EMPRESAS GENERADORAS DE ENERGIA ELECTRICA CON BASE EN CARBONES DE TIPO TERMICO - Sus rendimientos financieros son renta exenta, aunque no se deriven de actividades relacionadas con su objeto social, dado que el beneficio se asocia con el objeto social de la empresa y no con el tipo de renta que reciba / EXENCION DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA PARA GENERADORAS DE ENERGIA ELECTRICA CON BASE EN CARBONES DE TIPO TERMICO Y ENERGIA SOLAR - Requisitos y Naturaleza. Es una exención subjetiva, pues está dada en razón de la persona natural o jurídica y no en función de la actividad de generación eléctrica / EXENCION DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA PARA EMPRESAS DE SERVICIOS PUBLICOS DOMICILIARIOS - Opera frente a las rentas provenientes de la prestación de servicios de acueducto, alcantarillado y aseo y sus actividades complementarias previstas en la Ley 142 de 1994, cuando las obtengan entidades oficiales o sociedades de economía mixta

La DIAN, en el acto administrativo de determinación, rechazó la suma de $1.912.380.000 por concepto de renta exenta, por cuanto no habían sido obtenidos en desarrollo de la actividad de generación eléctrica sino por rendimientos financieros. Advierte la Sala que, de conformidad con el artículo 211 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 97 de la Ley 223 de 1995, son exentas las rentas provenientes de la prestación de los servicios públicos domiciliarios de acueducto, alcantarillado y las de aseo cuando sean obtenidas por entidades oficiales o sociedades de economía mixta, y las actividades complementarias de los anteriores servicios determinadas en la Ley 142 de 1994, están exentas del impuesto sobre la renta y complementarios por un período de siete (7) años a partir de la vigencia de esa ley. Gozarán también de esta exención las empresas generadoras que se establezcan a partir de la vigencia de esta ley y cuya finalidad sea exclusivamente la generación de energía eléctrica con base en carbones de tipo térmico y energía solar como combustible primario, y estén provistas de equipos adecuados para producir un bajo impacto ambiental, estarán exentas del impuesto de renta y complementarios por un término de veinte (20) años. La Sala advierte, que la exención prevista en el parágrafo 3° del artículo 211 del Estatuto Tributario, antes mencionado, está dada en consideración a la persona jurídica o natural (factor subjetivo) y no en función de la actividad de generación eléctrica (factor objetivo); procede exclusivamente por el tipo de empresa de servicios públicos que se haya establecido a partir de la vigencia de la Ley 223 de 1995, esto es, a partir del 22 de noviembre de 1995 y que su objeto social corresponda a la generación o comercialización de energía con base en carbones de tipo térmico. En relación con las rentas exentas correspondientes a rendimientos financieros, la Sala reitera lo dicho en la Sentencia 18870 del 7 de junio de 2012, en la que precisó: “El artículo 211 del Estatuto Tributario, en la versión vigente para el año gravable 2000, señalaba: (…) Esta norma establece en el inciso 1º, como regla general, que todas las empresas de servicios públicos están sometidas a los impuestos nacionales, con ciertas excepciones, así: 1. Los incisos  2º y 4º establecen exenciones a las rentas obtenidas bajo las siguientes condiciones: […] 2. El inciso 3º prevé que las rentas sean obtenidas por las actividades de transmisión o distribución de energía eléctrica domiciliaria, sin ninguna otra condición. De las anteriores exenciones se advierte que se imponen condiciones respecto del hecho que genera las rentas y, en algunos casos, de las personas que las obtienen. 3. Por su parte, los parágrafos 3º y 4º establecieron exenciones a las empresas generadoras de energía eléctrica bajo las siguientes condiciones: a) Que se establezcan a partir de la vigencia de la Ley 223 de 2005 con la finalidad exclusiva de generar energía eléctrica con base en carbones de tipo térmico y energía solar como combustible primario, y estén provistas de equipos adecuados para producir un bajo impacto ambiental; b) Que se reestructuren o se establezcan con la finalidad exclusiva de generar y comercializar energía eléctrica con base en el aprovechamiento del recurso hídrico y de capacidad instalada inferior a veinticinco mil (25.000) kilovatios. Como se advierte, en estas últimas exenciones, a diferencia de las que se prevén en los incisos anteriores, no se tienen en cuenta las rentas obtenidas durante el ejercicio, sino que el objeto social de la empresa se ajuste a lo previsto en la Ley. En esas condiciones, las exenciones consagradas en los parágrafos 3º y 4º son de tipo subjetivo por depender únicamente del tipo de persona o entidad que se constituya sin que la clase de ingresos obtenidos tenga incidencia en la procedibilidad o no del beneficio tributario, porque sobre este último aspecto la norma nada dispuso. Además, revisados los antecedentes legislativos de los parágrafos 3º y 4º del artículo 211 E.T., se advierte que la finalidad para crear dichas exenciones fue la de incentivar la creación de empresas generadoras de energía con base en el carbón y en el aprovechamiento del recurso hídrico” […] La Sala advierte que los ingresos rechazados por la DIAN corresponden a operaciones que la sociedad actora realizó para cumplir con su objeto social, en cuanto hacen parte de las actividades que se requieren para llevarlo a cabo, y como antes se anotó, la exención se asocia al objeto social de la empresa, independientemente del tipo de renta que perciba. En ese contexto, considera la Sala que los rendimientos financieros por valor de $1.912.380.000, que fueron declarados como renta exenta, no podían ser rechazados por la Administración Tributaria por el hecho de no derivar de las actividades de generación y comercialización de energía eléctrica, pues tal requisito no lo contempló la disposición legal. Por esta razón, es procedente la exención por los rendimientos financieros obtenidos por TERMOCAUCA S.A., en los términos del artículo 211 del Estatuto Tributario.  

