ACTA DE INSPECCION CONTABLE - Falta de prueba sobre inexistencia de registro en contabilidad de ingresos a adicionar / PRUEBA CONTABLE - Sin verificar inconsistencias no se le puede quitar el carácter de prueba válida / INFORMACION DE TERCEROS - Carácter de prueba testimonial

Consta  en el acta de inspección tributaria que en respuesta al requerimiento ordinario de 19 de mayo de 1999, INSPONAL, remitió una relación de las facturas  expedidas por COLOMBIANA DE DROGAS S.A. EN LIQUIDACION, por la compra de medicamentos, relación que contiene facturas “sin fecha”, por un total  $63.836.412, “que no fueron registradas contablemente en el año 1996”, por la compradora. Con la respuesta al requerimiento especial la actora anexó certificado del revisor fiscal, en el cual se deja constancia de  que las ventas realizadas a INSPONAL, se registran en la cuenta 413538, por un  total de $398.128.959,80, dentro del cual está incluido el valor de $63.836.412, las que se encuentran debidamente soportadas por comprobantes. La Sala observa,  que en relación con los ingresos declarados por la actora, no consta en el acta de inspección contable ninguna verificación, entonces no existe prueba alguna con base en la cual se pueda afirmar válidamente, que el valor de los ingresos cuya adición se propone, no aparece registrado en la contabilidad de la actora, como lo sostiene la demandada, pues lo que se afirma en el acta de inspección tributaria es que la compradora INSPONAL no registró en su contabilidad el valor que corresponde a las facturas “sin fecha”. En relación con los ingresos  por $268.560.577, cuya adición se propone, con base en la información reportada por CAJANAL, tampoco contiene el acta de inspección contable referencia alguna, es decir que no demostró la Administración su afirmación referida a que tales ingresos no fueron contabilizados por la actora. En la respuesta al requerimiento especial, la actora advirtió que verificada la información reportada por CAJANAL, no era correcta, porque se incluían facturas de enero y febrero de 1996, para los cuales no existía contrato alguno con dicha entidad y que además la numeración de las facturas no correspondía a las expedidas por ella. También observó que el valor de las facturas relacionadas por CAJANAL totalizaba $272,362.507 y no $399.780.831. Para la Sala, las observaciones anotadas resultan pertinentes, dado que según la misma acta de inspección tributaria, el contrato de suministro de medicamentos con CAJANAL fue suscrito el 13 de noviembre de 1996, es decir que solo a partir de esa fecha se podrían generar facturas de venta por parte de la actora.  Además, es correcta la sumatoria de las facturas relacionadas por dicha entidad, en la forma rectificada por la actora. No obstante lo anterior, tanto en la liquidación oficial de revisión, como en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración, la Administración se negó a verificar las inconsistencias planteadas por la actora, con el argumento de que su contabilidad no podía admitirse como prueba por haber sido cuestionada su veracidad y carecer de mérito probatorio. Así las cosas, asiste razón al a quo cuando advierte que en los términos anotados no es posible confirmar la adición de ingresos propuesta, pues en efecto, las informaciones de los terceros no excluyen la posibilidad de su verificación directa por parte de la autoridad fiscal y tampoco su contradicción por parte del contribuyente ante quien se anteponen, pues en los términos del artículo 750 del Estatuto Tributario, tienen el carácter de prueba testimonial, sujeta a los principios de publicidad y contradicción.

METODOS DE VALORACION DE INVENTARIOS - Clases; utilización uniforme durante el año gravable; cambios con autorización de la DIAN / INVENTARIOS PERIODICOS - Utilización combinada con inventarios permanentes / METODO RETAIL - No requiere aprobación previa para su adopción / AUTORIZACION PREVIA PARA CAMBIO DE METODO DE VALORACION DE INVENTARIOS - De retail a otro o de inventarios periódicos a permanentes

Según la doctrina contable, se reconocen como métodos de valoración de inventarios, los siguientes:  Promedio;  PEPS primeras en entrar primeras en salir;  UEPS últimas en entrar primeras en salir; e identificación específica. Sobre la utilización de los métodos de valoración, el parágrafo del artículo 65 del Estatuto Tributario, modificado por la Ley 223 de 1995, artículo 72, dispone: “El método que se utilice para la valoración de inventarios, de acuerdo con las normas de contabilidad generalmente aceptadas, deberá aplicarse en la contabilidad de manera uniforme, durante todo el año gravable, debiendo reflejarse en cualquier momento del período en la determinación del inventario y el costo de ventas”. “El cambio de método de valoración deberá ser aprobado previamente por el Director de Impuestos y Aduanas Nacionales, de acuerdo con el procedimiento que señale el reglamento. El mismo funcionario podrá autorizar, cuando las circunstancias técnicas del contribuyente así lo ameriten, el uso parcial del sistema de inventarios periódicos. “Se considera como método aceptado por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales el denominado sistema “retail”. Mediante el Decreto 1333 de 1996 se reglamentó la Ley 223 de 1995 y se dispuso que los contribuyentes podrán solicitar autorización para “el uso parcial del sistema de inventarios periódicos en forma combinada con el sistema de inventarios permanentes”, cuando las circunstancias técnicas así lo ameriten (art. 2); y se advirtió que el “retail”, como método de valoración de inventarios, “no requiere para su adopción de aprobación previa por parte de dicha entidad” (art. 4). Se concluye que por disposición legal, el contribuyente no está obligado a obtener autorización previa para adoptar el método “retail”, y que sólo está obligado a hacerlo, cuando habiendo adoptado dicho método, decida cambiarlo por otro, o cuando requiera utilizar en forma combinada los sistemas de “inventarios periódicos e “inventarios permanentes”, acreditando las circunstancias técnicas que así lo ameritan, tal como lo precisara la Sala en oportunidad anterior. En el caso bajo análisis, es un hecho demostrado en el proceso y aceptado por la actora, que en enero de 1996  adoptó el método de valoración de inventarios “retail”, el cual utilizó hasta julio del mismo año, sin haber solicitado autorización; sin embargo, si como quedó expuesto, la adopción de dicho método no requería de autorización previa de la Administración,  tal omisión no puede servir de fundamento para el rechazo de los costos declarados.

NOTA DE REELATORIA: Sentencia de 2 de marzo de 2006, Exp. 13776. M.P. Héctor J. Romero Díaz.

