PERDIDA FISCAL OPERACIONAL - Se puede compensar con los beneficios netos o excedentes de ejercicios siguientes / DEDUCCIÓN POR PERDIDAS FISCALES - Es pertinente su aplicación al régimen tributario especial / PERDIDA FISCAL OPERACIONAL - Pueden ser diferidos  por cinco años / PERDIDAS DE CAPITAL - Se producen en la enajenación de bienes usados en la actividad productora de renta y son deducibles cuando exista fuerza mayor / PERDIDA EN ENAJENACIÓN DE ACTIVOS - Su deducción sólo es procedente cuando la pérdida es ocasional

Se consagra en el parágrafo 2° del artículo 5° del Decreto 124 de 1997 la exención del beneficio neto cuando el mismo se destina a compensar una pérdida constituida por el déficit que ha resultado de la depuración para la determinación del impuesto conforme a las normas de ese mismo decreto. De la lectura sistemática de los artículos 147 del Estatuto Tributario y del parágrafo del artículo 2° del Decreto 124 de 1997, observa la Sala que, contrario a lo afirmado por la parte demandante, esta remisión autoriza la aplicación del artículo 147 del Estatuto Tributario, pues se advierte que resulta pertinente en la determinación de la exención del beneficio neto o excedente. En efecto, el artículo 147 del Estatuto Tributario permite tratar como deducción la compensación de pérdidas para efectos de establecer la renta líquida gravable del impuesto básico de renta. Porque, como lo ha destacado la jurisprudencia reiterada de esta Sección: "... En materia tributaria se distinguen varias clases de pérdidas, con consecuencias fiscales definidas: 1. Las pérdidas operacionales que resultan del exceso de los gastos de un negocio o actividad generadora de una renta, en relación con los ingresos brutos percibidos en la misma (artículos 84 y 85 del Decreto 187 de 1975). Bajo unas condiciones especiales, podrán estas pérdidas ser diferidas por cinco años, con el fin de evitar su efecto negativo en los estados financieros, que pudieran llevar incluso a la disolución de la sociedad. 2. Las pérdidas de capital, sufridas durante el año o período gravable, en los bienes usados en el negocio o actividad productora de la renta, siempre que hubieren ocurrido por una fuerza mayor (artículo 83 Decreto 187 de 1975). Estas son pérdidas deducibles de la renta.  3. Además la ley contempla la pérdida ocurrida en la enajenación de activos, pero no autoriza su deducción, a menos que constituya una pérdida ocasional, en cuyo caso sólo puede restarse de las ganancias ocasionales netas obtenidas en el mismo ejercicio (artículo 103 Decreto 2053 de 1974)(hoy artículo 149 del Estatuto Tributario)".

DEDUCCIÓN POR PERDIDAS EN EL REGIMEN TRIBUTARIO ESPECIAL -Es deducible de las rentas que se obtenga en el futuro pero no dentro de un plazo indefinido / COMPENSACIÓN DE PERDIDAS EN EL REGIMEN TRIBUTARIO ESPECIAL - Debe hacerse dentro del término de cinco años / BENEFICIO NETO O EXCEDENTE - En su determinación se debe incorporar la pérdida operacional del ejercicio

La deducción por pérdidas operacionales viene a ser, entonces, una medida que pretende aliviar el deterioro que ha sufrido el patrimonio de un contribuyente, por efecto de pérdidas sufridas en su operación, mediante el derecho a una deducción sobre las rentas que obtenga en el futuro. Pero no de las que obtenga dentro de un plazo indefinido en el tiempo sino definido, concretamente dentro de los cinco años siguientes como lo menciona la disposición, sin que dicho plazo configure arbitrariedad o lesión respecto de los principios de equidad e igualdad tributaria. Es indudable que se trata de regímenes distintos, con tratamiento legal  diferenciado en cuanto a depuración, bases gravables, tarifas y beneficios especiales aplicables a determinados contribuyentes, entre otros. Es por ello que, a juicio de la Sala, el Comité de Entidades sin ánimo de Lucro concluyó a derecho que el beneficio neto o excedente de 1997, en cuantía de $121.532.284, no gozaba de la exención con fundamento en que la compensación que efectuó fue en relación con el déficit del año 1991, es decir, por no haber sido efectuado dentro del tiempo de los cinco años siguientes dispuesto en el artículo 147 del Estatuto Tributario.

