ACTO QUE NIEGA TERMINACION POR MUTUO ACUERDO - Es un acto definitivo demandable ante la jurisdicción contencioso administrativa / TERMINACION POR MUTUO ACUERDO - ES UN PROCESO INDEPENDIENTE DEL PROCESO DE DETERMINACIÓN DEL IMPUESTO

En el caso sub júdice, el Acta 0051 de 30 de julio de 2001, fue el único documento en donde se dejó constancia de la decisión del Comité de negar la solicitud de terminación por mutuo acuerdo, con base en el artículo 102 de la Ley 633 de 2000. La decisión plasmada en dicha acta, constituye un acto definitivo porque puso fin a la actuación administrativa tendiente a dar por terminado por mutuo acuerdo el trámite de determinación del tributo (artículo 50[último inciso] del Código Contencioso Administrativo). En consecuencia, es un acto demandable ante {}{}{}{}{}{}{}}{}{{}{}{}{}{}{}{}}{}{la Jurisdicción Contencioso Administrativa (artículo 135 del Código Contencioso Administrativo). De otra parte, el procedimiento de terminación por mutuo acuerdo que consagraba el artículo 102 de la Ley 633 de 2000, aunque tiene relación con el trámite de determinación del impuesto, es independiente del mismo, pues, el mutuo acuerdo constituye una forma anormal de terminación del proceso administrativo. Y, si la solicitud no reunía los requisitos para que procediera la terminación, el rechazo de la misma no afectaba la continuidad del proceso de determinación, pues, se repite, son procesos independientes. Por lo demás, en el evento de que se considerara que en este asunto la actora demandó el acto que le negó la solicitud de terminación por mutuo acuerdo, no podría haber pronunciamiento de fondo respecto del mismo, pues, el acta fue conocida por la demandante el 14 de agosto de 2001, según lo reconoció la Administración, por lo cual, los cuatro meses para demandar (artículo 136[2] del Código Contencioso Administrativo) vencían el 15 de diciembre de 2001. Y, como la demanda se presentó el 6 de agosto de 2002, la acción estaba ya caducada.

DEDUCCION POR INTERESES PAGADOS - Para el año de 1998 el monto deducible anual no podía exceder de 771 UPAC / INTERESES POR CREDITOS DE VIVIENDA - La devolución de 1000 UPAC sólo era aplicable a partir del año de 1999

El artículo 119 del Estatuto Tributario vigente para 1998 disponía que los intereses pagados por préstamos para adquisición de vivienda, eran deducibles aunque no guardaran relación de causalidad con la producción de renta,  siempre que el préstamo estuviera garantizado con hipoteca y se cumplieran los demás requisitos de la norma, si el acreedor no estaba sometido a la vigilancia del Estado. Si el crédito se había adquirido en unidades de poder adquisitivo constante, la deducción estaba limitada para cada contribuyente al valor equivalente a las primeras 4.553 unidades de poder adquisitivo constante, UPAC, del respectivo préstamo. Dicha deducción no podrá exceder anualmente del valor equivalente a 771 unidades de poder adquisitivo constante, UPAC. En la declaración de renta de 1998, la actora incluyó como deducción por los intereses y demás gastos financieros, intereses por préstamo para vivienda por $34.667.000 y la Administración los determinó en $10.985.000 con fundamento en el artículo 119 del Estatuto Tributario antes de la modificación del artículo 36 de la Ley 488 de 1998, resultaba aplicable a dicho período fiscal. No obstante, la actora pretendía que la Administración le aceptara como deducción el equivalente a 1000 UPAC, que para el año 1998 era de $14.248.180, lo cual era improcedente dado que el límite de las 1000 unidades era aplicable a partir del año gravable 1999. Como el límite de la deducción para 1998, equivalía a $10.985.347, y los intereses pagados en los créditos probados por la actora fueron por $9.080.646 (Crédito de vivienda UPAC 30588008) y $4.026.719 (Crédito de vivienda UPAC 30420095), se acepta, como lo hizo la Administración, el total de los intereses por $9.080.646 y sólo un $1.904.701 del segundo crédito, para completar el límite de $10.985.347.

