CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

RADICACIÓN NÚMERO : 25000-23-27-000-2000-1439-01(12949)

FECHA : Bogotá, D.C., febrero diez (10) de dos mil

tres (2003)

CONSEJERO PONENTE : JUAN ANGEL PALACIO HINCAPIE

ACTOR : SERVICIOS Y CONSULTORIAS TÉCNICAS

LIMITADA SERVICOLTE LTDA.

DEMANDADO : LA NACION - DIRECCION DE IMPUESTOS Y

ADUANAS NACIONALES

REFERENCIA : IMPUESTO SOBRE LA RENTA 1997-Beneficio

de Auditoría                                     

 -  F A L L O -

Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la DIAN contra la sentencia proferida por la Sub Sección B de la Sección Cuarta del Tribunal Administrativo de Cundinamarca de fecha 4 de octubre de 2001, estimatoria de las súplicas de la demanda instaurada por la sociedad SERVICIOS Y CONSULTORIAS TÉCNICAS LIMITADA, SERVICOLTE LTDA., en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho contra los actos administrativos mediante los cuales la División de Liquidación de la Administración de Impuestos de las Personas Jurídicas de Bogotá negó la solicitud de corrección a la declaración del impuesto sobre la renta por el año gravable de 1997.

ANTECEDENTES

El 13 de mayo de 1998, la sociedad actora presentó su declaración del impuesto sobre la renta correspondiente al año gravable de 1997, con un saldo a favor de $16.067.000. (folio 31 del cuaderno de antecedentes)

El 21 de abril de 1999, la sociedad presentó una corrección a la declaración inicial, incrementando el impuesto neto de renta en un 30%. (folio 19 de cuaderno de antecedentes)

El 24 de septiembre de 1999, la sociedad a través de su representante legal presentó un proyecto de corrección a la declaración presentada el 21 de abril de 1999 con el fin de incluir el saldo a favor del año gravable de 1996 y ajustar las retenciones en la fuente según los certificados. (folios 13 y 25 del cuaderno de antecedentes)

La División de Liquidación de la Administración de Impuestos de las Personas Jurídicas  de Bogotá mediante la Resolución No. 300641999000165 de fecha 11 de noviembre de 1999, resolvió negar la solicitud de corrección presentada por la sociedad el 24 de septiembre de 1999, por considerar que la declaración objeto de corrección, la presentada el 21 de abril de 1999 se encontraba en firme de conformidad con lo establecido en el artículo 111 de la Ley 488 de 1998, por cuanto la sociedad se había acogido al beneficio de auditoria consagrado en dicha disposición, según la cual el término de firmeza es de 4 meses contados a partir de la fecha de vigencia de la Ley. (folio 34 del cuaderno de antecedentes)

Interpuesto el recurso de reconsideración contra la anterior Resolución, la División Jurídica Tributaria de la mencionada Administración, a través de la Resolución No. 900102 del 27 de junio de 2000, confirmó en todas sus partes la Resolución impugnada y agotó la vía gubernativa. (folio 55 del cuaderno de antecedentes)

LA DEMANDA

En la demanda ante el Tribunal la sociedad actora por conducto de apoderado judicial, solicitó la nulidad de los actos administrativos que le negaron la solicitud de corrección a la declaración de renta por el año gravable de 1997 y en consecuencia que se restablezca su derecho, autorizando la corrección solicitada.

