficial de revisión corresponden a instituciones jurídicas a las que se debe dar aplicación en forma obligatoria, cuando quiera que se hallen inconsistencias en las declaraciones tributarias que ameriten corrección por parte del contribuyente, además tienen la virtud de interrumpir el término de firmeza de dos años al tenor del artículo 714 ibídem y de 12 meses para el caso del beneficio de auditoría para los años 2000 a 2003 señalado en el artículo 689-1 ibídem.

En cuanto a la indebida valoración probatoria considera que la Administración admitió como justificados algunos ingresos de la sociedad apelante mediante la resolución que resolvió el recurso de reconsideración y los demás ingresos no justificados no coinciden con los soportes respectivos ni con las certificaciones aportadas por el revisor fiscal.

La sociedad tenía la carga de probar a qué clase de ingresos y conceptos correspondían los denominados por ella “otros ingresos” así como explicar por qué no coincidían los ingresos con  los informados por terceros, por el contrario, pretendió trasladar la carga de la prueba a la Administración lo cual es improcedente.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

En los términos de la apelación de la demandante se decide sobre la legalidad de los actos administrativos por medio de los cuales la DIAN determinó el impuesto de renta de PROCESADORA DE LECHES S.A. PROLECHE, por el año gravable 2000. Para el efecto se establecerá si operó la firmeza de la liquidación privada como consecuencia de la no expedición de emplazamiento para corregir  en atención a que la sociedad gozaba del beneficio de auditoría consagrado en el artículo 689-1 del Estatuto Tributario. De no prosperar la firmeza, se estudiará la procedencia de la adición de ingresos determinada por la DIAN.

1. Firmeza de la liquidación privada

Aduce la sociedad y así lo aceptan la DIAN y el Tribunal que el impuesto de renta del año gravable de 2000 estaba cobijado con el beneficio de auditoría previsto en el artículo 689-1 del Estatuto Tributario, vigente para ese año (artículo 17 de la Ley 633 de 2000), según el cual:

“Artículo 689-1.-Beneficio de auditoría. Para los períodos gravables 2000 a 2003, la liquidación privada de los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios que incrementen su impuesto neto de renta en por lo menos un porcentaje equivalente a dos (2) veces la inflación causada del respectivo período gravable, en relación con el impuesto neto de renta del año inmediatamente anterior, quedará en firme si dentro de los doce (12) meses siguientes a la fecha de su presentación no se hubiere notificado emplazamiento para corregir, siempre que la declaración sea debidamente presentada en forma oportuna y el pago se realice en los plazos que para tal efecto fije el Gobierno Nacional.

En el caso de los contribuyentes que se sometan al beneficio de auditoría, el término de firmeza aquí previsto, será igualmente aplicable para sus declaraciones de retención en la fuente y del impuesto a las ventas, correspondientes a los períodos contenidos en el año gravable del impuesto sobre la renta sometido al benefici.

La sociedad considera que la liquidación de revisión y la resolución de reconsideración que modificaron la declaración del impuesto de renta de 2000 presentada con beneficio de auditoría el 9 de abril de 2001, resultan nulas,  porque no se notificó el emplazamiento para corregir dentro de los doce meses siguientes a la fecha de su presentación, razón por la cual, la declaración no podía ser modificada.

Conforme a las normas generales (artículos 705 y 714 del Estatuto Tributario) las declaraciones tributarias quedan en firme si dentro de los dos años siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para declarar no se ha proferido requerimiento especial.

La firmeza, como lo ha reiterado la jurisprudencia significa que transcurrido el término legal sin que se haya notificado el requerimiento especial, la declaración tributaria se torna inmodificable tanto para el Administración como para el contribuyente.

Para la procedencia del beneficio de auditoría que se mencionó, la Sala precisó los siguientes requisito:

1.  Se predica de la liquidación privada del impuesto sobre la renta y complementarios para los períodos gravables 2000 a 2003.

2. Se debe incrementar el impuesto neto de renta a dos veces la inflación causada del respectivo período gravable, en relación con el impuesto neto de renta del año inmediatamente anterior.

3. La declaración ha de estar debidamente presentada, en forma oportuna y el pago debe realizarse en los plazos que para el efecto fije el Gobierno Nacional.

4. El transcurso del término de doce meses a partir de la fecha de la presentación de la declaración y que dentro de éste no se notifique emplazamiento para corregir.