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 211 PARAGRAFO 3 MODIFICADO POR LA LEY 223 DE 1995 - ARTICULO 97

NOTA DE RELATORIA: La síntesis del asunto es la siguiente: Termocauca S.A. E.S.P. demandó la nulidad de los actos administrativos por los que la Administración de Impuestos y Aduanas de Popayán modificó la declaración del impuesto de renta y complementarios que presentó por el año gravable 1998, en el sentido de rechazar rentas exentas no obtenidas en desarrollo de la actividad de generación eléctrica sino por rendimientos financieros e imponer sanción por inexactitud. La Sala revocó la sentencia del Tribunal Administrativo del Cauca que anuló los actos, sólo respecto de la sanción y, en su lugar, los anuló en su totalidad y declaró en firme la liquidación privada del gravamen. Lo anterior, por cuanto concluyó que, en los términos del artículo 211 [pár. 3] del E.T., procedía la exención por los rendimientos financieros obtenidos por TERMOCAUCA, de modo que la administración no los podía rechazar por el hecho de no derivar de las actividades de generación y comercialización de energía eléctrica, pues tal requisito no lo contempló dicha disposición legal. Al respecto reiteró que la referida exención es de carácter subjetivo, pues se asocia al objeto social de la empresa y no al tipo de renta que perciba.

NOTA DE RELATORIA: Sobre la naturaleza de la exención prevista en el artículo 211, parágrafo 3 del Estatuto Tributario se reitera Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia de 7 de junio de 2012, Exp. 18870, M.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.

INSPECCION TRIBUTARIA - Alcance y fines. Requisitos / INSPECCION TRIBUTARIA OFICIOSA - Suspende por tres meses el término para notificar el requerimiento especial / SUSPENSION DEL TERMINO PARA NOTIFICAR EL REQUERIMIENTO ESPECIAL – Opera desde la notificación del auto que decreta la inspección tributaria

El artículo 779 del Estatuto Tributario señala que la inspección tributaria es un medio de prueba en virtud del cual se realiza la constatación directa de los hechos que interesan a un proceso adelantado por la Administración Tributaria para verificar su existencia, características y demás circunstancias de tiempo, modo y lugar;  esta diligencia debe decretarse mediante auto que se notificará por correo o personalmente y en él se deben indicar los hechos materia de la prueba y los funcionarios comisionados para practicarla. A su finalización debe extenderse un acta en la que se incluyan todos los hechos y pruebas examinadas y los resultados obtenidos, la fecha de cierre de la investigación y debe estar suscrita por los funcionarios que adelantaron la diligencia. Si como resultado de la inspección se establece la existencia de inconsistencias en la declaración, la Administración debe expedir un requerimiento especial en el que plantee las modificaciones a que haya lugar y el contribuyente debe responderlo dentro de los tres meses siguientes. La inspección oficiosa suspende por tres meses el término para notificar el requerimiento especial, suspensión que opera desde la notificación del auto que decreta la diligencia.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 779