CONSEJO  DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero ponente:  GERMAN AYALA MANTILLA

Bogotá, D.C.,  once (11) de marzo de dos mil cuatro (2004)

Radicación número: 25000-23-27-000-2001-0220-01(13542)

Actor: CORPORACIÓN CULTURAL ALEJANDRO VON HUMBOLDT

Demandado: LA NACIÓN MINISTERIO DE HACIENDA Y CRÉDITO PÚBLICO.

Referencia: IMPUESTO SOBRE LA RENTA AÑO DE 1997

F A L L O

Decide la Sala el recurso de apelación, interpuesto mediante apoderado judicial por la CORPORACIÓN CULTURAL ALEJANDRO VON HUMBOLDT, contra la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca Sección Cuarta Subsección "A", el 21 de agosto de 2002 desestimatoria de las pretensiones de la demanda instaurada contra los actos administrativos mediante los cuales el Comité de Entidades Sin Animo de Lucro, decidió una solicitud de calificación de procedencia de egresos y destinación del beneficio neto, por el período gravable de 1997.

ANTECEDENTES

Frente a la solicitud de calificación de los egresos y el beneficio neto o excedente por el año gravable de 1.997, presentada el 6 de abril  de 1.998,  por  la Corporación Cultural Alejandro Von Humboldt, el Comité de Entidades sin ánimo de Lucro  expidió la Resolución No. 0903 de fecha 29 de diciembre de 1999, mediante la cual declaró la procedencia de la deducibilidad de los egresos en cuantía de $4.160'713.717.83 por tener relación de causalidad con los ingresos por el año gravable de 1997; declaró la procedencia de la deducibilidad de los egresos en cuantía de $474.599.532 que fueron solicitados como inversiones en la vigencia fiscal de 1997; declaró que la Corporación no gozaba de la exención de parte del beneficio neto obtenido en el período gravable 1997 en cuantía de $121.532.284, por cuanto se compensó parcialmente la pérdida del ejercicio fiscal de 1991 por fuera del término señalado en el artículo 147 del Estatuto Tributario.

La Corporación Cultural Alejandro Von Humboldt, interpuso el recurso de reposición, el cual fue decidido mediante la Resolución No. 0082 de fecha 27 de octubre de 2000 en el sentido de confirmar la Resolución impugnada.

DEMANDA

La CORPORACIÓN CULTURAL ALEJANDRO VON HUMBOLDT presentó ante el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, demanda en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho contra las Resoluciones No. 0903 del 29 de diciembre de 1999 y 0082 del 27 de octubre de 2000 expedidas por el Comité de Entidades sin Ánimo de Lucro,  en cuanto se determinó que no gozaba de la exención del impuesto de renta y complementarios sobre parte del beneficio neto o excedente por valor de $121.532.284 por el año de 1997, correspondiente a la amortización de pérdidas de ejercicios anteriores.

A título de restablecimiento del derecho solicitó que se declare que la demandante está exenta del impuesto sobre la renta y complementarios  en relación con el beneficio neto o excedente determinado por el año gravable de 1997.

En "hechos" adujo que la CORPORACIÓN CULTURAL ALEJANDRO VON HUMBOLDT es una entidad sin ánimo de lucro, propietaria del Colegio Andino de Bogotá que solicitó al Comité de Entidades sin Animo de Lucro la calificación de la exención sobre el beneficio neto o excedente determinado por el año gravable de 1997.

Explicó que el Comité de Entidades sin Ánimo de Lucro en la Resolución No. 0903 del 29 de diciembre de 1999 consideró improcedente la deducción correspondiente a la compensación de pérdidas de ejercicios anteriores  por valor de $121.532.284 por considerar que debió sujetarse al término de cinco años señalado por el artículo 147 del Estatuto Tributario.

Con este proceder consideró quebrantados los artículos 147 y 357 del Estatuto Tributario y el parágrafo 2º del artículo 5º del Decreto Reglamentario 124 de 1997.

En primer lugar y con fundamento en lo dispuesto en el artículo 357 del Estatuto Tributario que establece el sistema de depuración de la base gravable del impuesto sobre la renta para los contribuyentes del régimen especial, señaló que la base gravable de esta clase de contribuyentes es diferente de la resultante de la depuración de la renta líquida gravable que constituye la base del impuesto en los demás contribuyentes que pertenecen al régimen general.