INFORMACION TRIBUTARIA - Debe conservase por un período de 5 años a partir del 1 de enero del año siguiente a su elaboración / COSTO Y DEDUCCIONES - Para su procedencia se requiere de facturas o documentos equivalentes / IMPUESTO DESCONTABLE - Para su procedencia se requiere de factores o documentos equivalentes / CONTRIBUYENTE NO OBLIGADO A LLEVAR CONTABILIDAD - Debe probar la existencia del gasto y conservar las pruebas que lo demuestren

A su vez, el artículo 632 del Estatuto Tributario señala que para efectos de control de los impuestos, las personas o entidades, contribuyentes o no, deberán conservar un período mínimo de cinco años, contados a partir del 1 de enero del año siguiente al de su elaboración, las informaciones y pruebas específicas que dan derecho o permiten acreditar los ingresos, costos, deducciones, descuentos, exenciones y demás beneficios tributarios, créditos activos y pasivos, retenciones y demás factores necesarios para establecer el patrimonio líquido y la renta de los contribuyentes, y en general, para fijar correctamente las bases gravables y liquidar los impuestos correspondientes. El artículo 771-2 del Estatuto Tributario dispone que para la procedencia de los costos deducciones e impuestos descontables en el impuesto sobre la renta, se requiere de facturas o de documentos equivalentes. El artículo 3 del Decreto 3050 de 1997 señala que cuando no exista la obligación de expedir factura o documento equivalente, los costos, deducciones e impuestos descontables se probarán a través de documento que expida el vendedor o el adquirente del bien y/o servicio en el que se identifique la persona beneficiaria del pago o abono, la fecha de transacción, el concepto, el valor de la operación y la discriminación del impuesto generado. En concordancia con los anteriores artículos, aunque la actora sea persona natural que no está obligada a llevar contabilidad, debe probar la existencia del gasto y conservar las pruebas que demuestren que éste se realizó, independientemente de que el pago se haya hecho en efectivo. En consecuencia, al no existir prueba o soporte de las deducciones, las mismas deben ser desconocidas, dado que no es posible determinar si las deducciones tienen relación de causalidad, necesidad y proporcionalidad.

SANCION POR INEXACTITUD - No procede cuando el desconocimiento de costos y deducciones obedece a falta de prueba contable o no / COSTOS Y DEDUCCIONES - Su desconocimiento por falta de prueba no acarrea sanción por inexactitud

En cuanto al alcance de la sanción por inexactitud, la Sala ha precisado que cuando el motivo de la desestimación de determinados derechos o beneficios de orden fiscal, como costos, deducciones, descuentos o pasivos, obedece a la falta de prueba, contable o no, o al incumplimiento de requisitos formales, no implica que el respectivo ítem fuera inexistente o falso, o que proviniera de operaciones simuladas ni que se hubieran utilizado en la declaración tributaria "datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados", según la expresión del primer inciso del artículo 647 ibídem. Por consiguiente, aunque resulten procedentes el rechazo de algún ítem y la aplicación de multas por falta de información tributaria o por informalidades contables, cuando así se establezcan, no procede inexorablemente la sanción por inexactitud, a menos que para el caso específico se establezca la inexistencia, falsedad o simulación, quedando así desvirtuada la presunción de veracidad de la declaración tributaria. En el presente caso, no procede la imposición de la sanción por inexactitud por el rechazo de las deducciones por intereses de vivienda, pues, lo que se presenta es una diferencia de criterios en relación con la vigencia en el tiempo de la modificación del artículo 119 del Estatuto Tributario por parte de la Ley 488 de 1998, ya que la Administración consideró que la modificación se aplicaba a partir de 1999 y la actora estimó que la nueva redacción de la norma se aplicaba a partir del año 1998. Tampoco es viable la sanción por inexactitud por el rechazo de “otras deducciones – expensas necesarias”, porque no se estableció la inexistencia o falsedad de las mismas, dado que su rechazo se debió a la falta de prueba, hecho no sancionable con inexactitud. En consecuencia, toda la sanción debe ser levantada.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: HECTOR J. ROMERO DIAZ

Bogotá, D.C., veintiséis (26) de junio de dos mil ocho (2008)    

Radicación número: 25000- 23-27-000-2002-01118-01(15410)

Actor: CARMEN STELLA PENAGOS CASTELLANOS

Demandado : DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

FALLO

Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la demandante contra la sentencia de 16 de febrero de 2005, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, que negó las súplicas de la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho contra los actos administrativos por los cuales la DIAN le modificó la declaración de renta de 1998.

ANTECEDENTES

El 18 de mayo de 1999, CARMEN STELLA PENAGOS CASTELLANOS presentó declaración de renta y complementarios de 1998, con un saldo a favor de $3.396.000.

Mediante Requerimiento Especial 320632000000122 de 15 de diciembre de 2000 la DIAN propuso rechazar deducciones por $33.736.000 e imponer sanción por inexactitud, para un total saldo a pagar de $22.744.000.