En relación con el término de los doce (12) meses, la Sala en sentencia de 30 de noviembre de 2004 puntualizó que la firmeza de las declaraciones, implica que la Administración no puede ejercer válidamente su facultad de fiscalización respecto de las liquidaciones privadas, por tanto, los actos tendientes a modificar los factores declarados deben ser proferidos dentro del término de los doce (12) meses previstos en la norma para la firmeza de la declaración, pues una vez en firme, la declaración es inmodificable tanto por el contribuyente como por la Administració. Por el contrario, si se expiden dichos actos dentro de la oportunidad legal, no opera la firmeza y el fisco puede determinar oficialmente el impuest.

En efecto, la esencia del beneficio de auditoría es que al cabo de los 12 meses siguientes a la presentación de la declaración sin que se haya notificado emplazamiento para corregir, acto al cual la ley le dio la naturaleza de frustrar el beneficio si se notifica durante ese términ, es que ya no pueda proferirse ningún acto tendiente a determinar oficialmente el impuesto, en virtud de que adquirió firmeza.

Si bien el “emplazamiento para corregir” tiene efectos importantes frente al beneficio de auditoría en la forma como expresamente lo consagró el legislador del año 2000, no puede considerarse que es el acto exclusivo y único que impida que la declaración adquiera la firmeza, porque sí dentro de ese término la DIAN, notifica el requerimiento especial y la liquidación de revisión, se ha modificado la declaración y se ha perdido el beneficio.

La figura del beneficio de auditoría no es otra cosa que la firmeza de la declaración en un término menor que el consagrado de manera general por el artículo 714 del Estatuto Tributario a cambio de ciertas condiciones que debe cumplir el contribuyente, como aumentar el impuesto neto de renta en un porcentaje determinado y hacer los pagos del impuesto como lo ordene la ley; de manera que, si la DIAN dentro de ese término desarrolla su actividad fiscalizadora, es como si la desarrollara en el término del artículo 714 citado, es decir que si se profieren los actos de determinación del impuesto dentro de los 12 meses a que se refiere el beneficio de auditoría, tiene el mismo efecto que si se profirieran dentro del término de firmeza  estipulado para los eventos generales.

Por lo anterior, no tiene razón la sociedad en señalar que su declaración de renta de 2000 se encuentra en firme y que son nulos los actos de determinación del impuesto, pues la declaración fue presentada el 9 de abril de 2001, el requerimiento especial fue practicado el 15 de noviembre de 2001 y la liquidación de revisión el 15 de marzo de 2002, es decir, dentro del término previsto en el artículo 689-1 del Estatuto Tributario. No prospera el cargo.

2. Adición de ingresos

Ha cuestionado la demandante en el proceso que tanto la DIAN como el Tribunal se apartaron y no valoraron los resultados de la inspección tributaria practicada a la sociedad con ocasión del recurso de reconsideración, en la cual se establece de manera directa los ingresos que fueron declarados por la sociedad por ventas a terceros y cuyas diferencias con las información de sus clientes son muy poco significativas y más bien a favor de la sociedad; sin embargo la DIAN sin ninguna justificación se apartó de esa prueba y estableció los ingresos conforme lo había determinado en la liquidación de revisión.

Pues bien, a folio 75 del cuaderno principal, se encuentra el informe final de la inspección tributaria y en relación con el valor declarado en el denuncio rentístico de 2000 se hizo el siguiente análisis:

“II. Anexos de ingresos de la declaración de renta y complementarios año 2000.

1. la información de los anexos de la declaración de renta y complementarios, presentada por el contribuyente con motivo de la visita, especificó que por ingresos por ventas se generó en el año 2000 un total de ingresos por valor de $128.540.047.000, que sobre tales ingresos por intereses, reajustes, etc, se obtuvieron un total de ingresos brutos por valor de $129.911.307.000., de este valor el contribuyente resta devoluciones, rebajas y descuentos por valor de $14.105.265.000, lo que genera un total de ingresos netos de $115.806.042.000.