CAMBIO DE METODO DE VALORACION DE INVENTARIOS - El de permanentes a periódicos para 1996 no era necesario autorización previa de la DIAN / INVENTARIOS PERMANENTES - Obligatoriedad a partir de 1997

Pero, al decidir la actora, en el mes de agosto del mismo año 1996, cambiar el método de valoración de sus inventarios, por el sistema PEPS, sin obtener la autorización previa, si habría incumplido con un deber legal, pues por mandato del artículo 65 antes transcrito, el método de valoración de los inventarios adoptado, debe aplicarse de manera uniforme todo el año gravable. Ahora bien, en desarrollo de la investigación administrativa, se estableció que la actora adoptó, para los meses de enero a julio de 1996, el sistema de “inventarios permanentes”, en cumplimiento del mandato contenido en el artículo 2 de la Ley 174 de 1994, según el cual,  los contribuyentes obligados a presentar su declaración de renta firmada por Contador Público o Revisor Fiscal, debían adoptar el sistema de “inventarios permanentes”. Pero  que en agosto del mismo año, decidió cambiar al método de “inventarios periódicos”. Para la Sala, la anterior decisión encuentra justificación en el hecho de que en virtud del Decreto 1333 de 29 de julio de 1996, se amplió hasta el 1 de enero de 1997, el plazo que tenían los contribuyentes para adoptar de manera obligatoria el sistema de inventarios permanentes, y teniendo en cuenta que las mencionadas disposiciones, no se refirieron al manejo que debía darse al costo de enajenación de los activos movibles, durante el tiempo transcurrido entre la expedición de la Ley 174 (Dic./94)  y el Decreto Reglamentario 1333 ( Jl. /96), cuando se había adoptado el sistema de “inventarios permanentes”, y se decidían volver al “periódico”. Por ello, es válido  concluir que para el año gravable 1996 no existía obligación de solicitar autorización para cambiar de sistema, tal como se ha precisado en oportunidades anteriores.

NOTA DE RELATORIA: Sentencias de 25 de noviembre de 2004, Exp. 14046. M.P. Juan Ángel Palacio Hincapié y de 2 de marzo de 2006, Exp. 13776. M.P. Héctor J. Romero Díaz.

ACTA DE INSPECCION CONTABLE - El no aparecer registros de inventarios por cambio de sistema no desvirtúa la contabilidad / PRUEBA CONTABLE - No se puede desvirtuar en acta de inspección contable cuando se aportan comprobantes respectivos / DETERMINACION DE COSTOS ESTIMADOS Y PRESUNTOS - No procede al no darse los presupuestos del articulo 82 del Estatuto Tributario

Así las cosas si bien en el acta de inspección contable se afirma que los costos incurridos entre enero y junio de 1996, no pudieron ser verificados, dado que en las cuentas  61 “costo de ventas”, 62 “compras” y 1435 “inventarios de mercancías no fabricados por la empresa”, no aparece registrada suma alguna, y sólo a partir del mes de agosto se afectaron dichas cuentas con los correspondientes registros (4958 c.a. 9); lo cierto es que no hay constancia de que los comprobantes respectivos hubieran sido requeridos a la demandante en desarrollo de la inspección, mientras que ésta afirma que todos los comprobantes estuvieran a disposición de los funcionarios que practicaron la inspección. Por lo anterior, no existen razones para descalificar la contabilidad de la actora como medio de prueba, como lo pretende la demandada, dando aplicación del artículo 781 del Estatuto Tributario, más aún cuando la demandante demostró su inconformidad con lo consignado en el acta de inspección contable mediante el aporte de los comprobantes internos y externos que respaldan los costos registrados, desvirtuando así  la presunción de veracidad del acta de inspección que consagra el artículo 782 ib. y solicitó en la misma oportunidad una nueva inspección, que no fue decretada. Se concluye que la actuación administrativa acusada carece de fundamento fáctico y jurídico, en cuanto decide rechazar la totalidad de los costos denunciados por la actora, y que no procede en el caso bajo análisis los costos presuntos del 75%,  que consagra el artículo 82 del Estatuto Tributario por no estar dados los presupuestos  fácticos que según la norma hacen viable tal reconocimiento. Se reconocen entonces los costos declarados por $22.369.519.000, tal como se decidió en la sentencia apelada.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION  CUARTA

Consejero ponente: JUAN ANGEL PALACIO HINCAPIE

Bogotá, D.C., veintiuno (21) de septiembre de dos mil seis (2006)

Radicación número: 25000-23-27-000-2001-01871-01(14540)

Actor: COLOMBIANA DE DROGAS S.A. EN LIQUIDACION

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Referencia: IMPUESTO-RENTA-1996. FALLO

Se decide el recurso de apelación interpuesto por la demandada contra la sentencia de 12 de diciembre de 2003 del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, parcialmente estimatoria de las súplicas de la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho contra la actuación administrativa que determinó el impuesto de renta a cargo de la actora por la vigencia fiscal de 1996.

ANTECEDENTES

COLOMBIANA DE DROGAS S.A. EN LIQUIDACIÓN presentó el  23 de noviembre de 1998 declaración de impuesto de renta por el año gravable 1996, en la cual determinó un impuesto a cargo de $558.655.000 y un saldo a pagar de  $145.877.000.

La Administración de Impuestos Nacionales Grandes contribuyentes de Bogotá, previa inspección tributaria y contable, profirió el Requerimiento Especial 310481999000057 de 9 de julio de 1999, y propuso modificar la citada liquidación privada así:

1. Adicionar ingresos por $337.396.577 percibidos del Instituto para la Seguridad Social y Bienestar de la Policía Nacional INSPONAL ($68.836.412) y de la Caja Nacional de Previsión E.P.S. CAJANAL ($268.560.165), por concepto de compra de medicamentos;
2. Se desconocen los costos solicitados por $22.369.519.000 y en su lugar se reconocen costos presuntos por $19.145.257.000, por haberse establecido que la sociedad empleó durante el año gravable, dos sistemas de determinación del costo de venta y dos métodos de valuación de sus inventarios, sin haber obtenido  la respectiva autorización;
3. Rechazar deducciones por concepto de pago de intereses financieros a distintas entidades, por $447.081.118, que no se encuentran debidamente acreditados;
4. Sancionar por libros de contabilidad, por la causal prevista en el literal e) del artículo 654 del Estatuto Tributario, que se liquida en  $125.965.140.000;
5. Sancionar por inexactitud.

Previa evaluación de la respuesta al requerimiento especial,  profirió la Liquidación Oficial de Revisión  310642000000066 de 30 de marzo de 2000, con la cual confirmó la adición de ingresos y los costos presuntos propuestos; aceptó la deducción por intereses pagados, en $331.780.178 y confirmó el rechazo de $115.300.940; confirmó la sanción por libros de contabilidad; y fijó la sanción por inexactitud en $2.059.098.000.