Con ocasión del requerimiento especial, el 25 de julio de 2001 la actora corrigió la declaración de renta de 1998 en el que determinó un total saldo a pagar de $1.861.000 y el 30 del mismo mes, presentó solicitud de terminación de mutuo acuerdo con base en el artículo 102 de la Ley 633 de 2000. El mismo día, la DIAN, mediante Acta de Comité de Transacción por Mutuo Acuerdo, no aprobó la solicitud porque no acreditó el pago de la corrección conforme al artículo 11 del Decreto 406 de 2001 (fl. 30 y 31).

El 12 de septiembre de 2001, la DIAN profirió Liquidación de Revisión 320642001000046 en la que mantuvo las glosas del requerimiento especial. La liquidación fue modificada en reconsideración por Resolución 0624-900002 de 30 de abril de 2002 para aceptar algunas deducciones, lo que condujo a la determinación de un saldo a pagar de $20.196.000 (fls. 8 a 16).

LA DEMANDA

CARMEN STELLA PENAGOS CASTELLANOS, solicitó la nulidad de los actos administrativos que le modificaron la declaración de renta de 1998. A título de restablecimiento del derecho pidió que se declare que debe pagar lo que canceló al acogerse a la terminación por mutuo acuerdo del artículo 102 de la Ley 633 de 2000 y que tiene derecho al beneficio de dicha norma.

Invocó como normas vulneradas los artículos 29, de {}{{}{}{}{{}{}la Constitución Política; 107, 119, 647 y 683 del Estatuto Tributario y 102 de la Ley 633 de 2000, cuyo concepto de violación desarrolló así:

Al resolver el recurso de reconsideración la DIAN no tuvo en cuenta los argumentos contra el acta de rechazo de la solicitud de terminación por mutuo acuerdo, pues, sólo consideró que el acta debía ser cuestionada ante la Jurisdicción Contenciosa. Sin embargo, el argumento de la Administración no es válido porque el acta es un acto preparatorio, y, por tanto, no es demandable.

La DIAN rechazó las deducciones por falta de comprobación, sin tener en cuenta que la actora no está obligada a llevar libros de contabilidad y que los pagos se hicieron en efectivo.

El acta de visita no tiene efecto legal como factor de comprobación de los hechos que pretenden modificar la declaración, dado que la Administración la notificó a un tercero, hecho que violó el debido proceso. Por tanto, debió mantenerse la presunción de la declaración, así como de los costos solicitados.

Respecto a la deducción de intereses causados en la adquisición de vivienda, la Administración debió aplicar el artículo 119 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 36 de la Ley 488 de 1998 que elevó el límite de la deducción a 1000 unidades de valor constante y no dicha norma antes de la modificación, porque la Ley 488 entró en vigencia el 28 de diciembre de 1998, es decir, dentro del año gravable.

No hubo inexactitud en la declaración de 1998, pues, los intereses solicitados fueron comprobados por el funcionario de impuestos, con los certificados de las entidades bancarias y el rechazo se debió al monto del límite que establece el artículo 119 del Estatuto Tributario y a la interpretación que hizo la Administración de dicha norma.

Se violó el artículo 102 de la Ley 633 de 2000 porque aunque se cumplieron los requisitos para la terminación por mutuo acuerdo, la DIAN no la aceptó y expidió el acta de 30 de julio de 2001, con base en el artículo 11 del Decreto Reglamentario 406 de 2001, norma que excedió la potestad reglamentaria.

El artículo 11 del Decreto 406 de 2001 es ilegal porque exige nuevas condiciones a los contribuyentes que tengan un saldo a favor, dado que incluyen este saldo como parte del impuesto discutido, lo que agrava la situación del contribuyente. Las retenciones en la fuente relacionadas en las declaraciones de renta no pueden considerarse impuestos discutidos, según el artículo 102 de la Ley 633 de 2000.

La actora pagó lo dispuesto en el artículo 102 de la Ley 633 de 2000 y aun lo previsto en el artículo 11 del Decreto 406 de 2001, porque tuvo en cuenta tanto el mayor valor determinado en el requerimiento especial como saldo a favor rechazado. A pesar de lo anterior, la DIAN no explicó cómo aplicó la norma que se dijo incumplida por ésta y señaló una suma menor a la cancelada por la contribuyente.

CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA

La demandada solicitó que se profiera fallo inhibitorio frente a la ilegalidad del inciso 4 del literal c) del artículo 11 del Decreto 406 de 2001, por indebida formulación de la pretensión, dado que el Tribunal es incompetente para resolverla y la acción instaurada no es la procedente.

También sostuvo que el Consejo de Estado ha considerado que la excepción de ilegalidad no puede ser aplicada por la autoridad administrativa, dado que para cuestionar la legalidad de un acto está la Jurisdicción Contenciosa.