2. La composición de los ingresos por terceros que fue entregada por la compañía PROCESADORA DE LECHE arrojó un valor total de ingresos de $115.615.389.572. En cuanto a los ingresos realizados por ventas a terceros se expresó en los anexos de la declaración que los siguientes contribuyentes efectuaron compras por el siguiente valor:

CLIENTE	VALOR
CADENALCO S.A.	$2.384.508.841
FRESKALECHE	$223.228.020
ALPINA	$146.594.553
COOP. CAFICULTORES DE ANTIOQUIA	$99.506.149
CARULLA- VIVERO SUPERMERCADO TRADICION VIVERO S.A.	$1665.002.501 $65.537.133 $112.516.833
ALKOSTO S.A.	$1.152.591.694
COOPERATIVA DE CONSUMO PRINCIPAL	$278.352.232
PARMALAT	$13.906.657.365

III. Cruce de la información de medios magnéticos frente a la relación detallada por NIT de los ingresos reportados en los anexos de la declaración de renta del año 2000, en cuanto a los anteriores contribuyentes:

Mediante el programa ACCES se cruzó la información de medios magnéticos corregida el 4 de diciembre de 2001 con la relación detallada por Nit de  los ingresos del año 2000 que figura en el anexo de ingresos de la declaración de renta de esa vigencia fiscal, entregada por el contribuyente de donde se obtuvo en relación con los anteriores contribuyentes, en resumen la siguiente información:

RAZON SOCIAL NORMANTE	PRIMER VALOR $	VALOR $	DIFERENCIA $
FRESKALECHE S.A.	247.528.000	223.228.020	24.299.980
SUPERMERCADOS TRADICION S.A. CARULLA VIVERO S.A. TOTAL GRUPO VIVERO	65.911.962 1.832.637.609 1.898.549.571	65.537.133 1.665.002.501 1.730.539.634	374.829 167.635.108 168.009.937
PARMALAT COLOMBIA	12.274.912	13.906.657.365	1.631.745.365
COLSUBSIDIO	843.337.000	846.146.229	-2.809.229
ALPINA	193.521.236	146.594.553	46.926.683
SUPERTIENDAS OLIMPICA	1.549.124.000	1.611.186.496	-62.062.496
GRAN CADENA DE ALMACENES COLOMBIANOS S.A. GRAN TOTAL	$10.195.000 2.317.545.000 2.327.741.000	2.384.508.841 2.384.508.841	2.374.312.841 -66.963.841 -56.767.841
COLOMBIANA DE COMERCIO S.A. CORBETA S.A. Y/O ALKOSTO S.A. GRAN TOTAL	1.100.438.372 442.610 1.100.880.982	1.152.591.694 1.152.591.694	-52.153.322 1.152.149.084 -51.710.712
COOP. CONSUMO PPAL	280.941.445	278.352.232	2.589.213
COOP. CAFICULTORES DE ANTIOQUIA	115.098.000	99.506.149	15.591.851

Como se observa, a juicio de la Sala, la inspección Tributaria no contiene una conclusión que dé certeza sobre los valores declarados como ingresos por la sociedad, no se realizó una constatación directa de las sumas declaradas frente a la contabilidad de la sociedad. La conclusión que de tal prueba se puede extraer es que existen unos valores informados en el anexo de ingresos de la declaración de renta que difieren con los valores de la información en medios magnéticos corregida el 4 de diciembre de 2001, razón por la cual no tiene la convicción necesaria y suficiente para desvirtuar las glosas administrativas, máxime que la demandante no demostró con ocasión de la acción el verdadero monto de los ingresos declarados, como podía haberlo hecho con un dictamen pericial en el que se estableciera con certeza los rubros que comprendían el renglón de ingresos.

En efecto, conforme con el artículo 742 del Estatuto Tributario, la determinación de tributos debe fundarse en los hechos que aparezcan demostrados en el respectivo expediente, por los medios de prueba señalados en las leyes tributarias o en el Código de Procedimiento Civil, en cuanto éstos sean compatibles con aquéllos; y en el expediente no aparece demostrado el monto real de los ingresos declarados por la sociedad por las ventas efectuadas a las sociedades mencionadas.

Si bien, la inspección tributaria es un medio de prueba en virtud del cual se realiza la constatación directa de los hechos que interesan al proceso en la cual pueden decretarse todos los medios de prueba autorizados (artículo 779 del Estatuto Tributario), en el caso bajo examen la Administración no fundó el acto en la inspección tributaria porque ésta no arrojó resultados que fueran fundamentales para justificar la diferencia de ingresos declarados con los certificados por los terceros, pues aunque su objeto era determinar los ingresos declarados por  la sociedad, se limitó a comparar entre la información de los anexos de la declaración con la información contenida en el medio magnético, establecer su diferencia, pero no concluye cuál de las dos informaciones es la que se encuentra contenida en la declaración.