Adujo como normas violadas los artículos 589 y 683 del Estatuto Tributario; 111 de la Ley 488 de 1998; 84 del Código Contencioso Administrativo; 95 numeral 9º y 363 de la Constitución Política; y 15 del Código Civil, cuyo concepto de violación desarrolló a través de dos cargos así:

1. La norma que reguló el beneficio de auditoria modificó el término de firmeza de la declaración tributaria sin modificar la norma que regula el término para corregir las declaraciones tributarias. Indicó que el artículo 111 de la Ley 488 de 1998, consagró el beneficio de auditoria para las declaraciones de renta correspondientes a los años 1996 y 1997, señalando que el término de firmeza para estas declaraciones que sean corregidas para incrementar por lo menos en un 30% el impuesto neto de renta liquidado por el contribuyente, será de 4 meses contados a partir de la fecha de vigencia de esta ley, siempre y cuando la totalidad de los valores a cargo por impuestos, sanciones e intereses sean cancelados dentro de la misma oportunidad. Y finalmente dispuso la norma: "Para efectos de lo anterior, el término para corregir y pagar las declaraciones privadas vence una vez transcurridos los cuatro (4) meses señalados."

Consideró dicha disposición no restringió, no modificó o suspendió el contenido de los artículos 588 y 589 del Estatuto Tributario, por lo que son totalmente aplicables a las declaraciones de quienes se acogieron al beneficio de auditoria.

Controvirtió el argumento de la administración según el cual el término de firmeza debe ser idéntico al término para corregir, a lo cual señaló que tal suposición no está en la ley, pues el legislador en ninguna parte de la norma señaló que la firmeza de la declaración tributaria fuese para todo efecto, incluido el de corrección. Ejemplo de ello era que en la Ley 383 de 1997, se dispuso que el término de las correcciones  que requieren proyecto es de un año, mientras que el término de firmeza de las que no lo requieren es de dos años.

Señaló que la DIAN en Concepto No. 13739 de septiembre 14 de 1999 indicó en la tesis del segundo problema jurídico resuelto que: "El término de firmeza previsto en el caso del beneficio de auditoria no obsta para el ejercicio del derecho de corrección de las declaraciones, siempre y cuando no se modifiquen los supuestos legales para la procedencia del aludido beneficio.", para lo cual señaló como aplicable el artículo 588 del Estatuto Tributario que justamente la Administración de Personas jurídicas de Bogotá se abstuvo de aplicar en el presente caso.

Adujo que con el proceder administrativo se violaban los artículos 84 del Código Contencioso Administrativo y 683 del Estatuto Tributario, pues al dejar de aplicar el artículo 589 del Estatuto Tributario, se desconoció el derecho de la sociedad al saldo a favor que pretendía imputar con la corrección, haciéndole contribuir con mas de lo que le corresponde.

2. Petición subsidiaria. La presentación de la solicitud de corrección de la declaración de renta del año gravable de 1997 implica que el contribuyente ha renunciado al beneficio de auditoria concedido en la Ley.  Señaló que de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 111 de la Ley 488 de 1998 el beneficio de auditoria opera ipso-iure, por lo tanto la firmeza de la declaración tributaria opera por el simple ministerio de la ley, tan pronto se cumplan las condiciones legales, sin embargo ello no quiere decir que los contribuyentes no estén facultados a renunciar a dicho beneficio, favoreciendo además al Estado, al incrementar su impuesto neto de renta, sin derivar de tal hecho la firmeza de la declaración.

Sobre el punto citó el Concepto de la DIAN No. 004620 de enero 23 de 1997 que indica que "Por principio general; los derechos son renunciables en la medida en que no esté consagrada en la ley expresamente su irrenunciabilidad", el cual fue expedido en aplicación del artículo 15 del Código Civil.

Observó que de acuerdo a esta disposición la renuncia de derechos tiene dos limitaciones para su ejercicio: 1. que sólo mire el interés individual del renunciante, es decir, no se afecten derechos de terceros; y 2. que la renuncia no esté prohibida en la Ley. Dijo que estas condiciones se cumplían en el caso de autos.

Señaló que el beneficio de auditoria  establecido automáticamente por ministerio de la ley  no podía significar  que los contribuyentes dentro del ámbito de la facultad ordinaria de corregir las declaraciones tributarias, pierdan la facultad que la ley les concede  de modificar por razones jurídicas su denuncio rentístico a la realidad económica de su operación, máxime cuando el contribuyente pudo haber llegado a acceder a dicho beneficio no por fuerza de su voluntad sino como consecuencia automática del resultado de sus estados financieros pero con errores en la aplicación de normas fiscales.