Propuso la excepción de caducidad de la acción, pues, el acta de Comité de Transacción por mutuo acuerdo fue comunicada el 14 de agosto de 2001 y la demanda se presentó el 6 de agosto de 2002, cuando ya habían transcurrido los cuatro meses para presentarla.

Además, la DIAN se opuso a las pretensiones por las razones que siguen:

Al resolver el recurso de reconsideración, no se hizo mención de la solicitud de terminación por mutuo acuerdo, porque contra el acta no procedía recurso y por tanto, no podía ser estudiada en la vía gubernativa, pero sí ante la Jurisdicción, dado que es un acto definitivo. Ello, porque tiene la virtualidad de terminar en forma definitiva el proceso de determinación, y crea, extingue o modifica derechos y obligaciones a favor o a cargo del contribuyente.

La decisión del Comité de Conciliación estuvo ajustada a derecho, dado que la contribuyente debía pagar el 50% del menor saldo a favor propuesto, conforme al artículo 11 del Decreto 406 de 2001, de la siguiente manera:

El total del impuesto a cargo según el requerimiento especial era $11.622.000; el impuesto a cargo declarado fue $1.568.000 y el saldo a favor de $3.396.000, el cual fue rechazado en el requerimiento especial. Por tanto, el mayor impuesto era $10.054.000 y según el artículo 11 del Decreto 406 de 2001 el 50% era $6.725.000 ($10.054.000 + 3.396.000= 13.450.000 x 50%). Luego, el valor que debía cancelar la contribuyente para terminar su proceso por mutuo acuerdo era $6.725.000; como la contribuyente canceló sólo $1.861.000, el proceso no se podía terminar.

En cuanto a la deducción de los intereses causados para adquisición de vivienda, la Ley 488 de 1998 sólo puede ser aplicada a partir del 1 de enero de 1999, fecha en que empieza el período gravable siguiente. Por tanto, para el año gravable 1998 permaneció vigente la limitante de 771 UPAC y no de 1000 UPAC, como lo sugiere la demanda.

Aunque la demandante no estuviera obligada a llevar contabilidad, según el artículo 632 [2] del Estatuto Tributario, sí debía mantener por un período mínimo de cinco años las pruebas que dan derecho a los costos y las deducciones.

Además, el artículo 771-2 del Estatuto Tributario, dispone que proceden los costos, deducciones e impuestos descontables, siempre que el contribuyente tenga las facturas, las cuales la demandante admitió no tener, y por tanto no probó la procedencia de dichos costos y deducciones.

Las deducciones presentadas por la demandante no reunían los requisitos de necesidad, causalidad y proporcionalidad del ingreso, pues, además de no estar soportados los rubros, carecían de relación de causalidad, por ejemplo, las reparaciones locativas del apartamento de habitación.

Procede la sanción por inexactitud, pues, la contribuyente declaró deducciones equivocadas que dieron lugar a un menor impuesto a cargo.

LA SENTENCIA APELADA

El Tribunal negó la excepción de caducidad, porque los actos que se demandaron fueron los que modificaron la declaración de renta de 1998. Como el acto que resolvió la reconsideración fue notificado el 15 de mayo de 2002 y la demanda se presentó el 6 de agosto de 2002, se instauró dentro del término legal.

Además, negó las pretensiones de la demanda, por las siguientes razones:

La no aprobación de la solicitud de conciliación es un acto administrativo, cuya legalidad no puede discutirse en este proceso, puesto que, dicho acto no fue demandado, y, además, versa sobre un asunto disímil al que aquí se cuestiona.

En cuanto a las deducciones, la Administración las rechazó por falta de soportes, pues, para que dichos valores pudieran ser restados de los ingresos debían estar probados, y al no demostrarlos, procedía su rechazo, sin que ello implique violación del debido proceso. Además, la no obligación de llevar contabilidad, no exoneraba a la actora de la responsabilidad de conservar la información y las pruebas de las deducciones solicitadas.

En cuanto a los intereses sobre el préstamo por adquisición de vivienda, la Administración aceptó el límite máximo permitido por el artículo 119 del Estatuto Tributario, que para el año 1998 era de $10.985.347.

No se puede incrementar a 1000 UPAC la deducción, como lo consagra la Ley 488 de 1998, pues, según el artículo 338 de la Constitución Política, las leyes, ordenanzas o acuerdos que regulen contribuciones en las que la base sea el resultado de hechos ocurridos durante un período determinado, sólo pueden aplicarse a partir del período que comience después de iniciar la respectiva vigencia; luego, para 1998 el artículo 36 de la Ley 488 de 1998 no era aplicable.