De otra parte, en la demanda, la demandante explica en relación con cada uno de sus clientes lo siguiente:

- Carulla: la información suministrada por esa sociedad corresponde a un monto consolidado por las tres empresas que se fusionaron (Supermercado Tradición y - - Almacén Vivero) por lo que la diferencia con el valor declarado desaparece y no hay omisión de ingresos sino un mayor ingreso declarado por la sociedad.

- Alkosto, Cadenalco y Colsubsidio: la sociedad declaró un mayor ingreso al que realmente corresponde.

- Freskaleche: los actos administrativos aceptaron que el mayor valor correspondía al impuesto sobre las ventas, por lo que no existe diferencia alguna.

- Cooperativa de Caficultores de Antioquia: una parte de la diferencia corresponde al IVA tomado como costo y la otra a otros conceptos, al igual que sucede con la Cooperativa de Consumo Principal.

A juicio de la Sala estas explicaciones no desvirtúan la legalidad de los actos administrativos demandados, pues, como se señaló, parte de una base que no pudo ser realmente establecida (ingresos declarados) y no allegó otras pruebas para demostrar cuáles son los otros conceptos y por qué no fueron declarados como ingresos.

Además, la resolución que decidió el recurso gubernativo, la DIAN efectuó un análisis pormenorizado de los documentos en que se soportan las partidas adicionadas e hizo una valoración de la inspección tributaria como se puede observar en la página 15 del acto que en relación con la valoración de la prueba respecto de Cadenalco, señaló:

“La carpeta 23 del expediente trae ingresos transmitidos del sistema de facturación a la contabilidad del año 2000 del mes de enero a diciembre de las ciudades de Bogotá, Medellín, Cerete, Cali, Pereira, Cartagena, Barranquilla, toda la información en relación con las ventas a Cadenalco en estas ciudades.

Esta prueba que trae el contribuyente, no contradice la decisión de la Administración en cuanto la agencia fiscal encontró una diferencia de $38.686.159 entre los factores informados por el contribuyente como ingreso y lo declarado por la compañía Cadenalco.

En el mismo sentido a folio 2488 del expediente figura respuesta de Cadenalco […] en la que se adjuntó un diskette con la relación detallada de las transacciones comerciales realizadas con la sociedad Procesadora de Leches S.A. durante el año gravable de 2000 donde señala que tuvo unas compras por $2.317.545.039. Como se vio […] la sociedad Procesadora de Leches registró por este mismo concepto la suma de $2.278.858.880. De donde es claro que la diferencia encontrada debe ser justificada por el contribuyente […].

Ahora bien, en la Inspección Tributaria con el fin de determinar que los valores declarados en el denuncio rentístico […] y los valores corregidos en medios magnéticos se cruzó la relación detallada por Nit de los contribuyentes relacionada en los anexos de ingresos […] con los medios magnéticos corregidos el 4 de diciembre de 2001.

Proleche expresa en sus anexos a la declaración que tuvo un mayor valor por operaciones de $56.767.841 lo que permitió observar que el contribuyente corrigió medios magnéticos ajustándolo a lo expresado por el tercero Cadenalco, pero en sus anexos declaró un valor diferente que este Despacho no encuentra justificado por la simple relación de facturas ya que no se expresó la contabilización de las mismas y porque entratándose de pruebas éstas deben ser tan claras que puedan llevar al pleno convencimiento del hecho que se pretende demostrar […]” (Subraya la Sala)

Lo anterior, a juicio de la Sala es suficiente para observar que la DIAN no tuvo en cuenta la inspección tributaria porque no desvirtuó el monto de los ingresos declarados, como lo había establecido la Administración conforme con las otras pruebas obrantes en el expediente.

Así las cosas, tampoco la adición de ingresos establecida en los actos acusados fue desvirtuada por la sociedad en este proceso, pues no basta la afirmación, en las diferencias que acepta la demandante, que se trata de otros conceptos, sin mencionar en qué consisten, que por lo demás, deben estar debidamente respaldados en su contabilidad.

Corolario de lo anterior, la Sala no encuentra motivo para dar prosperidad al recurso de apelación de la demandante, razón por la cual, la sentencia de primera instancia se confirmará.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta,  administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

F A L L A

CONFÍRMASE  la sentencia apelada.

RECONÓCESE personería a la abogada FLORI ELENA FIERRO MANZANO para representar a la demandada.

Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase.

 

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha

MARÍA INES ORTIZ BARBOSA                 LIGIA LÓPEZ DÍAZ

               Presidente

JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ           HÉCTOR ROMERO DÍAZ