Mediante Resolucion 310662001000066 de 25 de abril de 2000 resolvió el recurso de reconsideración y confirmó la liquidación oficial de  revisión.

LA DEMANDA

La actora solicitó la nulidad de la liquidación oficial de revisión y de la resolución que la confirmó. A título de restablecimiento del derecho pidió, confirmar la liquidación privada y subsidiariamente modificar la liquidación oficial de revisión, de acuerdo a lo que resulte probado en el proceso.

Fundamento de las pretensiones:

Adición de ingresos:

La contabilidad no fue cuestionada  y en consecuencia constituye prueba a favor de la actora, sin embargo la Administración se ha negado a aceptar la documentación presentada con el fin de desvirtuar la adición de ingresos propuesta y ha exagerado las consecuencias de la omisión de la fecha en las facturas  de  las ventas efectuadas al INSPONAL, sin que se haya probado por parte de la entidad fiscal que los ingresos de $63.836.412 no se encuentran incluidos dentro del total de ingresos declarados.

Es así como con la respuesta al requerimiento especial se allegó la relación discriminada de las facturas y comprobantes contables, suscrita por revisor fiscal,  que la Administración rechazó argumentando que según el acta de inspección contable, era claro que la sociedad no contabilizó tales ingresos, y agregó que los documentos aportados no constituyen prueba, comoquiera que la contabilidad fue desconocida y no se aportó una prueba diferente.

Respecto de la adición de ingresos recibidos la Caja Nacional de Previsión, también se negó la Administración a aceptar las pruebas y aclaraciones rendidas por la actora, luego de revisar cuidadosamente la información remitida por dicha entidad. Además se presentaron errores en la información inicial reportada por CAJANAL, que luego fueron confirmados con el certificado que la misma entidad remitió con oficio 296 de 26 de mayo de 2000, el cual se anexó al recurso de reconsideración, sin que fuera siquiera mencionado por la Administración.

Rechazo de costos

En al año 1995, así como en los anteriores, la actora determinó el costo de ventas por el sistema de juego de inventarios y utilizó como método para la valoración de sus inventarios el PEPS. En enero de 1996 adoptó el sistema de inventarios permanentes para determinar su costo de ventas, en cumplimiento del mandato contenido en el artículo 2 de la Ley 174 de 1994. Así mismo, implementó el método retail para la valoración de sus inventarios, en desarrollo de lo establecido en el artículo 72 de la Ley 223 de 1995.

En el mes de agosto de 1996, mediante asientos de reversión, invalidó el movimiento contable donde determinaba el costo de ventas por el sistema de inventarios permanentes, para volver al sistema de juego de inventarios, y con ocasión de la misma reversión, sustituyó el método de valoración de los inventarios por el sistema PEPS, asientos de reversión que fueron objetados por la Administración aduciendo que carecían de soportes y no eran concordantes con la dinámica del PUC.

El asiento contable mediante el cual se hizo la reversión del sistema, es el que corresponde a la técnica contable que regula el Decreto 2649 de 1993, es decir, afectando las mismas cuentas inicialmente utilizadas. Para el caso se afectó la cuenta “costo de ventas” exactamente por el mismo valor que venía registrado en la Cuenta 1435 “Mercancías”, lo cual indica que no se varió el costo.

Se concluye que la sociedad no utilizó dos sistemas para la determinación del costo de ventas, en forma simultánea durante el mismo ejercicio gravable. Lo mismo ocurre respecto a los métodos de valoración de inventarios, dado que al iniciarse 1996 se optó por el denominado “retail”, que no requería autorización previa de la Administración, y con ocasión de la reversión efectuada en agosto, fue sustituido para por el sistema PEPS.

Además, no hubo variación del costo real, pues los funcionarios no detectaron ningún mayor valor en el costo solicitado y tampoco es aplicable el costo presunto previsto en el artículo 82 del Estatuto Tributario, porque se desconocen los presupuestos que autorizan su aplicación, cuando existen pruebas directas de los costos reales.

Deducción por intereses

De la suma glosada por concepto de intereses, se controvierte la que corresponde a los pagos efectuados a FABRISEDAS  S.A., cuantía de  $114.575.185,  de la cual se anexa como prueba un nuevo certificado del Revisor Fiscal, en donde se precisa que los intereses pagados a dicha sociedad correspondieron a la financiación por compra de la bodega utilizada por la actora desde julio de 1995 y se demuestra que los intereses no se llevaron como un mayor costo del bien, sino como un gasto, por ser un activo utilizado en desarrollo de la actividad comercial, conforme el artículo 333-2 del Estatuto Tributario.

Sanción por libros

Las irregularidades a la contabilidad de la actora, observadas por los funcionarios que practicaron la inspección contable tienen carácter de objetivas, y están relacionadas con los costos glosados; pero lo cierto es que los funcionarios tuvieron a su disposición, todos los documentos que les permitan determinar las bases gravables y fijar los factores considerados para la determinación de los costos por el sistema de juego de inventarios, los que no fueron objetados; y en tales condiciones no existe justificación para la sanción por libros de contabilidad que fue impuesta a la demandante.

Sanción por inexactitud

Según la Administración se dieron varios hechos constitutivos de inexactitud, como la inclusión de factores equivocados e incompletos que originaron un menor impuesto; sin embargo en errónea esa apreciación,  como quiera que no se solicitaron costos inexistentes y de lo que se trata es de aceptar o no una forma de contabilización de los costos y los efectos de la reversión contable.

OPOSICIÓN

La demandada se opuso a las pretensiones, con base en los siguientes razonamientos:

En desarrollo de la investigación adelantada se estableció que la actora registró inconsistencias en su contabilidad que no permiten mostrar de manera fiel los movimientos diarios de las compras y las ventas, circunstancia que lleva a desvirtuar la contabilidad como medio de prueba para demostrar los ingresos reales de la demandante.

Además, porque se constató que expidió facturas en las que omitió la fecha de su expedición, es decir que carecen de fecha cierta y no atiende la contabilidad al orden cronológico de las operaciones que deben registrarse conforme a los comprobantes que las respaldan. Tampoco es comprensible el hecho de que las facturas informadas por CAJANAL y el INSPONAL no estén registradas en la contabilidad de la actora.

Se comprobó y así lo ha manifestado la actora, que de enero a agosto de 1996, utilizó el sistema de inventarios permanentes, para la determinación del costo de los activos movibles, y el método de valoración “retail”; y que a partir de agosto, hasta diciembre del mismo año, adoptó el sistema de inventarios periódicos, con el método PEPS.