No hubo diferencia de criterios porque las cifras y hechos declarados no fueron completos y verdaderos; por tanto, hay lugar a imponer la sanción por inexactitud.

RECURSO DE APELACIÓN

La  actora reiteró los argumentos de la demanda y agregó:

El Tribunal no estudió las pretensiones de la demanda, dado que no se pronunció sobre la violación al debido proceso, y no estudió el acta que negó la solicitud de terminación sin tener en cuenta que como acto preparatorio era fundamental y definitivo en la decisión que tuvo la Administración para practicar la liquidación de revisión. Así lo entendió el Tribunal en sentencia de 29 de octubre de 2003, en otro proceso entre las mismas partes.

Dado que el acta de terminación por mutuo acuerdo era un acto de trámite, debió ser analizado en el recurso de reconsideración. Como no lo hizo, violó el debido proceso.

El fallo tampoco estudió la procedencia de la sanción por inexactitud y desconoció que el Consejo de Estado ha sostenido que no se configura la misma, cuando la desestimación de beneficios fiscales obedece a la falta de prueba, lo que no significa que el rubro no exista o que provenga de operaciones simuladas. En el caso, los intereses fueron verificados en el acta de visita y luego limitados, razón por la que se pidieron en mayor cuantía, pero los mismos sí eran ciertos y verdaderos, motivo por el cual procede aceptar que hubo diferencia de criterios.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

La demandante ratificó los argumentos de la demanda y del recurso de apelación.

La demandada alegó de conclusión así:

No hubo violación del debido proceso al considerar que el acta que negó la terminación por mutuo acuerdo, es un acto definitivo, razón por la cual no fue estudiada en el recurso de reconsideración. El objeto del artículo 102 de la Ley 633 de 2000 era la terminación de los procesos administrativos tributarios, en cualquier etapa, con el cumplimiento de los requisitos; y, si los mismos no se cumplían, la Administración debía negar la solicitud, decisión que constituye un acto definitivo.

Por tanto, la actora podía demandarlo ante la Jurisdicción Contencioso Administrativa, sin que fuera necesario un pronunciamiento de fondo sobre este aspecto en el recurso de reconsideración, dado que la solicitud de terminación y la determinación del impuesto, son procesos independientes.

Como no se aprobó la terminación por mutuo acuerdo, la DIAN continuó con el proceso de determinación del impuesto, y profirió la liquidación oficial de revisión en la que modificó la declaración privada de 1998.

Respecto a las deducciones de intereses sobre préstamos para vivienda, la pretensión de que se aplique el límite de 1000 UPAC y no 771, como se hizo en los actos administrativos, no es procedente porque en virtud del artículo 338 de la Constitución Política, la Ley 488 de 1998 sólo se puede aplicar a partir de 1999.

Frente a las demás deducciones, aunque la contribuyente no está obligada a llevar libros de contabilidad, según el artículo 632[2] del Estatuto Tributario en concordancia con el 771-2 ibídem, las facturas con el cumplimiento de los requisitos son medios de prueba para demostrar la procedencia de las deducciones, luego, al no estar probadas las deducciones por $8.150.000, procedía el rechazo de las mismas.

En cuanto a la sanción por inexactitud, no hubo diferencia de criterios, pues, la actora incluyó deducciones equivocadas e inexistentes, dado que pretendió que se le aplicara la Ley 488 de 1998, en cuanto a los intereses y no probó las otras deducciones, lo que disminuyó el impuesto a pagar.

El Ministerio Público no emitió concepto.

CONSIDERACIONES

En los términos de la apelación, la Sala precisa si ajustaron a derecho los actos por los cuales la DIAN modificó la declaración de renta de 1998. En concreto, señala si se violó el debido proceso porque en el recurso de reconsideración no se tuvieron en cuenta los argumentos contra el acta de rechazo de la terminación por mutuo acuerdo; si procedía la deducción de “intereses y demás gastos financieros”; si se probaron las “otras deducciones”, y si había lugar a la sanción por inexactitud.

1. Debido proceso

La inconformidad de la demandante radica en que al resolver el recurso de reconsideración la Administración no tuvo en cuenta los argumentos contra el acta que negó la terminación por mutuo acuerdo.

Respecto a la naturaleza del acta de terminación por mutuo acuerdo, la Sala ha sostenido que es un documento que prueba que la autoridad administrativa tomó una decisión con efectos jurídicos particulares y concretos, o sea, profirió un acto administrativo particula.

