COMPARACION PATRIMONIAL - Parte del supuesto que todo incremento del patrimonio liquido se debe a capitalización de rentas / DIFERENCIA PATRIMONIAL GRAVABLE - Se presenta cuando el aumento del patrimonio es superior a las rentas capitalizables declaradas

La renta por comparación patrimonial es una ficción legal que parte del supuesto de que todo incremento del patrimonio líquido se debe a la capitalización de rentas, por tanto, si un contribuyente ha aumentado su patrimonio de un año a otro en un monto superior a las rentas capitalizables declaradas, se presume una omisión de ingresos y por ello la diferencia se considera renta gravable, salvo que se demuestre que el aumento patrimonial obedeció a causas justificativas [artículo 236 del E.T.]. Para su cálculo, el artículo 237 íbídem y su reglamentario (Decreto 187[91] de 1975) establecen que a la suma de la renta gravable, la ganancia ocasional neta y las rentas exentas, se resta el valor de los impuestos de renta y complementarios pagados durante el año gravable incluyendo retención y anticipo efectivamente pagado; este resultado se compara con la diferencia entre los patrimonios líquidos del respectivo año gravable y el anterior, previos los ajustes por valorizaciones y desvalorizaciones nominales, incluyendo los reavalúos autorizados en los artículos 51 y 52 del Decreto 2247 de 1974.

PROVISION DEL IMPUESTO A LA RENTA POR PAGAR - No es aceptable como justificación de diferencia patrimonial / PROVISION POR PASIVO ESTIMADO - No hace parte del pasivo fiscal / PASIVO FISCAL - No se acepta como tal las provisiones por tratarse de pasivos estimados / PAVISOS ESTIMADOS - Concepto / PROVISION DEL IMPUESTO A LA RENTA POR PAGAR - Sólo se constituye en pasivo cierto al final del período cuenta se canela su saldo contra una cuenta de pasivo real / PATRIMONIO LIQUIDO  - No puede verse afectado por la provisión para imporrenta

A juicio de la Sala, la partida correspondiente a la provisión del impuesto de renta por pagar, no puede aceptarse como justificación de la diferencia patrimonial, toda vez que las provisiones contables por pasivos estimados no afectan fiscalmente la determinación del patrimonio líquido de la sociedad. En efecto, la provisión para impuestos sobre la renta registrada en la cuenta 2615 “pasivos estimados y provisiones para obligaciones fiscales” corresponde a una contabilización mensual de las deudas estimadas para atender el pago de las obligaciones fiscales, tales como impuesto de renta y complementarios, industria y comercio, e impuesto de vehículos. La Sala ha precisado que esta provisión no es aceptada como pasivo fiscal, porque para la determinación del patrimonio líquido, sólo se tienen en cuenta el monto de las deudas vigentes en el último día del período gravable [artículo 282 E.T.], concepto contrario a pasivos estimados que son todas las obligaciones presentes a cargo de un ente económico, cuyo monto definitivo depende de un hecho futuro pero cierto, y que en atención a los principios de realización, prudencia y causación requieren de reconocimiento contable a través de provisiones. Como dinámica de la cuenta 2615 “pasivos estimados y provisión para el pago de impuesto de renta y complementarios”, al final del período se debita para cancelar su saldo mediante movimiento crédito en la cuenta 2404 “pasivo por impuesto de renta y complementarios”, donde se registra el valor pendiente de pago por concepto de impuesto de renta y complementarios del respectivo ejercicio. Por tanto, sólo hasta ese momento se constituye en un pasivo cierto y verificable y en tal sentido como parte del patrimonio líquido.