Por lo anterior, se desconocieron los costos solicitados, pues de acuerdo con los artículos 62 y 65 del Estatuto Tributario la actora incumplió con la obligación de utilizar un sólo método de valoración para el año gravable 1996. Además se comprobó que las reversiones invocadas por la actora,  no se efectuaron en realidad, dado que sólo se efectuó un ajuste mediante comprobantes de contabilidad el 31 de agosto de 1996, sin que se hiciera ningún registro de reversión en las cuentas de inventarios.

Tal como se expone en los actos acusados, la actora no presentó pruebas idóneas para demostrar la deducción solicitada por concepto de intereses a favor de FABRISEDAS S.A. y según lo certificado por el auditor interno de dicha sociedad el pago corresponde a un abono parcial por la negociación del inmueble.

La actora incurrió en las irregularidades que sanciona el artículo 654 del Estatuto Tributario, al utilizar simultáneamente dos sistemas de determinación de los costos y dos métodos de valuación de inventarios lo cual imposibilitó la verificación y determinación de los factores necesarios para establecer mediante la verificación a la contabilidad, las bases de liquidación del impuesto. Por la misma razón llevó a su declaración de renta de 1996 datos equivocados e incompletos que generaron un menor impuesto, lo cual configura inexactitud sancionable.

LA SENTENCIA APELADA

El Tribunal declaró la nulidad parcial de los actos acusados; efectuó una nueva liquidación del impuesto; y declaró que el saldo a pagar a cargo de la demandante es la suma de $146.131.000.

Sobre las inconformidades de la demanda expuso:

Adición de ingresos

Se observa que los ingresos adicionados corresponden a las ventas realizadas  a INSPONAL y CAJANAL, como resultado de comparar la información de las compradoras, con la entregada por la demandante; y  que la Administración rechaza cualquier prueba que aduzca la sociedad para demostrar la realidad de su declaración de renta, y no tiene en cuenta su contabilidad,  sin que se hubiera profundizado en la investigación, en ejercicio de la facultad de fiscalización, como corresponde cuando existan dos o más informaciones que no son coincidentes. Tampoco puede la Administración aceptar una y rechazar otra, aduciendo la carga de la prueba de la actora.

Aceptar la glosa en los términos anotados, es como afirmar que la información suministrada por las compradoras es incontrovertible, lo cual no es lógico, más aún cuando la actora solicitó la practica de una nueva  inspección contable, para aclarar las dudas surgidas por la información de los terceros.

Obran en los antecedentes las relaciones de las facturas por las ventas efectuadas a INSPONAL y CAJANAL, que según la Administración no fueron registradas en la contabilidad de la actora, así como los comprobantes de contabilidad en donde se asentaron los hechos económicos, según las cuales, la demandante tiene contabilizadas por el año gravable 1996,  ventas  a INSPONAL por $ $63.836.412; y  a CAJANAL por $113.755.070, bajo los comprobantes allí relacionados.

Costo de ventas

De lo dispuesto en  los artículos 2 y 3 de la Ley 174 de 1994, el Decreto 1883 de 1995 y el artículo 1 del Decreto 1333 de 1996, se desprende que para la vigencia fiscal de 1996, la contribuyente podía utilizar el sistema de juego de inventarios, el de inventarios permanentes, o cualquier otro técnico autorizado por la Administración, de acuerdo con el artículo 62 del Estatuto Tributario.

Respecto al método “retail” para valoración de inventarios, éste fue reconocido por la Ley 223 de 1995, y no necesitaba autorización alguna para su aplicación.

La aseveración de la Administración,  referida a que la actora utilizó en el mismo año dos sistemas y métodos,  sería válida sólo en la medida en que no se hubiera hecho la reversión contable, pero como ésta se realizó, es lógico entender que se mantuvo el principio de unidad contable, pues para el año 1996 operó un sólo sistema y un sólo método de valuación de inventarios.

La Administración debió establecer el costo de la mercancía vendida por uno de los dos sistemas y métodos, para cumplir cabalmente su función de investigación, que tiene por objeto establecer en forma real y concreta el valor del impuesto, sin embargo, se limitó a aceptar costos presuntos, sin consultar la realidad de la empresa, en una actitud fiscalista, que no corresponde a los principios de justicia y equidad.

Obran en los antecedentes los registros del costo de ventas de enero a marzo y la reversión de los registros de compra de mercancías y del costo de ventas efectuado desde enero a junio, así como los registros contables que se realizaron al final del ejercicio, los cuales no dejan duda sobre la realidad de la reversión y de la determinación del costo de ventas mediante un sólo sistema, sin que para la reversión se requiera de soporte externo alguno, pues se trata de una corrección contable.

Deducción por intereses

La realidad de la operación está debidamente demostrada con el certificado del Revisor Fiscal, el cual se refiere a la fecha, comprobante y valor de los pagos por concepto de intereses pagados en el año 1996 a FABRISEDAS S.A. Además, obra el certificado de la Superintendencia Bancaria sobre la tasa de interés más alta permitida para ese entonces.

De manera que las exigencias de la Administración han sido superadas, por lo que se acepta la deducción de intereses por $114.575.185.

Se produce una diferencia de $725.755, como quiera que el valor glosado por la Administración es la suma de $115.300.940, diferencia que no puede ser objeto de sanción por inexactitud, por originarse en la idoneidad de las pruebas.

Sanción por inexactitud y por libros de contabilidad

Conforme a lo expuesto se levanta la sanción por inexactitud. Frente a la sanción por libros de contabilidad, se observa que la Administración no demostró que efectivamente la contabilidad no le permitió establecer la realidad de las operaciones y la situación económica de la empresa y que por tanto se le hizo imposible o difícil la determinación del impuesto de renta en el año 1996.

La Administración sólo argumentó aspectos formales y procedió a determinar costos presuntos, sin intentar  determinarlos, pues el cambio de sistema para el costo de la mercancía vendida y su modificación en la contabilidad, no es un aspecto que hubiera impedido la labor de determinación y liquidación del impuesto.

LA APELACIÓN

La demandada expone como razones de inconformidad con la sentencia de primera instancia, las siguientes:

En relación con la omisión de ingresos.

Según el artículo 684 del Estatuto Tributario, la Administración goza de amplias facultades de fiscalización e investigación, para asegurar el efectivo cumplimiento de las normas sustanciales; entonces es claro que para establecer la realidad económica y fiscal de la contribuyente, no solamente se hace a través de sus estados financieros debidamente soportados, sino que éstos pueden estar correlacionados con la contabilidad de los terceros con quienes haya realizado operaciones con incidencias fiscales.

En la inspección contable realizada a la actora, se encontró que en la cuenta “comercio al por mayor y al por menor”, no aparece ningún asiento o registro que corresponda a INSPONAL, entonces quedó claro que la actora no contabilizó los ingresos por suministro de medicamentos correspondientes a  los meses noviembre y diciembre. Igual sucedió con CAJANAL, porque se presentó una diferencia entre los ingresos reportados por la demandante y dicha entidad.