 

También ha dicho que debido a que las actas constituyen uno de los medios de prueba de los actos administrativos, mantienen respecto de ellos su lógica independencia, de tal manera que, salvo que el único instrumento donde consten las decisiones sean tales actas, “el actor no ha menester ni tan siquiera mencionarlas; en  otros términos, la nulidad (...) se refiere a los actos administrativos y no a las actas que son simples documentos que registran la historia de la sesión de un cuerpo colegiado, en la cual, claro está, se pueden adoptar decisiones administrativas, que normalmente, toman su forma propia de expresión a través de decretos, acuerdos, resoluciones.

 

En el caso sub júdice, el Acta 0051 de 30 de julio de 2001, fue el único documento en donde se dejó constancia de la decisión del Comité de negar la solicitud de terminación por mutuo acuerdo, con base en el artículo 102 de la Ley 633 de 2000.

La decisión plasmada en dicha acta, constituye un acto definitivo porque puso fin a la actuación administrativa tendiente a dar por terminado por mutuo acuerdo el trámite de determinación del tributo (artículo 50[último inciso] del Código Contencioso Administrativo). En consecuencia, es un acto demandable ante {}{}{}{}{}{}{}}{}{{}{}{}{}{}{}{}}{}{la Jurisdicción Contencioso Administrativa (artículo 135 del Código Contencioso Administrativo).

De otra parte, el procedimiento de terminación por mutuo acuerdo que consagraba el artículo 102 de la Ley 633 de 200

, aunque tiene relación con el trámite de determinación del impuesto, es independiente del mismo, pues, el mutuo acuerdo constituye una forma anormal de terminación del proceso administrativo. Y, si la solicitud no reunía los requisitos para que procediera la terminación, el rechazo de la misma no afectaba la continuidad del proceso de determinación, pues, se repite, son procesos independientes.

Por tal razón, no era el recurso de reconsideración el momento para que la Administración se pronunciara respecto de una actuación que ya había concluido y, por ende, era ajena al proceso mismo de determinación, motivo por el cual, al decidir sólo los asuntos que afectaban directamente la liquidación de revisión, la Administración no violó el debido proceso.

Por lo demás, en el evento de que se considerara que en este asunto la actora demandó el acto que le negó la solicitud de terminación por mutuo acuerdo, no podría haber pronunciamiento de fondo respecto del mismo, pues, el acta fue conocida por la demandante el 14 de agosto de 2001, según lo reconoció la Administración, por lo cual, los cuatro meses para demandar (artículo 136[2] del Código Contencioso Administrativo) vencían el 15 de diciembre de 2001. Y, como la demanda se presentó el 6 de agosto de 2002, la acción estaba ya caducada.

2. Deducción por intereses y demás gastos financieros.

El artículo 119 del Estatuto Tributario vigente para 1998 disponía que los intereses pagados por préstamos para adquisición de vivienda, eran deducibles aunque no guardaran relación de causalidad con la producción de renta,  siempre que el préstamo estuviera garantizado con hipoteca y se cumplieran los demás requisitos de la norma, si el acreedor no estaba sometido a la vigilancia del Estado. Si el crédito se había adquirido en unidades de poder adquisitivo constante, la deducción estaba limitada para cada contribuyente al valor equivalente a las primeras 4.553 unidades de poder adquisitivo constante, UPAC, del respectivo préstamo. Dicha deducción no podrá exceder anualmente del valor equivalente a 771 unidades de poder adquisitivo constante, UPA

.

En la declaración de renta de 1998, la actora incluyó como deducción por los intereses y demás gastos financieros, intereses por préstamo para vivienda por $34.667.000 y la Administración los determinó en $10.985.000 con fundamento en el artículo 119 del Estatuto Tributario antes de la modificación del artículo 36 de la Ley 488 de 1998, resultaba aplicable a dicho período fiscal, conforme al artículo 338[inc.3] de la Constitución Política que prevé que las leyes, ordenanzas y acuerdos sólo pueden aplicarse a partir del período siguiente al de su vigencia. Por tanto, la deducción no podía exceder de 771 UPACS, que para 1998 equivalían a $10.985.347.

No obstante, la actora pretendía que la Administración le aceptara como deducción el equivalente a 1000 UPAC, que para el año 1998 era de $14.248.180, lo cual era improcedente dado que el límite de las 1000 unidades era aplicable a partir del año gravable 1999.

Como el límite de la deducción para 1998, equivalía a $10.985.347, y los intereses pagados en los créditos probados por la actora fueron por $9.080.646 (Crédito de vivienda UPAC 30588008) y $4.026.719 (Crédito de vivienda UPAC 30420095), se acepta, como lo hizo la Administración, el total de los intereses por $9.080.646 y sólo un $1.904.701 del segundo crédito, para completar el límite de $10.985.347(fl.12).