AJUSTE DE RENTAS PARA COMPARACION PATRIMONIAL - Conceptos que se aceptan restar para determinarlas / IMPUESTO SOBRE LA RENTA - El valor a deducir de las rentas es el pagado y no el causado / CORRECCION DE DECLARACION TRIBUTARIA - No puede exigirse por la DIAN para justificar una diferencia patrimonial / VALORIZACIONES NOMINALES - Al estar reflejadas en los patrimonios declarados justifican una diferencia patrimonial  

En efecto, las disposiciones citadas ordenan que a la suma de la renta gravable, la ganancia ocasional neta y las rentas exentas, se sustraiga el impuesto de renta y complementarios pagado en el año, incluidos la retención en la fuente y el anticipo efectivamente pagado. Lo anterior significa que sólo las retenciones que a título de renta le practicaron a la contribuyente durante 1997, el anticipo de 1997 cancelado con la declaración de 1996 y el impuesto de renta de 1996 cancelado en 1997, serían los conceptos que legalmente se permite detraer de las sumas de las rentas para la determinación de la comparación patrimonial. No así, el impuesto de renta de 1997, porque su valor se pagaría en 1998. El hecho de que la contribuyente lleve su contabilidad por el sistema de causación (según el cual se entiende causada una deducción cuando nace la obligación de pagarla, aunque no se haya hecho efectivo el pago), no modifica el criterio expuesto, porque el artículo 237 citado, no habla de impuestos causados, sino pagados. Además no se trata del reconocimiento general de gastos deducibles, sino de un sistema especial de establecer la renta de los contribuyentes con la única posibilidad de restar el impuesto de renta pagado, como parte del cálculo a efectuar. El argumento expuesto en los actos acusados carece de fundamento legal, pues aunque la Administración debe hacer los cálculos para la determinación de la renta por comparación patrimonial con base en los datos declarados por el contribuyente, no puede pretender que la justificación del aumento patrimonial, sólo pueda hacerse mediante la corrección a la declaración, pues precisamente, el artículo 236 del Estatuto Tributario, permite que se demuestren las causas que justifican la diferencia, las cuales, pueden estar o no reflejadas en la declaración. Las valorizaciones son conceptos que están reflejados en los patrimonios declarados y por tanto, justifican una diferencia patrimonial. No se puede ordenar corregir una partida, cuando precisamente esa partida hace parte del patrimonio que se quiere justificar.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION  CUARTA

Consejero ponente: HECTOR J. ROMERO DIAZ.

Bogotá, D.C., ocho (8) de noviembre de dos mil siete (2007)

Radicación número: 25000-23-27-000-2002-01363-01(15293)

Actor: LLANTANDINA S.A. EN LIQUIDACION

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN

FALLO

Se decide la apelación de la demandada contra la sentencia de 25 de noviembre de 2004, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, estimatoria de las pretensiones de la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho de LLANTANDINA S.A., en liquidación, contra los actos administrativos que determinaron oficialmente el impuesto de renta de 1997.

ANTECEDENTES

LLANTANDINA S.A., presentó la declaración de renta de 1997, el 19 de abril de 1998, con un saldo a favor de $666.627.000.

El 11 de mayo de 2000, la DIAN expidió el Requerimiento Especial 310632000000138 en el que propuso la determinación de la renta por comparación patrimonial, debido al incremento patrimonial no justificado de $168.140.000. Propuso la sanción por inexactitud en $94.158.000.

El 25 de octubre de 2000 la DIAN amplió el requerimiento especial por cuanto la diferencia patrimonial para 1997 ($727.720.000,oo) era superior a la planteada inicialmente, pues no se habían descontado las retenciones en la fuente practicadas a la sociedad. La sanción por inexactitud fue liquidada en $129.558.000.

El 30 de marzo de 2001, la DIAN expidió la Liquidación de Revisión 310642001000094 en la que determinó el impuesto de renta de la sociedad por el sistema de comparación patrimonial, planteado en la ampliación al requerimiento especial.

La liquidación de revisión fue confirmada en reconsideración por la Resolución 900002 de 26 de abril de 2002.

DEMANDA

LLANTANDINA S.A., solicitó la nulidad de la liquidación de revisión y de la resolución que la confirmó 900002; a título de restablecimiento pidió que se confirmara la liquidación privada de renta de 1997.