No se trata de que la Administración haya escogido al azar la información reportada por las entidades compradoras, sino de analizar  un conjunto de hechos y pruebas en su integridad, las que involucran la contabilidad de ambas partes, conforme lo establece el artículo 187 del Código de Procedimiento Civil.

Es así como se pudo concluir, con base en el acervo probatorio recaudado, que la actora incurrió en  omisión de ingresos, sin que tal hecho se entienda desvirtuado por la relación de las facturas de venta a que se refiere el Tribunal, las que corresponden precisamente a las ventas omitidas, dado que a la prueba contable se le atribuye mérito probatorio, entendida en su conjunto integrado por los libros oficiales, auxiliares y comprobantes internos y externos.

Respecto de los costos de venta

Si se analizan los antecedentes administrativos, frente a las disposiciones relacionadas con el sistema para establecer los costos de los activos movibles enajenados, entre ellas la Ley 174 de 1994,  en evidente que existe claridad al respecto, por lo que no hay razón para que el Tribunal afirme que la Administración estaba obligada a acudir a otros aspectos para determinar el costo de la mercancía durante todo el período gravable. Menos aún cuando la contabilidad de la actora tenía inconsistencias, al utilizar dos métodos de determinación de los costos y carecía de soportes para respaldar los valores causados por el mismo concepto.

No se trata entonces de un aspecto meramente formal al que se acudió para proponer el rechazo de los costos declarados, sino de una situación de fondo,  y es por ello que entiende aplicado en forma correcta el costo presunto, atendiendo al principio según el cual no hay utilidad sin costo.

El artículo 62 del Estatuto Tributario no da la posibilidad de que los contribuyentes apliquen dos sistemas de inventarios en un mismo año gravable, como fue el caso de la actora, dado que los procedimientos para su aplicación son diferentes y según el artículo 3 de la Ley 174 de 1994, sólo se puede manejar un sistema y un método de valuación de inventarios, para establecer el costo de los activos movibles.

Se reitera que las reversiones de los registros de compra de mercancías y costo de ventas de enero a julio del año 1996, a que alude al Tribunal, no se efectuaron y prueba de ello es el hecho de que con ocasión del cambio de sistema, únicamente se efectuó un ajuste mediante comprobantes de contabilidad. En todo caso, el hecho de que se hubiera hecho la reversión no implica que no se utilizaron dos métodos durante el mismo año gravable, contrariando el artículo 65 del Estatuto Tributario.

Deducción por intereses

Durante el procedimiento de determinación y discusión, la demandante no aportó prueba idónea para demostrar la procedencia de la deducción por concepto de intereses, simplemente allegó notas débito y comprobantes de egreso, que no pueden suplir la certificación prevista en el artículo 117 del Estatuto Tributario, antes de ser modificado por la Ley 488 de 1998. Sólo con ocasión de la demanda, allegó certificado de Revisor Fiscal.

Sanción por inexactitud y por libros de contabilidad

Se demostró durante la investigación que la contabilidad de la demandante no reunía los requisitos para ser considerada como plena prueba, al carecer de confiabilidad, veracidad y consistencia, es por ello que se configuró la causal que sanciona el literal e) del artículo 654 del Estatuto Tributario, pues se utilizaron de manera simultánea dos sistemas de determinación del costo de los activos movibles y dos métodos de valuación de inventarios y la actora no demostró, con ocasión de la inspección contable, la reversión de las cuentas de inventario, lo cual impidió verificar la real situación económica de la sociedad.

Se incurrió en las causales de inexactitud contenidas en el artículo 647 ib., como es la omisión de ingresos, y la inclusión de costos y deducciones que no fueron demostrados, es decir que se utilizaron factores equivocados e incompletos de los que se derivó un menor impuesto.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

La parte actora se refiere al rechazo de los costos, para resaltar que carecen de sustento las objeciones que hace la demandada a la sentencia del Tribunal, cuyo análisis considera ajustado a las normas aplicables y a las pruebas allegadas al proceso, que la Administración tuvo a su disposición.

La demandada advierte que precisamente en ejercicio de las facultades de fiscalización que otorga el artículo 684 del Estatuto Tributario, fue que se efectuaron las diligencias de verificación que permitieron establecer las glosas propuestas, teniendo en cuenta no sólo las pruebas aportadas por la actora, sino también las informaciones suministradas por terceros. Agrega que las pruebas a que se refiere el Tribunal no fueron aportadas en su oportunidad al proceso, por lo que la actuación administrativa debía ceñirse a las obrantes en su momento en el expediente.

MINISTERIO PÚBLICO

Rinde concepto en los siguientes términos:

Asiste razón al Tribunal en cuanto a que no hubo omisión de ingresos, pues la adición se fundamentó en la falta de contabilización de las facturas que se relacionan en la sentencia apelada, respecto a lo cual la actora explicó las razones de la diferencias encontradas por la Administración, y allegó facturas y comprobantes, sólo que la Administración dio prevalencia a la información de los terceros, INSPONAL y CAJANAL, lo cual riñe con el artículo 750 del Estatuto Tributario, que atribuye a tal información el carácter de testimonio, sujeto a los principios de publicidad y contradicción de la prueba.

La glosa relativa al rechazo de los costos debe mantenerse, habida consideración que la Administración no sólo se fundamentó en el cambio de método de valuación de inventarios y sistema de determinación de los costos, sino que además tuvo en cuenta que al momento de revisar la contabilidad de la actora, éstos no estaban debidamente soportados, así como en las inconsistencias del traslado de los saldos de la cuenta de inventarios a la de compras y el desacuerdo entre los libros auxiliares y los soportes contables, circunstancias que llevaron a que con ocasión de la repuesta al requerimiento especial no se permitiera mejorar la prueba contable, en aplicación del artículo 781 del Estatuto Tributario.

La certificación del revisor fiscal allegada con la demanda, como prueba de los intereses pagados, debe aceptarse, pese a no haber sido aportada en la vía gubernativa.

La sanción por libros de contabilidad debe mantenerse, pero en proporción a los costos desconocidos, es decir, teniendo en cuenta que la Administración aceptó el 75% como costos presuntos, dado que como quedó expuesto, la contabilidad de la actora presentó inconsistencias que no permitieron determinar el costo real de ventas.