Que en esta depuración de la base gravable, para los del régimen general se toman en cuenta los ingresos susceptibles de incrementar el patrimonio mientras que para el régimen especial se incluyen todos los ingresos cualquiera que sea su naturaleza.

Que en cuanto a los egresos, en el régimen especial no solamente son procedentes los que tengan relación de causalidad con los ingresos, sino los que se refieran al cumplimiento de su objeto social, también las inversiones efectuadas en su cumplimiento, como la adquisición de activos que no constituyen egresos propiamente dichos, sino efectos que se registran en el activo del balance contable. En este régimen los egresos no necesariamente deben ser necesarios y proporcionados, como si lo deben ser para los del régimen general, en que ellos se determinan con criterio comercial (inciso 2º del artículo 107 del Estatuto Tributario), pues es una circunstancia ajena a los entes sin ánimo de lucro.

Explicó que son claras las diferencias entre uno y otro régimen, pues en el régimen especial no hay sometimiento a la renta presuntiva, se aplica una tarifa diferente del 20%, no existe la obligación de los ajustes integrales por inflación, están exoneradas del sistema de comparación de patrimonio, como del cálculo del anticipo.

De acuerdo a lo anterior consideró que no se le podía aplicar a este régimen el limitante consagrado en el artículo 147 del Estatuto Tributario que establece para las sociedades la posibilidad de compensar las pérdidas fiscales sufridas en cualquier año o período gravable, con las rentas que obtuvieren dentro de los cinco períodos gravables siguientes, pues en el régimen especial se admite la deducción de los egresos de cualquier naturaleza y la amortización de pérdidas constituyen egresos; Además que el artículo 147 está dirigido a cierto grupo de contribuyentes "las sociedades", por lo tanto no puede hacerse extensivo a otra clase de contribuyentes, en virtud de lo dispuesto en la regla 1ª del artículo 5º de la Ley 57 de 1887.

Señaló que el artículo 5º del Decreto 124 de 1997 regula la exención del beneficio neto o excedente y dispuso en su parágrafo 2º: "Cuando como resultado de la depuración para la determinación del impuesto señalado en los artículos anteriores resulte déficit, éste constituirá una pérdida del ejercicio, la cual podrá compensarse con los beneficios netos o excedentes de los períodos siguientes, decisión que deberá aprobarse en la asamblea u órgano directivo que haga sus veces."

De acuerdo a lo anterior, consideró que los actos administrativos son ilegales, pues hacen una distinción no prevista para el régimen especial, al exigir que la compensación de pérdidas se haga con los beneficios netos o excedentes de los cinco años posteriores, cuando la norma legal que autoriza la deducción de sus ingresos no estableció término preclusivo alguno.

Controvirtió el argumento de la Administración al resolver el recurso de reconsideración cuando señaló que el parágrafo transcrito autoriza dar aplicación al artículo 147 del Estatuto Tributario, pues no tiene en cuenta la demandada que el decreto reglamentario señala que "las entidades sometidas al régimen tributario especial del impuesto sobre la renta y complementarios, determinaran su impuesto en la forma prevista en este Decreto.", del cual hace parte el parágrafo 2º del artículo 5º del mismo.

OPOSICIÓN

La Nación, a través de apoderado concurrió a defender la legalidad de los actos acusados, para lo cual indicó que a raíz de la derogatoria del parágrafo del artículo 363 del Estatuto Tributario efectuada explícitamente por el artículo 83 de la Ley 488 de 1989 (sic) las entidades sin ánimo de lucro quedaron subsumidas en el régimen tributario general para las sociedades en general, con el exclusivo ítem de que las mismas se asimilan a sociedades de responsabilidad limitada, por lo tanto la aplicación del artículo 147 del Estatuto Tributario implica colocar las dos circunstancias en un pie de igualdad temporal, es decir, los beneficios que se tenían para el régimen especial desaparecen, "no por virtud de lo manifestado en la Resolución proferida por el Comité de Entidades sin Ánimo de Lucro, sino por efectos de la derogatoria ya expuesta, razón por la cual no podía atacar con este argumento dicho acto administrativo, que simplemente aplicó la nueva disposición."