Invocó como normas violadas los artículos 95[9] y 228 de la Constitución Política y 236, 237, 647, 683, 746 y 775 del Estatuto Tributario.

Expuso como fundamento de las pretensiones:

Cada una de las cuentas con las cuales la DIAN estableció la diferencia patrimonial, se encuentran justificadas así:

1. Para determinar la renta por comparación patrimonial, a la suma de la renta gravable con las ganancias ocasionales y rentas exentas, debe restarse el impuesto de renta pagado en el año gravable [artículo 237 E.T.]. Sin embargo, cuando las retenciones en la fuente pagadas en el año exceden al impuesto de renta causado en el mismo período, como en el caso de la demandante que excedió en $669.627.000, no se presenta un decremento patrimonial, sino que se constituye un crédito activo a favor del contribuyente y a cargo del fisco, como se registró en el renglón de cuentas por cobrar de la declaración de renta y contablemente en la cuenta PUC 1355.

2. La sociedad no incluyó en la declaración el pasivo por concepto del impuesto de renta causado por pagar (cuenta PUC 2615) por $200.224.000, que aunque es un error, que no fue posible corregir por vencimiento del término, su omisión justifica el incremento patrimonial, pues, es un hecho económico real, que no se puede desconocer so pretexto de la firmeza de la declaración [Concepto Unificado DIAN 1 de 1982, artículo 775 E.T. y 228 C.P.].

3. Las valorizaciones fiscales ocurridas en el año fueron de $5.521.000 y no $5.489.000 que toma la DIAN para calcular la diferencia patrimonial, pues estas sólo tienen efectos contables.

4. De la renta gravable declarada por $496.365.000, sólo es susceptible de capitalizarse $383.720.000, pues, la diferencia de $112.645.000 corresponde a ingresos teóricos por rendimientos presuntivos [$5.152.000] y gastos efectivamente incurridos no aceptados como deducción [$107.493.000], por tanto, no pueden tenerse en cuenta para establecer la comparación patrimonial.

5. El cálculo que hace la sociedad arroja una diferencia de $2000 correspondiente a las aproximaciones a miles que ordena el artículo 577 del Estatuto Tributario.

Los argumentos expuestos justifican el incremento patrimonial, por lo que su desconocimiento viola el principio de justicia en la determinación tributaria [artículo 683 del E.T].

No procede la sanción por inexactitud porque se desvirtuó el mayor impuesto determinado oficialmente y porque existieron diferencias de criterio sobre las causas que justifican el incremento patrimonial.

                              

OPOSICIÓN

La demandada se opuso a las pretensiones de la demanda, bajo los siguientes razonamientos:

La Administración efectuó la comparación patrimonial conforme al procedimiento legal, lo cual arrojó una diferencia sin justificar de $727.720.000.

Los artículos 236 y 237 del Estatuo Tributario establecen las partidas que se deben tener en cuenta para establecer la diferencia patrimonial, por lo que no se permite variar las partidas declaradas, si ya venció el término para corregir voluntariamente la declaración. Por tanto, no se puede aceptar como justificación de la diferencia la no declaración del pasivo de $200.224.000 por concepto del impuesto de renta causado por pagar.

Igual sucede con las valorizaciones registradas contablemente por $5.439.366, las cuales no fueron modificadas por la sociedad mediante declaración de corrección.

Las partidas correspondientes a ingresos teóricos por rendimientos presuntivos ($112.645.000) y gastos efectivamente realizados pero no aceptados como deducción ($107.493.000) que hacen parte de la renta gravable capitalizable, lejos de perjudicar al contribuyente, lo benefician para el cálculo de la comparación patrimonial, pues, se toma un valor superior como justificante.

Debe mantenerse la sanción por inexactitud porque la norma que consagra la comparación patrimonial no admite una interpretación diferente a la textual de su contenido, por lo tanto, no existe diferencia de criterios.