Finalmente consideró inaceptable la tesis de la Administración según la cual la renuncia al beneficio de auditoria necesariamente debía haberse efectuado dentro del término de firmeza de la declaración tributaria, pues con dicha tesis se está coartando el derecho a la renuncia que del beneficio pueda hacer cualquier contribuyente, máximo teniendo en cuenta que con dicha renuncia no se genera ningún desmedro para la actividad fiscalizadora de la administración ni se ven afectados los términos de revisión, que empiezan a contar a partir de la corrección.

LA OPOSICION

La Nación, Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales a través de apoderado judicial se opuso a la prosperidad de las pretensiones de la actora.

En primer término señaló que la solicitud de la contribuyente se fundamentó en lo dispuesto en el artículo 589 del Estatuto Tributario, el cual establece que el término de corrección de las declaraciones que se efectúan mediante proyecto es de un año contado a partir de vencimiento del plazo para declarar y en el segundo inciso se enuncia que la oportunidad para presentar la solicitud se contará desde la fecha de presentación, cuando se trate de una declaración de corrección, que en este caso se produjo el 21 de abril de 1999, con lo cual dicho término vence el 21 de abril de 2000, sin embargo la presentación de dicha solicitud de corrección implica la renuncia al ejercicio del beneficio de auditoria  concedido por la ley.

Agregó que cuando la contribuyente presentó su solicitud para acogerse al beneficio de auditoria establecido en el artículo 111 de la Ley 488 de 1998, la posibilidad de corregir la declaración había precluido y la declaración corregida ya sencontraba en fme.

Consideró un contrasentido manifestar que la contribuyente no tenía la intención de acogerse al beneficio de auditoria, pues era evidente el cumplimiento de los requisitos establecidos en la norma que lo consagró.

Concluyó que la contribuyente se había acogido al beneficio de auditoria dentro del término para el mismo, pero ocurría que el término de corrección ya se había extinguido y como quiera que la disposición nada dijo respecto de este último, no podría considerarse que el otro término revivió por virtud del acogimiento a dicho beneficio.

LA SENTENCIA APELADA

El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, mediante el fallo de primera  instancia,   declaró la nulidad de los actos administrativos demandados y como restablecimiento del derecho tuvo como debidamente presentada la solicitud de corrección de 24 de septiembre de 1999.

Luego de transcribir la solicitud de la contribuyente presentada a la administración observó en primer lugar que la actora había hecho uso del artículo 589 del Estatuto Tributario y no del artículo 111 de la Ley 488 de 1998.

En segundo lugar consideró que en el expediente no obraba ninguna prueba de la que se concluyera que la sociedad había hecho uso del beneficio de auditoria y que por tal razón su declaración se encontrara en firme.

Adicionalmente señaló que la Ley 488 de 1998 no había suspendido ni modificado los artículos 588 y 589 del Estatuto Tributario sobre corrección a las declaraciones tributarias, sino que había permitido un beneficio a determinados contribuyentes, quienes mediante el incremento de su impuesto a través de la corrección, conseguían la firmeza de sus denuncios tributarios.

LA APELACION

Inconforme con la decisión de primera instancia, el apoderado judicial de la parte demandada interpuso recurso de apelación en el cual insistió en la legalidad de los actos acusados.

Critico que el tribunal fuera tan literal al estudiar la solicitud de corrección donde era evidente que aumentaba el saldo a favor y de conformidad con el artículo 589 del Estatuto Tributario, debía presentar un proyecto a la administración en ese sentido.