NOTA DE RELATORIA: Sobre la suspensión del término de notificación del requerimiento especial con ocasión de la inspección tributaria se reitera Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia de 28 de febrero de 2008, Exp. 15201, M.P. Héctor J. Romero Díaz.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRIGUEZ

Bogotá D. C., veinticuatro (24) de octubre de dos mil trece (2013)

Radicación número: 19001-23-31-000-2003-01301-01(19392)

Actor: TERMOCAUCA S.A. E.S.P.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN

FALLO

Procede la Sala a decidir el recurso de apelación interpuesto por las partes contra la sentencia del 30 de junio de 2011, proferida por el Tribunal Administrativo del Cauca, que dispus:

“PRIMERO: DECLARAR la NULIDAD PARCIAL de la Liquidación Oficial No. 170642002000015 expedida el 5 de abril del 2002, y de la Resolución No. 170012003000006 de abril 8 de 2003, en cuanto modificó la primera y confirmó la segunda, la declaración privada de renta año gravable 1998 de la SOCIEDAD TERMOCAUCA S.A., únicamente respecto de la sanción de inexactitud impuesta.

SEGUNDO: FIJASE como SALDO A PAGAR por el impuesto de renta, año gravable 1998 a cargo de la SOCIEDAD TERMOCAUCA S.A., la suma de SEISCIENTOS SESENTA Y OCHO MILLONES SIETE MIL PESOS ($668.007.000), conforme a lo expuesto en la parte motiva.

(…)”

ANTECEDENTES

El 13 de abril de 1999, TERMOCAUCA S.A. presentó la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios, correspondiente al año gravable 1998, en la que liquidó un saldo a favor de $2.166.00.  

El 8 de junio de 2000, la División de Fiscalización Tributaria de la Administración de Popayán profirió el Auto de Apertura de investigación  N° 405, por el programa “Empresas Prestadoras de Servicios Públicos y el 21 de junio de la misma anualidad, el Auto de Inspección Tributaria N° 09, con el fin de verificar la exactitud de la declaración tributaria.

Del análisis de los documentos aportados por la actora y los obtenidos en la inspección tributaria, la Administración encontró diferencias en los valores declarados, razón por la cual profirió el Requerimiento Especial N° 170632001000030 del 12 de julio de 2001, en el que propuso el rechazo de rentas exentas, la modificación de la renta presuntiva y la imposición de sanción por inexactitu.

La actora, dentro del término legal, dio respuesta al requerimiento citad, en la que manifestó su desacuerdo con la glosa propuesta; el 5 de abril de 2002, la División de Liquidación practicó la Liquidación Oficial de Revisión Nº 170642002000015 mediante la cual modificó la declaración privada en la forma propuesta en el requerimiento especial, excepto en lo relacionado con la renta presuntiva, la que dejó en cero, como había sido declarada, y señaló como saldo a pagar la suma de $1.738.940.00.

El 4 de junio de 2002 la actora interpuso recurso de reconsideración contra la liquidación oficial de revisió, que fue resuelto mediante la Resolución N°. 170012003000006 del 8 de abril de 2003, confirmando el acto administrativo impugnad.

LA  DEMANDA

La sociedad demandante, en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho consagrada en el artículo 85 del Código Contencioso Administrativo, solicitó la nulidad de la liquidación oficial de revisión y de la resolución que la confirmó.

A título de restablecimiento del derecho pidió que se declare la firmeza de la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios presentada por TERMOCAUCA S.A. por el año gravable 1998.

Invocó como normas violadas las siguientes:

1. Artículos 29, 338 y 363 de la Constitución Política.
2. Artículo 647, 683 y 779 del Estatuto Tributario.
3. Artículos 1°, 14, 15, 18, 24.3 y 186 de la Ley 142 de 1994.
4. Artículo 94 de la Ley 223 de 1995.
5. Artículos 2°, 3° y 4° de la Ley 218 de 1995.

Para desarrollar el concepto de violación propuso los siguientes cargos:

Violación de los artículos 29 de la Constitución Política y 779 del Estatuto Tributario.