 En consecuencia, procedía el rechazo de deducciones por intereses y demás gastos financieros de $23.682.000.

3. Otras deducciones - Expensas necesarias

3.1. Falta de prueba

En el caso, la contribuyente declaró como “otras deducciones” $8.150.000 y la Administración sólo aceptó $921.000 por estar probados con las facturas (fls. 130 a 153 c.a.), relativos al pago de llamadas por celular. Además, rechazó gastos de papelería, transporte y gastos menores ($3.685.000), reparaciones locativas al apartamento de la actora ($5.500.000) y servicio de mensajería ($2.500.000) (fl. 14 y 155 y 154 c.a.); porque la actora no aportó prueba, pues, no estaba obligada a llevar contabilidad y los pagos los hizo en efectivo (fl. 22 a 27 c.a.).

El artículo 107 del Estatuto Tributario dispone que las expensas necesarias efectuadas en el año gravable, son deducibles siempre que tengan relación de causalidad con las actividades productoras de renta y que sean necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad. La necesidad y proporcionalidad de las expensas se determina con criterios comerciales, conforme a las acostumbradas en cada actividad.

A su vez, el artículo 632 del Estatuto Tributario señala que para efectos de control de los impuestos, las personas o entidades, contribuyentes o no, deberán conservar un período mínimo de cinco años, contados a partir del 1 de enero del año siguiente al de su elaboración, las informaciones y pruebas específicas que dan derecho o permiten acreditar los ingresos, costos, deducciones, descuentos, exenciones y demás beneficios tributarios, créditos activos y pasivos, retenciones y demás factores necesarios para establecer el patrimonio líquido y la renta de los contribuyentes, y en general, para fijar correctamente las bases gravables y liquidar los impuestos correspondientes.

El artículo 771-2 del Estatuto Tributario dispone que para la procedencia de los costos deducciones e impuestos descontables en el impuesto sobre la renta, se requiere de facturas o de documentos equivalentes.

El artículo 3 del Decreto 3050 de 1997 señala que cuando no exista la obligación de expedir factura o documento equivalente, los costos, deducciones e impuestos descontables se probarán a través de documento que expida el vendedor o el adquirente del bien y/o servicio en el que se identifique la persona beneficiaria del pago o abono, la fecha de transacción, el concepto, el valor de la operación y la discriminación del impuesto generado.

En concordancia con los anteriores artículos, aunque la actora sea persona natural que no está obligada a llevar contabilidad, debe probar la existencia del gasto y conservar las pruebas que demuestren que éste se realizó, independientemente de que el pago se haya hecho en efectivo.

En consecuencia, al no existir prueba o soporte de las deducciones, las mismas deben ser desconocidas, dado que no es posible determinar si las deducciones tienen relación de causalidad, necesidad y proporcionalidad.

3.2. Traslado del Acta de visita de la diligencia de verificación o cruce.

El 14 de septiembre de 2000, la DIAN profirió auto de verificación o cruce para cerciorarse de la realidad de las operaciones realizadas por la contribuyente en 1998. El auto se notificó a la contribuyente por correo, el cual no fue devuelto (fls. 30 y 51 c.a.).

El 28 de septiembre de 2000 se levantó el acta de visita practicada en desarrollo del auto de verificación (fl.29 c.a.), en la que se dejó constancia de que la diligencia fue atendida por el apoderado de la contribuyente, quien es su representante, (artículos 2142 y siguientes del Código Civil), y, por ende, actúa en su nombre y representación.

En consecuencia, la actora conoció tanto el auto de verificación o cruce, como el acta de visita que se expidió en desarrollo de la misma; de otra parte, la ley tributaria no exige que la visita realizada en desarrollo de un auto de verificación o cruce, deba ser atendida directamente por la contribuyente, y, si bien los resultados son finalmente conocidos cuando se notifica el requerimiento especial, el traslado del acta se cumple con este mismo acto; como sucedió en este caso con la notificación del requerimiento el 15 de diciembre de 2000 (fl. 52 vto. c.a.).

Lo dicho significa que no hubo violación alguna del debido proceso, pues, tanto el auto de verificación como la visita que se realizó en desarrollo de éste, pudieron ser conocidos por la actora, quien con motivo de la notificación del requerimiento y el traslado del acta realizado con éste, tuvo la oportunidad de acceder al expediente, por lo cual pudo controvertirlos y ejercer así su derecho de defensa.

Por tanto, procede el rechazo de $7.229.000 por concepto de “otras deducciones”, como lo dispuso la DIAN.