SENTENCIA

La Sección Cuarta Subsección "A" del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, mediante la sentencia de fecha 21 de agosto de 2002,  denegó las pretensiones de la actora por considerar que si bien el parágrafo 2º del artículo 5º del Decreto 124 de 1997 no señalaba un término especial para la compensación de pérdidas, el parágrafo único del artículo 2º del mismo Decreto señalaba que las demás disposiciones legales y reglamentarias en relación con el impuesto de renta eran aplicables, lo que permitía dar aplicación al artículo 147 del Estatuto Tributario que establece el término de los cinco años.

De acuerdo a lo anterior, concluyó que la compensación efectuada por la actora del déficit presentado en 1991 con el excedente de 1997, no era viable y por lo tanto no tenía derecho a la procedencia de esos egresos.

APELACION

Inconforme con la decisión de primera instancia el apoderado judicial de la parte actora interpuso recurso de apelación en el cual reiteró que no se había dado aplicación a una norma especial, sino que fue indebidamente aplicada una norma que no corresponde al régimen especial, sino a los contribuyentes del régimen general, la que establece una limitante para la compensación de pérdidas de cinco años, concebida únicamente para las sociedades y no para las entidades sin ánimo de lucro.

Controvirtió la decisión del tribunal que no tomó en cuenta que son diferentes las "pérdidas fiscales" que experimentan las sociedades, con los "déficit" que es al que se refiere el parágrafo 2º del artículo 5º del Decreto 124 de 1997.

Insistió en las diferencias entre el régimen general y el régimen especial, que tiene regulación especifica la cual gobierna íntegramente la materia en cuanto al impuesto de renta y complementarios, y dentro de que se encuentra la procedencia de egresos, como es la compensación de una pérdida, sin límite en el tiempo.

Controvirtió la aplicación que hace la sentencia del artículo 147 del Estatuto Tributario, teniendo como apoyo el parágrafo del artículo 2º del Decreto 124 de 1997, pues si bien es cierto que señala que las demás disposiciones legales y reglamentarias le serán aplicables a las entidades sin ánimo de lucro, también es cierto que dicha disposición dice que "en lo pertinente" y por ello no es aplicable, toda vez que el artículo 147 solo está previsto para sociedades y en este sentido no es pertinente para los contribuyentes del régimen tributario especial, como tampoco para otros contribuyentes del régimen común, tales como personas naturales, sucesiones ilíquidas, asignaciones y donaciones modales, entre otros.

Finalmente estimó que la sentencia incurre en la impropiedad de decir que el parágrafo 2º del artículo 5º del Decreto 124 de 1997 regula las condiciones o requisitos para que sea viable la exención del beneficio neto o excedente del impuesto sobre la renta, lo cual considera no exacto, toda vez que aunque se halla dentro de un artículo que se titula "exención del beneficio neto o excedente", realmente por su contenido material, está regulando la depuración de dicho factor o base gravable y no la exención tributaria propiamente dicha.

Solicitó en consecuencia se revoque la decisión de primera instancia y se acceda  a las pretensiones de la demanda.

ALEGATOS DE CONCLUSION

La Nación al alegar de conclusión solicitó que se confirme la decisión de primera instancia, pues de conformidad con el parágrafo 2º del artículo 2º del Decreto 124 de 1997, si bien a las entidades del régimen tributario especial no se les aplica el sistema de renta por comparación patrimonial y renta presuntiva, ni estarán obligadas al cálculo del anticipo, la norma expresamente señala que "las demás disposiciones legales y reglamentarias en relación con el impuesto de renta y complementarios, les serán aplicables en lo pertinente."

De acuerdo a lo anterior, consideró que el artículo 147 del Estatuto Tributario si es aplicable y que no existe la diferencia entre las pérdidas y los déficit a que hace mención el apelante, ya que la esencia del efecto en materia tributaria y contable es la misma y no de orden gramatical.

MINISTERIO PÚBLICO

Representado por la señora Procuradora Sexta Delegada ante la Corporación conceptuó en forma desfavorable al recurso de apelación de la parte actora y solicitó confirmar el fallo apelado.

Con fundamento en lo dispuesto en el artículo 2º y en el parágrafo 2º del artículo 5º del Decreto 124 de 1997, señaló que como no existía procedimiento para solicitar el reconocimiento de las deducciones de pérdidas, debía acudirse a lo dispuesto en el artículo 147 y siguientes del Estatuto Tributario, la cual considera aplicable.