Manifestó que la DIAN incluyó en el acta de cierre de la inspección tributaria, hechos ocurridos con posterioridad a la diligencia; que la entidad demandada inició la diligencia el 29 de junio de 2000 y la terminó el 8 de agosto del mismo año pero que, en el acta, los funcionarios incluyeron actuaciones de fechas posteriores, esto es, el Auto de Inclusión N° 115 del 12 de julio de 2001.

Indicó que, por lo expuesto, la prueba que sirvió de sustento para modificar la declaración no es válida, lo que genera la nulidad de toda la actuación administrativa.

Agregó que el requerimiento especial es nulo porque aunque tiene fecha de expedición del 13 de julio de 2001, en la última página se lee que la notificación por correo se surtió el día 12 del mismo mes y año.

Sostuvo que la DIAN quebrantó el debido proceso porque la inspección tributaria fue practicada sin dar estricto cumplimiento a las disposiciones legales.

Violación de los artículos 338, inciso final y 363 de la Constitución Política.

Alegó que la aplicación de los conceptos no puede ser retroactiva; que en el memorando explicativo de la liquidación oficial de revisión se alude a los Conceptos 050613 del 29 de diciembre de 1999 y 125150 del 28 de diciembre de 2000, los cuales no pueden aplicarse a hechos acaecidos con anterioridad a su promulgación.

Violación de los artículos 1°, 14.2, 15, 18 y 24.3 de la Ley 142 de 1994 y 94 de la Ley 223 de 1995.

Manifestó que la DIAN desconoció los artículos mencionados, que permiten la exención del impuesto sobre la renta para las empresas de servicios públicos domiciliarios, a pesar de estar demostrado que ese es el objeto social de TERMOCAUCA S.A.

Adujo que la entidad demandada, para unos efectos, considera que la actora es una entidad prestadora de servicios públicos domiciliarios, merecedora de la exclusión de la renta presuntiva, pero para las rentas exentas le niega tal condición.

Violación de los artículos 2°, 3° y 4° de la Ley 218 de 1995.

Señaló que la Ley 218 de 1995 otorgó incentivos tributarios a las empresas que se constituyeran dentro de la zona del Río Páez, afectada por el fenómeno natural.

Precisó que la DIAN desconoció el carácter exento de las rentas de la sociedad actora, por cuanto consideró que no había entrado a la etapa productiva y que los ingresos declarados no eran operacionales sino que correspondían a rendimientos financieros; que este desconocimiento pone a la empresa en situación de no poder desarrollar el objeto social; que todas las empresas atraviesan por un período de improductividad durante el cual tiene que hacer rentar sus activos para poder atender su normal funcionamiento.

Que, así mismo, la entidad demandada fijó una condición no prevista en las normas citadas.

Sanción por inexactitud.

Manifestó que en el caso analizado no se presentan las conductas determinadas en el artículo 647 del Estatuto Tributario, para la imposición de la sanción por inexactitud, pues los datos consignados en la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 1998 son verdaderos.

Advirtió que se configuró la diferencia de criterios frente al derecho aplicable; que la sociedad actora atendió la Ley 218 de 1995, que no solo fue objeto de variada reglamentación, sino también de innumerables conceptos de la DIAN.

CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA

La apoderada de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN, en escrito de contestación a la demanda, se opuso a las pretensiones de la mism.

Manifestó que la Administración, al practicar la inspección tributaria, cumplió todos los requisitos señalados en los artículos 778 y 779 del Estatuto Tributario, por lo que es una prueba idónea y eficaz.

Que, en efecto, respetando el debido proceso y, al amparo de los principios de publicidad y contradicción de la prueba, el acto que la ordenó fue debidamente expedido y notificado. Que fue ordenada y practicada por funcionarios competentes para hacerlo, quienes observaron las normas de procedimiento establecidas y los hechos advertidos en la diligencia quedaron claramente expuestos en el acta respectiva.

En cuanto al aspecto de fondo del asunto discutido, manifestó que en el proceso de determinación y discusión del impuesto se estableció que la actora no tenía derecho a las rentas exentas declaradas porque corresponden a ingresos financieros, no operacionales.