LA SENTENCIA APELADA

El Tribunal anuló los actos demandados y declaró en firme la liquidación privada de la sociedad, porque se desvirtuó la determinación de la renta por comparación patrimonial, toda vez, que se justificó la diferencia patrimonial encontrada.

Las consideraciones se resumen así:

Para los contribuyentes obligados a llevar contabilidad por el sistema de causación, como la sociedad, la expresión de “impuestos de renta y complementarios pagados durante el año gravable” del artículo 237 del Estatuto Tributario, debe entenderse como el impuesto que aunque no haya sido pagado, se haya causado, pues, en este sistema, los egresos se realizan cuando se causan, aunque no se hayan pagado. En consecuencia, se deben aceptar $200.224.000 como provisión contable que hizo la sociedad en la cuenta 2615, pues, la DIAN, aunque indica que son pasivos ficticios, no desconoce la prueba contable.

En los estados financieros de la sociedad [anexo 3] se anotan como valorizaciones a 31 de diciembre de 1997 $20.136.000 y para 1996 $14.615.000, por lo que resulta una valorización de $5.521.000, que es la reclamada por la demandante y que se acepta, pues, la DIAN tomó valorizaciones por $5.489.000 con el único argumento de que la sociedad no corrigió su declaración.

Como la diferencia entre los patrimonios de 1996 y 1997 debidamente ajustados fue de $183.498.000 y la renta líquida de $296.141.000 [renta gravable declarada ($496.365.000) menos el pasivo por impuesto de renta causado (200.224.000)], no se daban los supuestos del artículo 236 para establecer la renta por el sistema de comparación patrimonial, por tanto, la depuración por el sistema ordinario efectuada por la sociedad estaba correcta.

Concluyó que la DIAN violó el espíritu de justicia consagrado en el artículo 683 del Estatuto Tributario, pues, negó la justificación del aumento patrimonial con fundamento en que sólo procedía mediante corrección a la declaración privada para lo cual el término ya estaba vencido, cuando se demostró que el incremento estaba realmente justificado.

APELACIÓN

La demandada expuso los siguientes fundamentos de apelación:

La diferencia patrimonial sin justificar de $727.720.000 fue determinada conforme a los artículos 236 y 237 del Estatuto Tributario que señala cuáles partidas se deben tener en cuenta para establecer la comparación. En consecuencia, no se pueden variar las partidas declaradas, si ya venció el término para la presentación de la corrección voluntaria.

Se deben restar las retenciones en la fuente practicadas al contribuyente porque los ingresos que se comparan son los susceptibles de ser capitalizados y aunque se declaran los ingresos por su valor total, están afectados con las retenciones correspondientes.

No se puede aceptar como justificación de la diferencia la no declaración del pasivo por $200.224.000 correspondiente al impuesto de renta causado por pagar, pues, fue un hecho que sólo se adujo en la respuesta a la ampliación del requerimiento y no se corrigió la declaración.

Igual sucede con las valorizaciones registradas contablemente por $5.439.366, las cuales no fueron modificadas por la sociedad mediante declaración de corrección y no puede aceptarse su modificación por fuera de los términos legales.

Debe mantenerse la sanción por inexactitud porque en la declaración se incluyeron costos y deducciones improcedentes de los cuales se derivó un menor impuesto a pagar. Además, la claridad de la norma que consagra la comparación patrimonial no admite una diferencia de criterios [artículo 647 E.T.].

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

La demandante reiteró los argumentos de la demanda.

La demandada insistió en la legalidad de los actos demandados y agregó que la determinación de la renta por comparación patrimonial debe hacerse con base en el patrimonio líquido declarado y no con el fiscal. Que aunque el pasivo por $200.224.000 estuviera contabilizado, no fue probado ni soportado conforme a los artículos 770 y 774 del Estatuto Tributario, por tanto no puede tenerse como justificativo del aumento patrimonial. No se puede confundir el sistema contable que lleva la sociedad con la falta de soportes de la contabilidad.