Por lo anterior concluyó que la Corporación demandante no tiene derecho a la compensación que pretendió pues la solicitud para el reconocimiento de ese beneficio la presentó después de haberse vencido el término indicado en el artículo 147 citado.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

En los términos del recurso de apelación interpuesto por la parte actora, debe decidir la Sala si se ajusta a derecho la decisión del Comité de Entidades sin Ánimo de Lucro de declarar que la CORPORACIÓN CULTURA ALEJANDRO VON HUMBOLDT no goza de la exención de parte del beneficio neto obtenido en el período gravable de 1997 en cuantía de $121.532.284 con fundamento en que dicha suma fue destinada a compensar parcialmente la pérdida del ejercicio fiscal de 1991 pasados los cinco períodos gravables que consagra el artículo 147 del Estatuto Tributario.

A juicio del apoderado judicial de la parte actora la aplicación que efectuó el Comité del artículo 147 del Estatuto Tributario fue indebida, al paso que no dio aplicación a la norma especialmente consagrada para el tema, como lo es el Parágrafo 2º del artículo 5º del Decreto 124 de 1997, que no establece ninguna limitante en cuanto al tiempo en que se puede compensar una pérdida.

Por su parte, el apoderado judicial de la entidad demandada y el Ministerio Público coinciden en señalar que lo dispuesto en el artículo 147 del Estatuto Tributario, si es aplicable al caso de la actora, pues el parágrafo 2º del artículo 2º del Decreto 124 de 1997 señala qué gravámenes no son aplicables a las entidades sin ánimo de lucro, como son la renta presuntiva, la comparación patrimonial y el cálculo del anticipo y dispone expresamente que las demás disposiciones legales y reglamentarias en relación con el impuesto de renta le serán aplicables en lo pertinente.

De los antecedentes administrativos se observa que el 6 de abril de 1998, la Corporación actora solicitó ante el Comité de Entidades Sin Ánimo de Lucro la calificación de la procedencia de los egresos efectuados en 1997 y la destinación del beneficio neto o excedente a inversiones en activo fijo durante el mismo año, a lo cual allegó el extracto del acta de la Asamblea General, en la que constaba la aprobación de la destinación del beneficio neto a las actividades señaladas, dentro del año.

El Comité de Entidades Sin Ánimo de Lucro a través de la Resolución 0903 de 1999, decidió declarar la procedencia de egresos en la suma de $4.635.313.249,83 correspondientes a egresos operacionales ($4.160.713.717,83) e inversiones amortizables ($474.599.532). Luego de efectuada la liquidación, se arrojó como excedente fiscal la suma de $121.532.284, la cual según Acta celebrada por la actora, se destinó a compensar parcialmente la pérdida del ejercicio fiscal de 1991. Sobre esta suma el Comité declaró que no gozaba de la exención de que trata el artículo 5º del Decreto 124 de 1997, por cuanto la compensación se efectuó por fuera del término previsto en el artículo 147 del Estatuto Tributario.

Ahora bien, el Estatuto Tributario consagra un régimen especial para el impuesto sobre la renta y complementarios, que cobija a entidades como la actora que es una Corporación sin ánimo de lucro, y que están descritas en el artículo 19, estableciendo que se someten al impuesto de renta y complementarios sobre el beneficio neto o excedente a la tarifa única del 20%.

Este beneficio se determina según el artículo 357 ibídem, tomando la totalidad de los ingresos, cualquiera sea su naturaleza, y restando el valor de los egresos de cualquier naturaleza, que tengan relación de causalidad con los ingresos o con el cumplimiento de su objeto social, incluyendo en los egresos las inversiones que hagan en cumplimiento del mismo.

Adicionalmente, el régimen especial del impuesto de renta consagra la posibilidad de que dicho beneficio neto o excedente tenga el carácter de exento cuando se destine directa o indirectamente, en el año siguiente a aquel en el cual se obtuvo, a programas que desarrollen dicho objeto social. Dispone igualmente el artículo 358 del estatuto, que el que se genere en la no procedencia de egresos no será objeto de la exención. Y finalmente señala que la parte del beneficio neto o excedente que no se invierta en los programas que desarrollen su objeto social, tendrá el carácter de gravable en el año en que esto ocurra.