Que contrario a lo señalado por el tribunal, la contribuyente si pretendió beneficiarse de lo dispuesto en el artículo 111 de la Ley 488 de 1998, norma sobre la cual la misma actora en la demanda efectuó una amplia interpretación. Que la contribuyente planteó a la administración una solicitud bastante ambigua pretendiendo aplicar los eventos previstos en ambas normas, sin embargo y teniendo en cuenta la prevalencia del derecho sustancial sobre el formal, la pretensión relativa al beneficio de auditoria es más importante y sustancial que la presentación de una corrección para aumentar el saldo a favor.

Indicó que el término de firmeza previsto para ejercer el beneficio de auditoria es de cuatro meses, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 111 de la Ley 488 de 1998 a cuyo vencimiento la declaración respectiva quedaba en firme, por lo tanto el contribuyente cuando de manera simultanea anuncia que pretende acogerse a lo dispuesto en el artículo 589 del Estatuto Tributario, esta tratando de obtener beneficio en las dos normas, lo cual es prohibido por el artículo 23 de la Ley 383 de 1997, en cuanto a que no se pueden dar dos beneficios fiscales concurrentes.

Concluyó manifestando que el mismo hecho económico es el resultante de la obtención de ingresos en la declaración de renta de 1997, respecto del cual no se podría solicitar el beneficio de auditoria al tiempo que se le plantea a la administración tributaria la disminución del saldo a favor y que las deducciones a que se refiere la norma pertinente están dadas por los conceptos relativos a las retenciones que se incrementaron por parte del contribuyente, para poder acogerse al beneficio.

ALEGATOS DE CONCLUSION

La parte actora.  En oposición al recurso de apelación de la parte demandada, consideró que la acusación efectuada por el apoderado de la parte demandada en el recurso de apelación, de que el contribuyente quería beneficiarse tanto del artículo 111 de la Ley 488 de 1998 como de lo dispuesto en el artículo 589 del Estatuto Tributario, al presentar una solicitud de corrección bastante ambigua, carecía de fundamento y prueba, agrediendo la buena fe de la contribuyente y vulnerando la lealtad procesal.

Señaló que la corrección que se efectúa a través de lo dispuesto en el artículo 589 del Estatuto Tributario, no puede ser considerado como un beneficio tributario, como lo llama el apoderado de la Nación, sino que es un derecho que la ley otorga a los contribuyentes en la búsqueda de la certeza y justicia tributaria.

En cuanto al asunto debatido, dijo reiterar todos los planteamientos expuestos a lo largo del proceso e insistió en que la norma que consagró el beneficio de auditoria modificó el término de firmeza de la declaración tributaria pero no modificó la norma que regula el término para corregir las declaraciones, por lo tanto  la actora podía corregir su declaración, presentado la solicitud de corrección dentro de los términos  establecidos por la ley, a lo sumo la presentación de la solicitud de corrección de la declaración, implica que el beneficio de auditoria no le es aplicable al contribuyente, o, como se expuso en la demanda, que renuncia a este (sin haberlo solicitado explícitamente)

La parte demandada. Se refirió al beneficio de auditoria establecido por la Ley 488 de 1998 que redujo el término de firmeza de la declaración a 4 meses contados a partir de la vigencia de la ley, de tal modo que al corregir la declaración para efectos de acogerse al beneficio y pasado el tiempo de firmeza, no podía ser objeto de ningún tipo de modificación por parte del Estado, ni el contribuyente tampoco puede modificarla o corregirla.

De ahí que teniendo en cuenta que la sociedad actora se acogió expresamente al beneficio de auditoria, se descarta la aplicación del artículo 589 del Estatuto Tributario, en virtud de la firmeza de su declaración tributaria.

MINISTERIO PUBLICO

Dentro de esta oportunidad procesal no rindió registró actuación.