Además, si la sociedad incurrió en el error de no declarar el pasivo en 1997, no puede aceptarse después de que la declaración alcanzó la firmeza [artículo 714 ibídem].

El Ministerio Público solicitó que se confirmara la sentencia porque se demostraron las causas justificativas del aumento patrimonial de la sociedad en 1997.

El pasivo por impuesto de renta causado por $200.224.000 que no fue declarado, se demostró con los estados financieros y con el certificado del revisor fiscal, pruebas contables idóneas y suficientes, que prevalecen sobre la declaración tributaria [artículo 775 E.T.] y que la DIAN debió valorar para no proseguir con la determinación del impuesto por comparación patrimonial.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

En los términos de la apelación se decide si se encuentra debidamente justificada la diferencia patrimonial establecida por la DIAN en la liquidación oficial del impuesto de renta a cargo de la demandante como lo decidió el Tribunal, o si por el contrario, se ajustó a derecho la liquidación del impuesto por el sistema de comparación patrimonial y la imposición de la sanción por inexactitud, como lo sostiene la recurrente.

La renta por comparación patrimonial es una ficción legal que parte del supuesto de que todo incremento del patrimonio líquido se debe a la capitalización de rentas, por tanto, si un contribuyente ha aumentado su patrimonio de un año a otro en un monto superior a las rentas capitalizables declaradas, se presume una omisión de ingresos y por ello la diferencia se considera renta gravable, salvo que se demuestre que el aumento patrimonial obedeció a causas justificativas [artículo 236 del E.T.].

Para su cálculo, el artículo 237 íbídem y su reglamentario (Decreto 187[91] de 1975) establecen que a la suma de la renta gravable, la ganancia ocasional neta y las rentas exentas, se resta el valor de los impuestos de renta y complementarios pagados durante el año gravable incluyendo retención y anticipo efectivamente pagado; este resultado se compara con la diferencia entre los patrimonios líquidos del respectivo año gravable y el anterior, previos los ajustes por valorizaciones y desvalorizaciones nominales, incluyendo los reavalúos autorizados en los artículos 51 y 52 del Decreto 2247 de 1974.

En el presente caso, la DIAN en la liquidación oficial de revisión determinó el impuesto de renta por el sistema de comparación patrimonial porque se estableció una diferencia sin justificar de $727.720.000 así:

Patrimonio líquido 1997 $2.269.469.000

Patrimonio líquido 1996 $1.604.964.000

Diferencia patrimonial inicial $   664.505.000

Ajustes al Patrimonio

Diferencia patrimonial inicial $   664.505.000

Menos ajustes patrimoniales $   280.751.000

Valorizaciones $    5.489.000

Revalorizaciones $275.262.000

Diferencia patrimonial inicial $   383.754.000

Ajustes a la renta

Renta líquida 1997 $   496.365.000

Más:

Ganancia ocasional neta 0

Rentas exentas 0

Ingresos no constitutivos de renta ni G.O. 0

Menos: Impuestos de renta pagados 1997 $    839.831.000

Total diferencia en la renta (ajustada) $(343.466.000)

RENTA POR COMPARACIÓN PATRIMONIAL

Diferencia patrimonial $    383.754.000

Más diferencia en la renta (por ser superior

Al impuesto) $    343.466.000

Total diferencia patrimonial sin justificar $    727.720.000

El Tribunal anuló la liquidación de revisión y la resolución que la confirmó porque la sociedad justificó la diferencia patrimonial con los siguientes conceptos:

$200.224.000 como provisión contable en la cuenta 2615 “impuesto de renta por pagar”, pues, aunque se indica que son pasivos ficticios, no se desconoce la prueba contable.

$5.521.000 por valorizaciones, los cuales reemplazan los $5.489.000 tomados por la DIAN para ajustar el patrimonio porque se encuentran acreditados conforme con los estados financieros [anexo 3].

En consecuencia estableció una diferencia patrimonial entre 1996 y 1997 de $183.498.000, como resultado de restar de la diferencia establecida por la DIAN de $383.754.000, el pasivo por impuesto de renta por pagar de $200.224.000 y $32.000 del mayor importe de las valorizaciones al patrimonio.