Las anteriores normas tienen desarrollo en el Decreto 124 de 1997 "por el cual se reglamenta el régimen tributario especial contenido en el Estatuto Tributario"

Así en el artículo 5º del mencionado Decreto se regula la exención del beneficio neto o excedente, en los siguientes términos:

"ARTÍCULO 5º.- Exención del beneficio neto o excedente. El beneficio neto o excedente determinado de conformidad con lo dispuesto en el artículo 2º del presente decreto, estará exento del impuesto sobre la renta y complementarios, en la parte que cumpla alguna de las siguientes condiciones:

1. Se destine dentro del año siguiente al de su obtención, o dentro de los plazos adicionales de que trata el artículo siguiente, a desarrollar directa o indirectamente una o varias de las actividades citadas en el literal b) del artículo anterior.
2. Se destine a constituir asignaciones permanentes, para el desarrollo de tales actividades de conformidad con lo señalado en el artículo séptimo (7º) de este decreto.
3. En el caso de las entidades cooperativas, se destine al cumplimiento de su objeto social, conforme con la legislación cooperativa."

Tal como lo prescribe este mismo artículo, para efectos de obtener la exención, la entidad deberá previamente aprobar en su asamblea general u órgano directivo la destinación de los mismos en las anteriores condiciones y haber obtenido la calificación o autorización del Comité de Entidades Sin Ánimo de Lucro, antes de presentar la declaración de renta y complementarios.

Ahora bien, el Parágrafo 2º del artículo 5º mencionado, regula como exención del beneficio neto la siguiente posibilidad:

"Cuando como resultado de la depuración para la determinación del impuesto señalado en los artículos anteriores resulte déficit, éste constituirá una pérdida del ejercicio, la cual podrá compensarse con los beneficios netos o excedentes de los períodos siguientes, decisión que deberá aprobarse en la asamblea general u órgano directivo de la entidad que haga sus veces."

Se consagra así la exención del beneficio neto cuando el mismo se destina a compensar una pérdida constituida por el déficit que ha resultado de la depuración para la determinación del impuesto conforme a las normas de ese mismo decreto.

Pero igualmente, por tratarse de un régimen excepcional del impuesto, como ha sido indicado por la parte demandada, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 147 del Estatuto Tributario y en concordancia de lo dispuesto en el Parágrafo del Artículo 2º del Decreto 124 de 1997 se señala que:

"Artículo 2º Determinación del impuesto.

(...)

Parágrafo. Las entidades sometidas al régimen tributario especial del impuesto sobre la renta  y complementarios, determinarán su impuesto en la forma prevista en este decreto, y a ellas no les serán aplicables los sistemas de renta por comparación de patrimonios y renta presuntiva, ni estarán obligadas al cálculo del anticipo. Sin embargo, las demás disposiciones legales y reglamentarias en relación con el impuesto sobre la renta y complementarios les serán aplicables en lo pertinente." (Resalta la Sala)

De la lectura sistemática de las anteriores disposiciones, observa la Sala que, contrario a lo afirmado por la parte demandante, esta remisión autoriza la aplicación del artículo 147 del Estatuto Tributario, pues se advierte que resulta pertinente en la determinación de la exención del beneficio neto o excedente.

En efecto, el artículo 147 del Estatuto Tributario permite tratar como deducción la compensación de pérdidas para efectos de establecer la renta líquida gravable del impuesto básico de renta. Porque, como lo ha destacado la jurisprudencia reiterada de esta Sección :

"... En materia tributaria se distinguen varias clases de pérdidas, con consecuencias fiscales definidas: 1. Las pérdidas operacionales que resultan del exceso de los gastos de un negocio o actividad generadora de una renta, en relación con los ingresos brutos percibidos en la misma (artículos 84 y 85 del Decreto 187 de 1975). Bajo unas condiciones especiales, podrán estas pérdidas ser diferidas por cinco años, con el fin de evitar su efecto negativo en los estados financieros, que pudieran llevar incluso a la disolución de la sociedad. 2. Las pérdidas de capital, sufridas durante el año o período gravable, en los bienes usados en el negocio o actividad productora de la renta, siempre que hubieren ocurrido por una fuerza mayor (artículo 83 Decreto 187 de 1975). Estas son pérdidas deducibles de la renta.  3. Además la ley contempla la pérdida ocurrida en la enajenación de activos, pero no autoriza su deducción, a menos que constituya una pérdida ocasional, en cuyo caso sólo puede restarse de las ganancias ocasionales netas obtenidas en el mismo ejercicio (artículo 103 Decreto 2053 de 1974)(hoy artículo 149 del Estatuto Tributario)". (Consejo de Estado, Sala  de lo Contencioso Administrativo. Sección  Cuarta, sentencia No. 045 del 8 de noviembre de 1991; M.P. Doctora Consuelo Sarria Olcos).