De conformidad con el artículo 211 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 97 de la Ley 223 de 1995, todas las empresas prestadoras de servicios públicos son contribuyentes de los impuestos nacionales, con excepción de las empresas generadoras que se establecieran a partir del 22 de diciembre de 199  y cuya finalidad fuera exclusivamente la generación de energía eléctrica, en condiciones que produjeran un bajo impacto ambiental, las que estarían exentas del impuesto de renta y complementarios por un término de veinte (20) años.

El principio general es que las empresas dedicadas a prestar los servicios a que se alude, son contribuyentes del impuesto sobre la renta y están exentas de pagar el tributo sobre las rentas provenientes de: i) la prestación de los servicios públicos domiciliarios de acueducto y alcantarillado; ii) la transmisión y distribución domiciliarias de energía eléctrica; y iii) la generación de energía eléctrica, de los servicios públicos domiciliarios de gas y de telefonía local y su complementaria de telefonía móvil rural, por el tiempo indicado anteriormente.

En cada caso se impone como condición para la procedencia de la exención que se trate de rentas producto de la prestación de servicios públicos domiciliarios, o la generación, transmisión o distribución de los mismos. Por lo tanto, no procede la exención sobre las rentas obtenidas por concepto de rendimientos o utilidades de capital por créditos o inversiones realizadas en entidades financieras.

Así mismo, tales ingresos no estarían sujetos a retención en la fuente por el mismo término.

Por lo tanto, no procede la exención sobre las rentas obtenidas, por estas empresas, por concepto de rendimientos o utilidades de capital por créditos o inversiones realizadas en entidades financieras.

Dado que, en el caso que nos ocupa, TERMOCAUCA S.A. no había desarrollado actividades en el año gravable 1998, tampoco había obtenido rentas provenientes del ejercicio de su actividad, que pudieran gozar de la exención estipulada, las rentas obtenidas por rendimientos financieros no pueden considerarse como exentas.

En cuanto a la sanción por inexactitud, manifestó que se cumplen los presupuestos establecidos en el artículo 647 del Estatuto Tributario, por solicitar exenciones a las que no tiene derecho.

    

LA SENTENCIA APELADA

Mediante sentencia del 30 de junio de 201, el Tribunal Administrativo del Cauca declaró la nulidad parcial de los actos administrativos demandados.

Las razones aducidas en la decisión son las siguientes:

Después de transcribir los artículos 684, 702, 706  y 779 del  Estatuto Tributario, referidos a la práctica de la inspección tributaria, precisó que ésta se realizó en el domicilio fiscal de la sociedad actora los días 29 y 30 de junio de 2000, atendiendo la normativa relacionada y se cerró el 8 de agosto de la misma anualidad.

Afirmó que el hecho de que la Administración solicitara a la actora los soportes de la declaración que no fueron aportados en la inspección tributaria, no invalida el contenido de la misma porque ésta puede involucrar otros medios probatorios.

Expresó que, de conformidad con el artículo 779 del Estatuto Tributario, el acta de la inspección tributaria puede notificarse conjuntamente con el requerimiento especial, como en efecto ocurrió.

Advirtió que de la copia autentica del requerimiento especial, aportada por la DIAN, pudo establecer que la fecha de expedición corresponde al 12 de julio de 2001 y no al 13 del mismo mes y año, como lo afirmó la actora.

En cuanto a la causal de nulidad constitucional porque la DIAN aplicó en el proceso de determinación conceptos expedidos con posterioridad al año gravable investigado, indicó que la actora no sustentó debidamente el cargo, y por lo tanto, se abstuvo de pronunciarse.

Precisó que, de acuerdo con los artículos 97 de la Ley 223 de 1995 y 24 de la Ley 142 de 1994, las empresas de servicios públicos domiciliarios son contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios y, por lo tanto, están llamadas a cumplir la obligación tributaria sustancial que se origina al realizarse los presupuestos previstos en la ley como generadores del impuesto.

Que, según el certificado de existencia y representación legal, TERMOCAUCA S.A. se constituyó en diciembre de 1996, con el propósito de explorar, explotar y administrar los yacimientos carboníferos que hubiere adquirido a cualquier título, en alguna parte del territorio nacional.

Que para que proceda el beneficio de la exención, las empresas deben haberse constituido a partir de la entrada en vigencia de la Ley 223 de 1995;  dedicarse exclusivamente a la generación de energía eléctrica y estar provistas de equipos adecuados para producir un bajo impacto ambiental.