Y para establecer la renta líquida en $296.141.000, a la renta gravable declarada ($496.365.000) le restó el pasivo por impuesto de renta causado ($200.224.000) y no pagado.

De acuerdo con lo anterior, se advierte en primer lugar, la incoherencia en que incurrió el Tribunal cuando aceptó los $200.224.000 registrados por la sociedad como provisión para el pago del impuesto de renta, como un pasivo y al mismo tiempo como un impuesto pagado, es decir, como una deuda ya satisfecha.

En segundo término, a juicio de la Sala, la partida correspondiente a la provisión del impuesto de renta por pagar, no puede aceptarse como justificación de la diferencia patrimonial, toda vez que las provisiones contables por pasivos estimados no afectan fiscalmente la determinación del patrimonio líquido de la sociedad.

En efecto, la provisión para impuestos sobre la renta registrada en la cuenta 2615 “pasivos estimados y provisiones para obligaciones fiscales” corresponde a una contabilización mensual de las deudas estimadas para atender el pago de las obligaciones fiscales, tales como impuesto de renta y complementarios, industria y comercio, e impuesto de vehículo.

La Sala ha precisado que esta provisión no es aceptada como pasivo fiscal, porque para la determinación del patrimonio líquido, sólo se tienen en cuenta el monto de las deudas vigentes en el último día del período gravable [artículo 282 E.T., concepto contrario a pasivos estimados que son todas las obligaciones presentes a cargo de un ente económico, cuyo monto definitivo depende de un hecho futuro pero cierto, y que en atención a los principios de realización, prudencia y causación requieren de reconocimiento contable a través de provisione.

Como dinámica de la cuenta 2615 “pasivos estimados y provisión para el pago de impuesto de renta y complementarios”, al final del período se debita para cancelar su saldo mediante movimiento crédito en la cuenta 2404 “pasivo por impuesto de renta y complementarios”, donde se registra el valor pendiente de pago por concepto de impuesto de renta y complementarios del respectivo ejercicio. Por tanto, sólo hasta ese momento se constituye en un pasivo cierto y verificable y en tal sentido como parte del patrimonio líquido.

En el presente caso, el revisor fiscal de la sociedad certificó la existencia del “pasivo causado en el año por el impuesto de renta, registrado en la cuenta 2615 excluido sin justa causa en la declaración de renta, por $200.224.000” (folio 104 c.ppal).

De acuerdo con lo anterior, se encuentra probado que el impuesto de renta por pagar a 31 de diciembre de 1997  se registró como una provisión y no se consolidó al final del período como un pasivo, razón por la cual, tratándose de una provisión no afecta el patrimonio fiscal y por tanto, no procede su aceptación como justificación del aumento patrimonial.

Tampoco procedía reconocer este valor para detraerlo de la suma de las rentas de la sociedad a cambio de las retenciones en la fuente practicadas en el año, so pretexto de dar aplicación a los artículos 237 del Estatuto Tributario y 91 del Decreto 187 de 1975, porque no puede considerarse como el valor pagado durante el año gravable por concepto de impuesto de renta y complementarios de ese año.

En efecto, las disposiciones citadas ordenan que a la suma de la renta gravable, la ganancia ocasional neta y las rentas exentas, se sustraiga el impuesto de renta y complementarios pagado en el año, incluidos la retención en la fuente y el anticipo efectivamente pagado.

Lo anterior significa que sólo las retenciones que a título de renta le practicaron a la contribuyente durante 1997, el anticipo de 1997 cancelado con la declaración de 1996 y el impuesto de renta de 1996 cancelado en 1997, serían los conceptos que legalmente se permite detraer de las sumas de las rentas para la determinación de la comparación patrimonial. No así, el impuesto de renta de 1997, porque su valor se pagaría en 1998.