CONSIDERACIONES  DE  LA  SALA

Se  debate  en  la  presente  oportunidad  la  legalidad  de   los actos  administrativos  por  medio  de  los cuales la Administración Especial de Impuestos de las Personas Jurídicas de Santafé de Bogotá,  negó la solicitud de corrección presentada por la sociedad actora a la declaración de renta por el año gravable de 1997, por considerar que dicha declaración se encontraba en firme de conformidad con lo establecido en el artículo 111 de la ley 488 de 1998.

Cuentan los antecedentes del presente litigio que la sociedad presentó su declaración del impuesto sobre la renta correspondiente al año gravable de 1997, el día 13 de mayo de 1998,con un saldo a favor de $16.067.000.

El 21 de abril de 1999, la sociedad presentó una corrección a la declaración inicial, incrementando el impuesto neto de renta en un 30%.

El 24 de septiembre de 1999, la sociedad a través de su representante legal presentó un proyecto de corrección a la declaración presentada el 21 de abril de 1999 con el fin de incluir el saldo a favor del año gravable de 1996 y ajustar las retenciones en la fuente según los certificados.

Este proyecto de corrección fue negado por la División de Liquidación de la Administración de Impuestos de las Personas Jurídicas  de Bogotá mediante la Resolución No. 3006 4199 9000 165 de fecha 11 de noviembre de 1999,, por considerar que la declaración objeto de corrección, la presentada el 21 de abril de 1999 se encontraba en firme de conformidad con lo establecido en el artículo 111 de la Ley 488 de 1998, por cuanto la sociedad se había acogido al beneficio de auditoria consagrado en dicha disposición, según la cual el término de firmeza es de 4 meses contados a partir de la fecha de vigencia de la Ley.

Ha discutido la parte actora desde el inicio del debate que si bien el artículo 111 de la Ley 488 de 1998 que reguló el beneficio de auditoria  modificó el término de firmeza de la declaración tributaria, no modificó el término para corregir las declaraciones, siendo por tanto aplicables los artículos 588 y 589 del Estatuto Tributario, y por ello procedente su solicitud de corrección presentada en septiembre de 1999.

Ha considerado igualmente que de no aceptarse la anterior posición se tenga la corrección a la declaración como renuncia al beneficio de auditoria que operó ipso iure respecto a la declaración presentada el 21 de abril de 1999.

Ahora bien, mediante la Ley 488 de 1998  "Por la cual se expiden normas en materia tributaria y se dictan otras disposiciones fiscales de las entidades territoriales", se consagró el beneficio de auditoria para las declaraciones de renta de 1996, 1997 y 1998,  lo cual implicaba el otorgamiento de firmeza anticipada a las liquidaciones privadas del impuesto sobre la renta y complementarios, obviamente, con el cumplimiento taxativo y estricto de las condiciones previstas en la ley.

El beneficio en relación con las citadas declaraciones, concretamente en relación con los años 1996 y 1997, quedó consagrado legalmente en los siguientes términos:

"Ley 488 de 1998

(diciembre 24)

"Por la cual se expiden normas en materia tributaria y se dictan otras disposiciones  fiscales de las entidades territoriales"

(…)

Artículo 111 Transitorio. El término de firmeza para las declaraciones privadas del impuesto sobre la renta y complementarios, correspondientes a los años gravables de 1996 y 1997, que sean corregidas para incrementar por lo menos en un treinta por ciento (30%) el impuesto neto de renta liquidado por el contribuyente, será de cuatro (4) meses contados a partir  de la fecha de vigencia de la presente ley, siempre y cuando la totalidad de los valores a cargo por impuestos, sanciones e intereses sean cancelados dentro de la misma oportunidad, e independiente de que sobre las mismas exista auto de inspección tributaria o contable, emplazamiento para corregir o requerimiento especial.  Para efectos de lo anterior, el término para corregir y pagar las declaraciones privadas vence una vez transcurridos los cuatro (4) meses señalados.