4. Sanción por inexactitud

El artículo 647 del Estatuto Tributario dispone que habrá lugar a la sanción por inexactitud, cuando exista omisión de ingresos, de impuestos generados por operaciones gravadas, bienes o actuaciones susceptibles de gravamen, inclusión de costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos, inexistentes y en general, la utilización en las declaraciones de datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, de los cuales se derive un menor impuesto o saldo a pagar o un mayor saldo a favor para el contribuyente o responsable.

En cuanto al alcance de la sanción por inexactitud, la Sala ha precisado que cuando el motivo de la desestimación de determinados derechos o beneficios de orden fiscal, como costos, deducciones, descuentos o pasivos, obedece a la falta de prueba, contable o no, o al incumplimiento de requisitos formales, no implica que el respectivo ítem fuera inexistente o falso, o que proviniera de operaciones simuladas ni que se hubieran utilizado en la declaración tributaria "datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados", según la expresión del primer inciso del artículo 647 ibídem. Por consiguiente, aunque resulten procedentes el rechazo de algún ítem y la aplicación de multas por falta de información tributaria o por informalidades contables, cuando así se establezcan, no procede inexorablemente la sanción por inexactitud, a menos que para el caso específico se establezca la inexistencia, falsedad o simulación, quedando así desvirtuada la presunción de veracidad de la declaración tributari.

En el presente caso, no procede la imposición de la sanción por inexactitud por el rechazo de las deducciones por intereses de vivienda, pues, lo que se presenta es una diferencia de criterios en relación con la vigencia en el tiempo de la modificación del artículo 119 del Estatuto Tributario por parte de la Ley 488 de 1998, ya que la Administración consideró que la modificación se aplicaba a partir de 1999 y la actora estimó que la nueva redacción de la norma se aplicaba a partir del año 1998.

Tampoco es viable la sanción por inexactitud por el rechazo de “otras deducciones – expensas necesarias”, porque no se estableció la inexistencia o falsedad de las mismas, dado que su rechazo se debió a la falta de prueba, hecho no sancionable con inexactitud. En consecuencia, toda la sanción debe ser levantada.

Por último, no es procedente estudiar la excepción de ilegalidad del inciso 4 del literal c) del artículo 11 del Decreto 406 de 2001 que disponía que cuando el requerimiento especial tenga por objeto la disminución total o parcial del saldo a favor de la liquidación privada, el contribuyente podrá transar aceptando el cincuenta por ciento (50%) del menor saldo a favor propuesto y que si el contribuyente ha imputado, compensado u obtenido devolución del saldo a favor liquidado en su declaración privada, deberá adicionalmente reintegrar a la Administración Tributaria el valor correspondiente al menor saldo a favor aceptado. También señala que si el requerimiento especial, además de rechazar el saldo a favor, establece un valor a pagar, para los efectos de la terminación por mutuo acuerdo del proceso administrativo tributario, el cincuenta por ciento (50%) se calculará sobre el valor correspondiente al saldo a favor rechazado más el valor a pagar propuesto.

Ello, porque el análisis sobre su legalidad sólo tiene sentido en la medida en que se estudiara la terminación por mutuo acuerdo del artículo 102 de la Ley 633 de 2000, aspecto que en este asunto no fue objeto de análisis, por las razones atrás precisadas.

Así las cosas, se revocará la sentencia apelada para anular parcialmente los actos acusados y en consecuencia, levantar la sanción por inexactitud por las razones expuestas. Además, la Administración deberá tener en cuenta el pago hecho por la actora en la declaración de corrección de 25 de julio de 2001, por $1.861.000 (fl.74 c.a.), cuando solicitó acogerse a la terminación por mutuo acuerdo (artículo 102 de la Ley 633 de 200).

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

F A L L A

REVÓCASE la sentencia de 16 de febrero de 2005 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca dentro del proceso de nulidad y restablecimiento del derecho de CARMEN STELLA PENAGOS CASTELLANOS contra LA DIAN. En su lugar dispone:

ANÚLANSE parcialmente la Liquidación Oficial de Revisión 320642001000046 de 12 de septiembre de 2001 y la Resolución que resolvió el Recurso de Reconsideración 0624-900002 de 30 de abril de 2002, y, como consecuencia, LEVÁNTASE la sanción por inexactitud.

RECONÓCESE personería a la abogada Patricia del Pilar Romero Angulo como apoderada de la DIAN.

Cópiese, notifíquese, comuníquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen y cúmplase.

Esta providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.

MARÍA INÉS ORTIZ BARBOSA   LIGIA LÓPEZ DÍAZ                 

Presidente

JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ    HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