El hecho de que la contribuyente lleve su contabilidad por el sistema de causación (según el cual se entiende causada una deducción cuando nace la obligación de pagarla, aunque no se haya hecho efectivo el pago), no modifica el criterio expuesto, porque el artículo 237 citado, no habla de impuestos causados, sino pagados. Además no se trata del reconocimiento general de gastos deducibles, sino de un sistema especial de establecer la renta de los contribuyentes con la única posibilidad de restar el impuesto de renta pagado, como parte del cálculo a efectuar.

De otra parte, el Tribunal aceptó como ajustes al patrimonio por valorizaciones $5.521.000, de los cuales la DIAN admitió $5.489.000 porque esa fue la cifra informada inicialmente por la sociedad en el requerimiento ordinario y no podía modificarse posteriormente, pues, no se había corregido la declaración.

El argumento expuesto en los actos acusados carece de fundamento legal, pues aunque la Administración debe hacer los cálculos para la determinación de la renta por comparación patrimonial con base en los datos declarados por el contribuyente, no puede pretender que la justificación del aumento patrimonial, sólo pueda hacerse mediante la corrección a la declaración, pues precisamente, el artículo 236 del Estatuto Tributario, permite que se demuestren las causas que justifican la diferencia, las cuales, pueden estar o no reflejadas en la declaración.

Las valorizaciones son conceptos que están reflejados en los patrimonios declarados y por tanto, justifican una diferencia patrimonial. No se puede ordenar corregir una partida, cuando precisamente esa partida hace parte del patrimonio que se quiere justificar. Sin embargo, las explicaciones dadas por la sociedad no permiten determinar con certeza el monto exacto de las valorizaciones que afectan el patrimonio, pues, se mencionan indiscriminadamente ambas sumas en los cuadros explicativos. Además, en el cuadro de la conciliación entre el patrimonio contable y fiscal se relaciona por valorizaciones $5.489.000, suma que fue la admitida por la DIAN [folio 105 c.ppal]. En consecuencia, no hay razón para aceptar los $32.000 de diferencia entre las valorizaciones como justificación de la diferencia patrimonial determinada oficialmente.

Finalmente, constituye inexactitud sancionable en las declaraciones tributarias, la omisión de ingresos, de los cuales se derive un menor impuesto o saldo a pagar o un mayor saldo a favor para el contribuyente o responsable (artículo 647 E.T.). En este caso, la no justificación del incremento patrimonial que da lugar a la determinación de la renta por comparación patrimonial, se traduce en una omisión de ingresos a través de rentas que han sido capitalizadas y tipifica uno de los hechos para la imposición de la sanción.

Ahora bien, la Sala ha considerado que no puede predicarse una diferencia de criterios entre la sociedad y las oficinas de impuestos, cuando no hay discrepancia sobre la interpretación del derecho aplicable, sino un claro desconocimiento de las normas tributarias que regulan el mecanismo para calcular la renta por comparación patrimonial, así como los conceptos fiscales que la desvirtúan, como en el presente caso, que se incluyeron nociones improcedentes en el sistema especia.

De acuerdo con lo anterior, la determinación del impuesto de renta de 1997 a cargo de la sociedad por el sistema de comparación patrimonial se ajustó a derecho, pues, la sociedad no logró justificar el aumento patrimonial establecido. Por tanto, se revocará la decisión de primera instancia que anuló los actos administrativos demandados y en su lugar se denegarán las pretensiones de la demanda.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta,  administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

F A L L A

REVÓCASE la sentencia de 25 de noviembre de 2004, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca dentro del proceso de nulidad y restablecimiento del derecho de LLANTANDINA S.A., en liquidación, contra la DIAN. En su lugar dispone:

DENIÉGANSE las súplicas de la demanda.

RECONÓCESE personería a la abogada Nidia Amparo Pabón Pérez para representar a la demandada.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal  de origen. Cúmplase.

Esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ LIGIA LÓPEZ DÍAZ

                 Presidente

MARÍA INÉS ORTIZ BARBOSA   HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