Son evidentes las inconsistencias que encontró la Administración en la contabilidad de la actora, al no estar soportada debidamente en los comprobantes relacionados con los costos de venta declarados y respecto del movimiento de la cuenta de inventarios, así como el desacuerdo entre libros auxiliares y el mayor y balances;  todo lo cual corresponde a datos equivocados que se reflejaron en la declaración de renta, que no sólo constituyeron base suficiente para rechazar los costos, sino que también dan lugar a la sanción por inexactitud impuesta, la cual debe confirmarse.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

De acuerdo con el recurso de apelación interpuesto por la demandada, corresponde decidir sobre la legalidad de los actos administrativos, en virtud de los cuales se modificó la liquidación privada del impuesto de renta, año gravable 1996, presentada por COLOMBIANA DE DROGAS S.A. EN LIQUIDACIÓN.

Los puntos objeto de controversia están referidos a: 1)  la adición de ingresos por $337.386.577 que resulta del cruce de información con las entidades compradoras; 2) el rechazo de los costos de venta declarados por $22.369.519.000, de los cuales la Administración sólo reconoce $19.145.257.000, a título de costos presuntos, por haberse utilizado durante al año gravable, dos métodos para la determinación del costo de ventas y dos sistemas de valoración de inventarios, sin obtener la respectiva autorización de la autoridad fiscal; 3) la sanción por libros de contabilidad impuesta por la causal prevista en el literal e) del artículo 654 del Estatuto Tributario; y la sanción por inexactitud.

Adición de ingresos

Consta  en el acta de inspección tributaria que en respuesta al requerimiento ordinario de 19 de mayo de 1999, INSPONAL, remitió una relación de las facturas  expedidas por COLOMBIANA DE DROGAS S.A. EN LIQUIDACION, por la compra de medicamentos, relación que contiene facturas “sin fecha”, por un total  $63.836.412, “que no fueron registradas contablemente en el año 1996”, por la compradora. (fl. 4975 c.a.9).

Con la respuesta al requerimiento especial la actora anexó certificado del revisor fiscal, en el cual se deja constancia de  que las ventas realizadas a INSPONAL, se registran en la cuenta 413538, por un  total de $398.128.959,80, dentro del cual está incluido el valor de $63.836.412, las que se encuentran debidamente soportadas por comprobantes (fl. 5080 c.a.10).

En el mismo escrito de respuesta, se relaciona la totalidad de las facturas que respaldan las ventas efectuadas a INSPONAL, con sus respectivos valores y se  indican los comprobantes de contabilidad a través de los cuales se realizó el respectivo registro contable. Además se explica: “Dichas facturas  son solicitadas sin fecha por la entidad para ser incluidas en el respectivo presupuesto y así poder cancelarlas posteriormente; sin embargo como nuestra contabilidad es de causación, éstas son fechadas al momento de expedirse” (fl. 5252 c.a. 10).

La Sala observa,  que en relación con los ingresos declarados por la actora, no consta en el acta de inspección contable ninguna verificación, entonces no existe prueba alguna con base en la cual se pueda afirmar válidamente, que el valor de los ingresos cuya adición se propone, no aparece registrado en la contabilidad de la actora, como lo sostiene la demandada, pues lo que se afirma en el acta de inspección tributaria es que la compradora INSPONAL no registró en su contabilidad el valor que corresponde a las facturas “sin fecha.”

En relación con los ingresos  por $268.560.577, cuya adición se propone, con base en la información reportada por CAJANAL, tampoco contiene el acta de inspección contable referencia alguna, es decir que no demostró la Administración su afirmación referida a que tales ingresos no fueron contabilizados por la actora.

De otra parte se observa: Consta en el acta la inspección tributaria que la información reportada por CAJANAL contiene una relación de facturación expedida por COLOMBIANA DE DROGAS S.A. por $399.780.831. En consecuencia, como según lo informado por la actora en respuesta al requerimiento ordinario de 18 de mayo de 1999, las ventas facturadas a CAJANAL, sólo ascienden a $131.220.666,  surge una diferencia de $268.560.165, que se propone adicionar como ingresos.

En la respuesta al requerimiento especial, la actora advirtió que verificada la información reportada por CAJANAL, no era correcta, porque se incluían facturas de enero y febrero de 1996, para los cuales no existía contrato alguno con dicha entidad y que además la numeración de las facturas no correspondía a las expedidas por ella. También observó que el valor de las facturas relacionadas por CAJANAL totalizaba $272,362.507 y no $399.780.831.

En el mismo escrito se relacionaron las ventas facturadas a CAJANAL por un total de $131.246.069, y en el certificado del Revisor Fiscal que se acompañó al mismo, se dejó constancia de que las ventas realizadas a dicha entidad fueron por el valor anotado y se encuentran debidamente soportadas. También advirtió la actora que  podría tratarse de ventas efectuadas en la Seccional Quindío, que no aparecen en la contabilidad y solicitó verificar en la contabilidad de CAJANAL, para aclarar las diferencias anotadas.

Para la Sala, las observaciones anotadas resultan pertinentes, dado que según la misma acta de inspección tributaria, el contrato de suministro de medicamentos con CAJANAL fue suscrito el 13 de noviembre de 1996, es decir que solo a partir de esa fecha se podrían generar facturas de venta por parte de la actora.  Además, es correcta la sumatoria de las facturas relacionadas por dicha entidad, en la forma rectificada por la actora (fl.4978 c.a. 9).

No obstante lo anterior, tanto en la liquidación oficial de revisión, como en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración, la Administración se negó a verificar las inconsistencias planteadas por la actora, con el argumento de que su contabilidad no podía admitirse como prueba por haber sido cuestionada su veracidad y carecer de mérito probatorio.

Así las cosas, asiste razón al a quo cuando advierte que en los términos anotados no es posible confirmar la adición de ingresos propuesta, pues en efecto, las informaciones de los terceros no excluyen la posibilidad de su verificación directa por parte de la autoridad fiscal y tampoco su contradicción por parte del contribuyente ante quien se anteponen, pues en los términos del artículo 750 del Estatuto Tributario, tienen el carácter de prueba testimonial, sujeta a los principios de publicidad y contradicción.

Costo de venta de los activos movibles

Según el artículo 62 del Estatuto Tributario, el costo de enajenación de los activos movibles debe establecerse con base en alguno de los siguientes sistemas:

Juego de inventarios.

 El de inventarios permanentes o continuos.

Cualquier otro sistema de reconocido valor técnico autorizado por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Se infiere de  la anterior disposición, que sólo los contribuyentes que decidan adoptar “otro sistema de reconocido valor técnico”,  para  determinar el costo de venta de los activos movibles, están obligados a solicitar ante la Administración la respectiva autorización.

Según la doctrina contable, se reconocen como métodos de valoración de inventarios, los siguientes:  Promedio;  PEPS primeras en entrar primeras en salir;  UEPS últimas en entrar primeras en salir; e identificación específica.