En el caso de los contribuyentes que, a al fecha de vigencia de la presente ley, no hayan presentado declaración de renta y complementarios por los años gravables 1996 y/o 1997, y cumplan con dicha obligación dentro del término de los cuatro (4) meses siguientes a la fecha de vigencia de la presente ley, les será aplicable el término de firmeza de la liquidación privada previsto en el inciso anterior, para lo cual deberán incrementar el impuesto neto de renta en los porcentajes que se indican a continuación:

1. Para el año gravable de 1996, el porcentaje de incremento del impuesto neto a cargo por dicho período deberá ser por lo menos de un cincuenta por ciento (50%), en relación con el impuesto neto de renta de la declaración del año 1995 que hubiere sido presentada con anterioridad al 30 de septiembre de 1998.

2. Para el año gravable de 1997, el porcentaje de incremento del impuesto neto a cargo por dicho período deberá ser por lo menos de un cuarenta por ciento (40%), en relación con el impuesto neto de renta de la declaración del año 1996, la cual, a su vez, deberá reunir con lo dispuesto en el numeral anterior.

PARAGRAFO 1.  Los términos de firmeza previstos en el presente artículo no serán aplicables en relación con las declaraciones privadas del impuesto sobre las ventas y de retención en la fuente por los períodos comprendidos en los años 1996 y 1997, las cuales se regirán en esta materia por lo previsto en los artículos 705 y 714 del Estatuto Tributario.

PARAGRAFO 2. Lo dispuesto en el presente artículo no será aplicable a los contribuyentes del régimen tributario especial, ni a los contribuyentes que son objeto de los beneficios consagrados en materia del impuesto sobre la renta  para la zona de la Ley Páez en las Leyes 218 de 1995 y 383 de 1997 y para las empresas de servicios públicos domiciliarios en el artículo 211 del Estatuto Tributario". (subrayas de la Sala)

De acuerdo a la anterior disposición, el beneficio de auditoría para las declaraciones de renta de los años 1996 y 1997, consistió en la firmeza de las mencionadas declaraciones, en los cuatro meses siguientes  a partir  de la vigencia de la ley, mediante el mecanismo de la corrección para incrementar el impuesto neto de renta liquidado, en un 30% respecto a la inicial, y aún para aquéllos que no las hubieren presentado, mediante el cumplimiento del deber formal, dentro del mismo lapso a partir de la  vigencia de la ley, con los incrementos porcentuales (40%  50%) del impuesto,  oportunidad de presentación que allí se precisa,  y siempre y cuando cancelen los valores a cargo por concepto de impuestos, intereses y sanciones dentro de los cuatro meses contados partir de la vigencia de la ley.

En el caso de autos y como se narra en el capítulo de la demanda correspondiente a los hechos fundamento de la acción, la sociedad actora procedió a corregir su declaración de renta de 1997, el día 21 de abril de 1999 incrementando el impuesto neto de renta en un 30% y cancelando en su oportunidad el mayor impuesto liquidado y la sanción correspondiente.

De acuerdo a lo anterior y teniendo en cuenta los argumentos expuestos por la demandante tanto en vía gubernativa como con ocasión de la presente acción, estima la Sala, que contrario a lo determinado por el a quo, es evidente que la mencionada corrección presentada por ella tuvo como objeto acogerse al beneficio de auditoria consagrado en el artículo 111 transitorio de la Ley 488 de 1998 al dar cumplimiento a los requisitos señalados para el efecto, pues corrigió su declaración tributaria dentro del término legal, incrementó su impuesto neto de renta en el porcentaje mínimo señalado por la ley y canceló los valores a cargo por impuestos y sanciones.

Siendo así las cosas la declaración de renta presentada por la contribuyente por el año gravable de 1997 quedó en firme al cabo de los 4 meses contados a partir de la fecha de vigencia de la Ley 488 de 1998, que según su artículo 154 rigió a partir de la fecha de su publicación, que se llevó a cabo en el Diario Oficial 43.460 de diciembre 28 de 1998, por lo tanto la declaración adquirió firmeza el 28 de abril de 1999.