Indicó que la DIAN desconoció, como renta exenta los ingresos que por la suma de $1.912.380.000 obtuvo la empresa por rendimientos financieros, lo que no fue desvirtuado por la actora la que, por el contrario, acepta que durante el periodo gravable cuestionado no generó ingresos en desarrollo de su objeto social, por estar en etapa de montaje, es decir, en periodo improductivo.

Manifestó que no hay lugar a aplicar sanción por inexactitud porque los datos suministrados fueron completos y veraces, comoquiera que los ingresos financieros fueron declarados por la actora con el convencimiento de que el artículo 211 del Estatuto Tributario le concedía el beneficio tributario en razón de su objeto social, sin importar la fuente de los mismos, presentándose diferencia de criterios respecto de la norma aplicable.

RECURSO DE APELACIÓN

Las partes, inconformes con la decisión de primera instancia, interpusieron recurso de apelación, en los siguientes términos:

La demandante reiteró los argumentos expuestos en la demand.

La demandada solicitó modificar la sentencia impugnada y, en su lugar, negar las súplicas de la demand.

Manifestó que es procedente la sanción por inexactitud impuesta porque la sociedad actora incluyó en la declaración tributaria exenciones inexistentes de lo cual se derivó un menor impuesto a pagar; que, en consecuencia, no hubo diferencia de criterios entre la Administración Tributaria y el contribuyente, sino el desconocimiento de las normas aplicables en cuanto al cumplimiento de los requisitos que dan derecho a solicitar los beneficios contenidos en la Ley 218 de 1995.

Advirtió que para la época de los hechos, existía abundante material jurídico, normativo, doctrinal y jurisprudencial, que aclaraba los alcances de la disposición que consagraba el beneficio de la ley Páez, al cual no tiene derecho.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

La demandante  no intervino en esta etapa procesal.

La demandada reiteró los argumentos expuestos en el escrito de contestación de demanda y en el recurso de apelació.

El Ministerio Público no intervino en esta etapa procesal.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

Se decide si son nulos los actos administrativos mediante los cuales la Administración de Impuestos y Aduanas de Popayán modificó la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios, presentada por la demandante, por el año gravable 1998.

En esas condiciones, procede la Sala al estudio de los cargos.

Violación de los artículos 29 de la Constitución Política y 779 del Estatuto Tributario.

Sostiene la actora que en el desarrollo de la inspección tributaria se presentaron irregularidades porque se incluyeron hechos ocurridos con posterioridad a la fecha de la visita lo que, en su criterio, vicia el proceso de determinación del impuesto.

De la inspección tributaria como medio de prueba

El artículo 779 del Estatuto Tributario señala que la inspección tributaria es un medio de prueba en virtud del cual se realiza la constatación directa de los hechos que interesan a un proceso adelantado por la Administración Tributaria para verificar su existencia, características y demás circunstancias de tiempo, modo y lugar;  esta diligencia debe decretarse mediante auto que se notificará por correo o personalmente y en él se deben indicar los hechos materia de la prueba y los funcionarios comisionados para practicarla.

A su finalización debe extenderse un acta en la que se incluyan todos los hechos y pruebas examinadas y los resultados obtenidos, la fecha de cierre de la investigación y debe estar suscrita por los funcionarios que adelantaron la diligencia.

Si como resultado de la inspección se establece la existencia de inconsistencias en la declaración, la Administración debe expedir un requerimiento especial en el que plantee las modificaciones a que haya lugar y el contribuyente debe responderlo dentro de los tres meses siguientes. 

La inspección oficiosa suspende por tres meses el término para notificar el requerimiento especial, suspensión que opera desde la notificación del auto que decreta la diligenci.

En el caso concreto, la actora alegó que no es válida la diligencia de inspección tributaria porque en el acta se incluyeron actuaciones posteriores a la fecha de finalización de la misma.

En el caso sub examine se encuentran probados los siguientes hechos:

Mediante Auto N° 17632000000405 del 8 de junio de 2000, la Administración Tributaria ordenó iniciar investigación a la sociedad TERMOCAUCA S.A., por el programa “Empresas prestadoras de servicios públicos domiciliarios”.

El 21 de junio del mismo año, dictó el Auto de Inspección Tributaria N° 093, notificado en la misma fecha, mediante planilla de correo N° 837, en la que se comisionó a los funcionarios Rúbilo Daza Castro y Rafael Dueñas Aguilar, para verificar la exactitud de la declaración tributaria.