La deducción por pérdidas operacionales viene a ser, entonces, una medida que pretende aliviar el deterioro que ha sufrido el patrimonio de un contribuyente, por efecto de pérdidas sufridas en su operación, mediante el derecho a una deducción sobre las rentas que obtenga en el futuro. Pero no de las que obtenga dentro de un plazo indefinido en el tiempo sino definido, concretamente dentro de los cinco años siguientes como lo menciona la disposición, sin que dicho plazo configure arbitrariedad o lesión respecto de los principios de equidad e igualdad tributaria.

Precisamente, ante una acusación de inconstitucionalidad en contra del referido artículo 147 del Estatuto Tributario, en el sentido de que este podría ser considerado discriminatorio por el plazo de cinco años allí señalado para solicitar la deducción por pérdidas operacionales, la Corte Constitucional observó:

"... Para la Corte es claro que el mecanismo compensatorio regulado en los preceptos bajo análisis le imprime eficacia  y justicia al impuesto sobre la renta a cargo de las sociedades, puesto que al permitirles deducir de sus utilidades las pérdidas fiscales sufridas en un período gravable evita que dicho  tributo termine por afectar la fuente generadora de la renta o utilidad. Además, y contrariamente a lo que piensa el actor este beneficio fiscal, sin exonerar a ninguna sociedad del pago del impuesto sobre la renta, toma en consideración la capacidad de pago de las sociedades que por distintos motivos presentan fluctuaciones en sus rentas o utilidades, al tiempo que estimula la inversión de capital en aquellas empresas cuyo objeto social implique correr riesgos de consideración, propósito que está conforme con el mandato de los artículos 333 y 334 de la Carta que le imponen al Estado el deber de promover el desarrollo empresarial, la productividad y la competitividad.        

 

Por lo anterior, carecen de fundamento los cargos de la demanda por supuesta violación de los principios de igualdad y equidad tributaria, pues el legislador otorga un plazo de cinco años a las sociedades que se hallen en el supuesto indicado en los artículos demandados para que hagan uso del beneficio tributario y compensen sus pérdidas fiscales dentro de dicho término teniendo en cuenta su capacidad económica para efectos del pago del impuesto a la renta". (Corte Constitucional. Sentencia C-261, 16 de abril de 2002. M.P. Doctora Clara Inés Vargas Hernández. Exp. D-3705).

 

Siendo esto así, en respeto a la interpretación de constitucionalidad señalada por la Corte, que hizo tránsito a cosa juzgada constitucional al tenor de lo dispuesto en el artículo 243 de la Carta, debe analizarse si existe una diferencia entre el régimen general del impuesto sobre la renta, al que pertenece el artículo 147 del Estatuto Tributario, y el denominado "régimen especial",  (artículo. 356 a 364 ib)  permita concluir que este sea ajeno o independiente a dicho régimen.

Es indudable que se trata de regímenes distintos, con tratamiento legal  diferenciado en cuanto a depuración, bases gravables, tarifas y beneficios especiales aplicables a determinados contribuyentes, entre otros.

Es por ello que, a juicio de la Sala, el Comité de Entidades sin ánimo de Lucro concluyó a derecho que el beneficio neto o excedente de 1997, en cuantía de $121.532.284, no gozaba de la exención con fundamento en que la compensación que efectuó fue en relación con el déficit del año 1991, es decir, por no haber sido efectuado dentro del tiempo de los cinco años siguientes dispuesto en el artículo 147 del Estatuto Tributario.

Así las cosas, aprecia la Sala que no debe darse prosperidad al recurso de apelación de la parte actora.

En mérito a lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

F A L L A :

1.  CONFIRMASE la sentencia apelada.

2.  RECONOCESE  PERSONERÍA a la Doctora Ana Isabel Camargo Ángel, para representar a la Nación conforme al poder obrante en el expediente.

Cópiese, notifíquese, comuníquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen y cúmplase.

Se deja constancia de que esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

MARIA INÉS ORTIZ BARBOSA GERMÁN AYALA MANTILLA

          Presidente de la Sección

LIGIA LÓPEZ DÍAZ    JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ

RAÚL GIRALDO LONDOÑO

Secretario