Ahora bien, no comparte la Sala los argumentos expuestos por el apoderado judicial de la sociedad actora cuando señala que el beneficio de auditoria si bien modificó el término de firmeza para dichas declaraciones, no hizo lo mismo con la facultad de los contribuyentes de corregir las declaraciones, pues considera la Sección que la firmeza de una declaración tributaria conlleva necesariamente la imposibilidad tanto de la administración de ejercer su facultad de fiscalización, como del contribuyente de corregirla.

No debe confundirse el término de firmeza, con la firmeza misma, pues mientras corre el término de firmeza si es posible que tanto la administración como los contribuyentes realicen actos tendientes a determinar correctamente la obligación tributaria, lo que incluye el ejercicio de la facultad de corrección, mientras que una vez ocurrida la firmeza, el impuesto se vuelve incontrovertible e inmodificable tanto para una parte como para la otra, pues la firmeza es oponible a ambas partes.

Así lo ha precisado la Sala en reiteradas oportunidades cuando se ha  considerado que los contribuyentes no pueden efectuar correcciones a una declaración tributaria que se encuentre en firme, ni la administración puede darle efectos legales a dicha corrección(1).

El anterior criterio no se opone a que la firmeza haya ocurrido mediante la opción del beneficio de auditoria, o mediante el cumplimiento de los supuestos que consagra de forma general el Estatuto Tributario (artículo 714) pues la firmeza en todo caso implica la indiscutibilidad del impuesto.

De acuerdo a lo anterior y para el presente caso, ocurrida la firmeza de la declaración de renta por el año gravable de 1997 el 28 de abril de 1999, no podía posteriormente la contribuyente corregir su declaración, por lo tanto  la solicitud de corrección presentada por ella el 24 de septiembre de 1999 no es procedente, estando en consecuencia ajustados a derecho los actos administrativos demandados.

Sobre el punto discute la sociedad actora que la misma DIAN ha pretendido una interpretación finalística de la norma que regula el beneficio de auditoria, aceptando que el tema de la procedencia de la corrección de las declaraciones con beneficio de auditoria, se resuelve  en el sentido de que esta procede siempre que no se modifiquen los presupuestos que la norma preveía para que se configurara el beneficio de auditoria, y transcribe la "tesis" del segundo problema jurídico resuelto a través del Concepto No. 13739 de septiembre 14 de 1999 que señala:

"El término especial de firmeza previsto en el caso del beneficio de auditoria no obsta para el ejercicio del derecho de corrección de las declaraciones, siempre y cuando no se modifiquen los supuestos legales para la procedencia del aludido beneficio."

La Sala no comparte la interpretación que de dicho concepto efectúa la parte actora, pues en primer lugar, es claro que el mencionado pronunciamiento oficial se refiere a la corrección que se efectúe dentro del "término especial de firmeza", lo que se dijo anteriormente, no es lo mismo que la firmeza ya ocurrida.

En efecto, dentro del término de firmeza tanto la administración como el administrado pueden adelantar las actuaciones para la determinación correcta del tributo, pero una vez ocurrida la firmeza ya el tributo se vuelve indiscutible.

Sin embargo en relación con el beneficio de auditoria y en atención a la pretensión subsidiaria de la demanda de que se tenga la corrección como renuncia al dicho beneficio, considera la Sala que  la corrección que se haga dentro del término de firmeza en la que se modifiquen los supuestos legales para la procedencia de dicho beneficio, implica la renuncia al beneficio de auditoría, pero no como lo aduce la parte actora, que se renuncia al beneficio cuando se hace uso del derecho de corrección una vez pasado el término de firmeza, que en este caso es de cuatro meses, pues se repite, ocurrida la firmeza, ya la determinación del impuesto es inmodificable por cualquiera de las partes, la Nación o el contribuyente.  