Sobre la utilización de los métodos de valoración, el parágrafo del artículo 65 del Estatuto Tributario, modificado por la Ley 223 de 1995, artículo 72, dispone:

“El método que se utilice para la valoración de inventarios, de acuerdo con las normas de contabilidad generalmente aceptadas, deberá aplicarse en la contabilidad de manera uniforme, durante todo el año gravable, debiendo reflejarse en cualquier momento del período en la determinación del inventario y el costo de ventas.”

“El cambio de método de valoración deberá ser aprobado previamente por el Director de Impuestos y Aduanas Nacionales, de acuerdo con el procedimiento que señale el reglamento. El mismo funcionario podrá autorizar, cuando las circunstancias técnicas del contribuyente así lo ameriten, el uso parcial del sistema de inventarios periódicos.

“Se considera como método aceptado por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales el denominado sistema “retail”.

Mediante el Decreto 1333 de 1996 se reglamentó la Ley 223 de 1995 y se dispuso que los contribuyentes podrán solicitar autorización para “el uso parcial del sistema de inventarios periódicos en forma combinada con el sistema de inventarios permanentes”, cuando las circunstancias técnicas así lo ameriten (art. 2); y se advirtió que el “retail”, como método de valoración de inventarios, “no requiere para su adopción de aprobación previa por parte de dicha entidad” (art. 4).

Se concluye que por disposición legal, el contribuyente no está obligado a obtener autorización previa para adoptar el método “retail”, y que sólo está obligado a hacerlo, cuando habiendo adoptado dicho método, decida cambiarlo por otro, o cuando requiera utilizar en forma combinada los sistemas de “inventarios periódicos e “inventarios permanentes”, acreditando las circunstancias técnicas que así lo ameritan, tal como lo precisara la Sala en oportunidad anterio.

En el caso bajo análisis, es un hecho demostrado en el proceso y aceptado por la actora, que en enero de 1996  adoptó el método de valoración de inventarios “retail”, el cual utilizó hasta julio del mismo año, sin haber solicitado autorización; sin embargo, si como quedó expuesto, la adopción de dicho método no requería de autorización previa de la Administración,  tal omisión no puede servir de fundamento para el rechazo de los costos declarados.

Pero, al decidir la actora, en el mes de agosto del mismo año 1996, cambiar el método de valoración de sus inventarios, por el sistema PEPS, sin obtener la autorización previa, si habría incumplido con un deber legal, pues por mandato del artículo 65 antes transcrito, el método de valoración de los inventarios adoptado, debe aplicarse de manera uniforme todo el año gravable.

Ahora bien, en desarrollo de la investigación administrativa, se estableció que la actora adoptó, para los meses de enero a julio de 1996, el sistema de “inventarios permanentes”, en cumplimiento del mandato contenido en el artículo 2 de la Ley 174 de 1994, según el cual,  los contribuyentes obligados a presentar su declaración de renta firmada por Contador Público o Revisor Fiscal, debían adoptar el sistema de “inventarios permanentes”. Pero  que en agosto del mismo año, decidió cambiar al método de “inventarios periódicos”.

Para la Sala, la anterior decisión encuentra justificación en el hecho de que en virtud   del Decreto 1333 de 29 de julio de 1996, se amplió hasta el 1 de enero de 1997, el plazo que tenían los contribuyentes para adoptar de manera obligatoria el sistema de inventarios permanentes, y teniendo en cuenta que las mencionadas disposiciones, no se refirieron al manejo que debía darse al costo de enajenación de los activos movibles, durante el tiempo transcurrido entre la expedición de la Ley 174 (Dic./94)  y el Decreto Reglamentario 1333 ( Jl. /96), cuando se había adoptado el sistema de “inventarios permanentes”, y se decidían volver al “periódico”. Por ello, es válido  concluir que para el año gravable 1996 no existía obligación de solicitar autorización para cambiar de sistema, tal como se ha precisado en oportunidades anteriores.

De otra parte, con ocasión de la respuesta al requerimiento especial la actora allegó certificación del Revisor Fiscal, en la cual se hace una discriminación detallada de los conceptos y factores de determinación de los costos de ventas declarados (fl. 5080 c.a. 10). Adicionalmente se anexaron al respectivo escrito certificaciones y facturas expedidas por los proveedores (fls. 5016 y ss c.a.10), que acreditan el total de las compras realizadas en el año gravable 1996, y también se explican los conceptos que integran cada una de las partidas, debidamente soportadas, las que son coincidentes con los factores declarados así:

Inventario inicial $5.119.218.000

Más compras netas 22.339.118.000

Menos inventario final  5.088.817.000

Total costos         $22.369.519.000

Así las cosas si bien en el acta de inspección contable se afirma que los costos incurridos entre enero y junio de 1996, no pudieron ser verificados, dado que en las cuentas  61 “costo de ventas”, 62 “compras” y 1435 “inventarios de mercancías no fabricados por la empresa”, no aparece registrada suma alguna, y sólo a partir del mes de agosto se afectaron dichas cuentas con los correspondientes registros (4958 c.a. 9); lo cierto es que no hay constancia de que los comprobantes respectivos hubieran sido requeridos a la demandante en desarrollo de la inspección, mientras que ésta afirma que todos los comprobantes estuvieran a disposición de los funcionarios que practicaron la inspección.

Por lo anterior, no existen razones para descalificar la contabilidad de la actora como medio de prueba, como lo pretende la demandada, dando aplicación del artículo 781 del Estatuto Tributario, más aún cuando la demandante demostró su inconformidad con lo consignado en el acta de inspección contable mediante el aporte de los comprobantes internos y externos que respaldan los costos registrados, desvirtuando así  la presunción de veracidad del acta de inspección que consagra el artículo 782 ib. y solicitó en la misma oportunidad una nueva inspección, que no fue decretada.

Se concluye que la actuación administrativa acusada carece de fundamento fáctico y jurídico, en cuanto decide rechazar la totalidad de los costos denunciados por la actora, y que no procede en el caso bajo análisis los costos presuntos del 75%,  que consagra el artículo 82 del Estatuto Tributario por no estar dados los presupuestos  fácticos que según la norma hacen viable tal reconocimiento. Se reconocen entonces  los costos declarados por $22.369.519.000, tal como se decidió en la sentencia apelada.

Deducción por concepto de intereses

Según se expone en la liquidación oficial de revisión impugnada, la certificación allegada por la actora para acreditar el pago de intereses a FABRISEDAS S.A., por $114.575.186, no especifica si dicha suma corresponde a intereses, pues lo que se afirma es que corresponde al pago parcial por la negociación del terreno y edificio de su propiedad.