En segundo lugar, el Concepto que parcialmente transcribe la parte actora en su escrito de demanda corresponde al siguiente problema jurídico:

"¿Se pierde el beneficio de auditoría por el año gravable de 1998, cuando la declaración tributaria presentada en los términos del artículo 22 de la Ley 488 de 1998, es corregida acudiendo al procedimiento previsto en el artículo 588 del Estatuto Tributario, dentro de los seis meses siguientes a su presentación?"

Aquí resuelve la DIAN la pregunta en relación con el beneficio de auditoría que fue consagrado para el año gravable de 1998 en el artículo 22 de la Ley 488 de 1998 que adicionó el artículo 689-1 del Estatuto Tributario contemplando un término especial de firmeza de 6 meses siguientes a la presentación oportuna de la declaración, efectuando como interpretación jurídica las siguientes precisiones que no fueron advertidas por la actora y que comparten en esencia las anteriores consideraciones de la Sala.

Dice así el concepto en su parte pertinente:

"Se plantea si frente al beneficio de auditoría es posible corregir la declaración tributaria que cumple los requisitos señalados en la ley para gozar de él.

En este punto se considera que dado que la norma no estableció condicionante alguno al respecto, el término especial de firmeza previsto en el caso del beneficio de auditoría no hace nugatorio para el contribuyente el derecho que tiene de corregir sus declaraciones; sólo que en este evento, tal derecho debe ejercerse dentro del mismo plazo que la ley ha otorgado para la firmeza de las liquidaciones privadas, por cuanto resultaría inocuo que la corrección se presentara por parte del contribuyente cuando ya la declaración objeto de la misma se encuentra en firme." (Subrayas fuera del texto)

Las anteriores consideraciones son suficientes para dar prosperidad al recurso de apelación interpuesto por la parte demandada, pues la corrección efectuada por la sociedad actora el 24 de septiembre de 1999 a la declaración de corrección presentada el 21 de abril de 1999 en relación con la declaración del impuesto de renta por el año gravable de 1997, lo fue cuando la declaración que se pretendía corregir se encontraba en firme y por lo tanto no podía ser modificada ni por la administración ni por la contribuyente, no siendo aceptable tampoco la pretensión de la renuncia al beneficio de auditoria, pues ya el término para ese efecto también había precluido por el transcurso de los cuatro meses de firmeza de la declaración con beneficio de auditoría, como se precisó anteriormente.   

Siendo así las cosas, procede revocar la sentencia de primera instancia estimatoria de las pretensiones de la actora para en su lugar denegar las súplicas de la demanda.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

F  A  L  L  A  :

1° REVOCASE  la sentencia apelada, en su lugar.

2° DENIEGANSE LAS SUPLICAS DE LA DEMANDA.

3° RECONOCESE PERSONERIA a la Dra. EDNA PATRICIA DIAZ MARIN para representar a la Nación.

COPIESE, NOTIFIQUESE, COMUNIQUESE Y DEVUELVASE AL TRIBUNAL DE ORIGEN.  CUMPLASE.

Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha.

LIGIA LÓPEZ DÍAZ GERMAN AYALA MANTILLA

      -Presidente-                  

MARIA INES ORTIZ BARBOSA JUAN ANGEL PALACIO HINCAPIE

RAUL GIRALDO LONDOÑO

-Secretario-

NOTAS DE PIE DE PAGINA

1 Entre otras las sentencias de fechas  29 de septiembre de 2000, Exp. 10576 C.P. Dr. Germán Ayala Mantilla, 2 de marzo de 2001 Exp. 11656 C.P. Dr. Juan Ángel Palacio Hincapié, 4 de mayo de 2001, Exp. 11653 C.P. Dra. Ligia López Díaz,  2 de noviembre de 2001 Exp. 12407 C.P. Dra. Ligia López Díaz y 26 de septiembre de 2002, Exp. 12790.V