Con la demanda, se allegó la certificación suscrita por el Revisor Fiscal (fl. 53 c.p.), en la cual se hace constar que en virtud de la negociación anotada se pactaron intereses que fueron causados en cuantía de $114.575.185, según comprobantes y cheques que en la misma certificación se relacionan. Certificación con base en la cual el Tribunal reconoció la deducción objeto de rechazo en la liquidación de revisión acusada.

Al respecto no contiene el recurso de apelación objeción alguna, pues se limita la demandada a afirmar que las notas débito aportadas en vía gubernativa no podían sustituir la certificación a que se refiere el artículo 117 del Estatuto Tributario, antes de ser modificado por la Ley 488 de 1998.  

Como es evidente que la sociedad beneficiaria del pago de intereses no es una entidad financiera, a las que se refiere el mencionado artículo, no encuentra la Sala razón alguna para modificar en este punto la decisión adoptada por el a quo.

Sanción por inexactitud y por libros de contabilidad.

Según los actos acusados, procede la sanción por libros de contabilidad por la causal prevista en el literal e) del artículo 654 del Estatuto Tributario, que reza: “No llevar los libros de contabilidad en forma que permitan verificar o determinar los factores necesarios para establecer las bases de liquidación de los impuestos o retenciones”.

La Sala observa que si bien es cierto, las inconsistencias detectadas por la Administración en la contabilidad de la actora, referidas a la ausencia de autorización previa para el cambio del método de valoración de inventarios, y el hecho de que la reversión contable del sistema y método para la determinación del costo de venta, no se hubiera ajustado al Plan Único de Cuentas; implican que la contabilidad no se lleva en debida forma, y que por ende, en los términos de los artículos 772 y 773 del Estatuto Tributario, no constituiría prueba suficiente a favor de la contribuyente; también lo es, que tales inconsistencias no permiten tipificar el hecho irregular que sanciona la citada disposición, pues no se demostró en el procedimiento administrativo, que  los libros de contabilidad de la actora no permitieron determinar el valor de los ingresos y  los costos de venta realizados, factores de determinación de la base de liquidación del impuesto, que es lo que sanciona la norma.

Cosa distinta es que la Administración no haya efectuado una verificación tendiente a confirmar la realidad de los ingresos y los costos declarados, que es lo que se evidencia en los hechos consignados en las actas de inspección tributaria y  contable, pues en el  caso de los ingresos no se realizó verificación alguna en la contabilidad de la actora y respecto de los costos no se demostró en desarrollo de la inspección contable la inexistencia de los comprobantes que respaldaban los registros contables respectivos, los que posteriormente fueron allegados por la actora con ocasión de la respuesta al requerimiento especial.  

Así las cosas, es improcedente la sanción por libros de contabilidad impuesta en los actos acusados, tal como lo decidió el a quo.

En cuanto a la sanción por inexactitud, resulta improcedente en cuanto se genera en la omisión de ingresos y el rechazo de los costos y deducciones que fueron desvirtuados por la actora, como en efecto se decidió en la sentencia apelada,  decisión que se confirma en la presente instancia.

De acuerdo con las consideraciones expuestas, no prospera el recurso de apelación interpuesto y procede en consecuencia la confirmación de la sentencia apelada.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta,  administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

F A L L A

CONFÍRMASE la sentencia apelada.

Se reconoce a la abogada Sandra Patricia Moreno Serrano como apoderada de la demandada, en los términos del poder que obra a folio 190.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal  de origen. Cúmplase.

Esta  providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

Héctor J. Romero Díaz      Ligia López Díaz

           Presidente

María Inés Ortiz Barbosa Juan Ángel Palacio Hincapié    

Raúl Giraldo Londoño

Secretario

A C L A R A C I O N    D E    V O T O

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

ACLARACION DE VOTO DE LA DOCTORA MARIA INES ORTIZ BARBOSA

Referencia: 25000-23-27-000-2001-01871-01

Actor: COLOMBIANA DE DROGAS S.A. EN LIQUIDACION

Ref.:   Número Interno 14540

Consejero Ponente: Dr. Juan Angel Palacio Hincapié

Providencia aprobada en la Sala de septiembre 21 del 2006.

Consigno a continuación la aclaración de voto anunciada frente a la providencia aprobada mayoritariamente.

En relación con la deducción por concepto de intereses, debe precisarse en primer término que las deducciones tienen un carácter taxativo que implica que su aplicación sea restrictiva a la norma que las señala y por ello deben limitarse estrictamente a lo señalado por el Legislador.

Así las cosas, no comparto la afirmación contenida en la página 23 de la sentencia objeto de aclaración en cuanto se señala que: “Como es evidente que la sociedad beneficiaria del pago de intereses no es una entidad financiera, a las que se refiere el mencionado artículo, no encuentra la Sala razón alguna para modificar en este punto la decisión adoptada por el a quo”.

En efecto, es así como respecto de la deducción de intereses existen normas especiales que tratan como deducción los intereses que se causan a entidades sometidas a la vigilancia de la Superintendencia Bancaria en su totalidad, así como los que se causen a otras personas o entidades, en este caso únicamente en la parte que no exceda la tasa más alta que se haya autorizado a los establecimientos bancarios durante el respectivo año o período gravable certificado anualmente por la Superintendencia Bancaria (art. 117 E.T.), aspecto este último que no fue tenido en cuenta al decidir la pertinente glosa. También son deducibles los intereses para adquisición de vivienda en las condiciones establecidas en el artículo 119 E.T., así como los intereses sobre créditos a corto plazo derivados de la importación o exportación de mercancías o de sobregiros o descubiertos bancarios de acuerdo con el literal b) del artículo 121 E.T.

En cambio dentro de los no deducibles se encuentran los intereses por deudas que por cualquier concepto tengan las agencias, sucursales, filiales o  compañías que funcionen en el país para con sus casas matrices extranjeras o agencias, sucursales o filiales de las mismas con domicilio en el extranjero, con las excepciones previstas en el artículo 124-1 E.T.

Mi aclaración de voto se dirige entonces a determinar que no todos los intereses son deducibles ni lo son siempre en su totalidad y por ello no es válida la afirmación que se toma a contrario sensu de lo dispuesto en el artículo 117 E.T., como de manera general se refiere la sentencia que aclaro.

Sin embargo, como ni en sede administrativa ni ante esta jurisdicción se hizo referencia alguna al fondo de la deducción sino que se discutió tan solo el aspecto probatorio, he compartido la decisión favorable al contribuyente respecto de esta glosa.

Con todo respeto,

MARIA INES ORTIZ BARBOSA