Los días 29 y 30 de junio de 2000, los funcionarios comisionados se desplazaron al domicilio fiscal de la sociedad, Kilometro 3 vía Timba, Vereda San José del municipio de Santander de Quilichao – Cauca, con el fin de adelantar la diligencia, lo que no fue posible  porque el representante legal manifestó que los libros de contabilidad de la empresa se encontraban en la ciudad de Cali.

Los funcionarios se trasladaron a la dirección: Ciudad Jardín, Avenida Piedra Grande, Casa N° 5 de la ciudad de Cali, donde fueron atendidos por el gerente administrativo y el contador.

De la inspección a los libros de contabilidad los funcionarios concluyeron que por el año 1998, y aun a la fecha de la visita, la sociedad se encontraba en etapa de prospectación, es decir, en período improductivo, por lo que consideraron procedente proferir requerimiento especial con la correspondiente sanción por inexactitud.

Finalizaron el acta, precisando: “No siendo otro el objeto de la presente diligencia, se da por terminada a los ocho (8) días del mes de Agosto del año 2.000 y se firma por los funcionarios que en ella intervinieron”. Aparece firmada por los funcionarios Rúbilo Daza Castro y José Rafael Dueñas Aguilar.

El 19 de septiembre de 2000, mediante el Oficio N° 581763-1113-64, la Administración Tributaria le solicitó al contribuyente, entre otros documentos y/o información, lo siguiente: balance de prueba, estado de resultados, discriminación de ingresos brutos, discriminación de ventas brutas por tipo de producto, certificados de retención en la fuente, procedimientos para el cálculo de la renta presuntiva y de la renta exenta.

Con fecha 4 de octubre del 2.000 el contribuyente respondió el citado oficio.

El 12 de julio de 2001, la División de Fiscalización dictó el Auto N° 170632001000115, con el fin de incluir al funcionario Edward Roosevelt Collazos Díaz a la investigación ordenada mediante el Auto de Apertura N° 17632000000405 del 8 de junio de 2000.

El acta de inspección tributaria fue integrada al requerimiento especial  del 12 de julio de 2001, tal como lo ordena el artículo 779 del Estatuto Tributario y notificada en la misma fecha, según sello visible en el folio 361 del cuaderno de antecedentes.   

Visto lo anterior se colige que la inspección tributaria se inició el día 29 de junio de 2000, con la notificación del auto que la decretó y que, en desarrollo de la misma, los funcionarios Rúbilo Daza Castro y José Rafael Dueñas Aguilar utilizaron diversos medios de prueba que proporcionaron a la autoridad tributaria documentos y datos de cuyo estudio concluyó que existían motivos suficientes para proponer la modificación de la declaración privada.

La ley establece que cuando, de oficio, se decrete la práctica de inspección tributaria, el término para notificar el requerimiento especial se suspende por el término de tres meses, contados a partir de la notificación del auto que la decrete, lo que en el caso en estudio ocurrió el 21 de junio de 2000.

Advierte la sociedad actora que la inspección tributaria no es válida porque en ella se incluye una actuación posterior a la fecha de cierre; se refiere a la mención que en el acta se hizo, del Auto N° 170632001000115 del 12 de julio de 2001, por medio del cual se incluyó al funcionario Edward Roosevelt Collazos Díaz, en la investigación.

Observa la Sala que aunque el acta de la visita tiene fecha del 8 de agosto de 2000, por lo que, en principio, parecería incongruente la cita del auto de inclusión del 12 de julio de 2001, fue notificada junto con el requerimiento especial en la fecha mencionada, por lo que no adolece de vicio alguno. Aunado a lo anterior,  dicho funcionario no participó en la diligencia pues, como antes se anotó, esta fue adelantada por los funcionarios Rúbilo Daza Castro y José Rafael Dueñas Aguilar.

Estando demostrada la práctica real y completa de la diligencia de inspección tributaria, con total sujeción a la normativa que la reglamenta,  y la inclusión, en el acta correspondiente, de todos los hechos, las pruebas examinadas, los resultados obtenidos y la fecha de cierre de la investigación, así como por estar suscrita por quienes en ella intervinieron, goza de plena validez.

Precisó la sociedad actora que hay violación del debido proceso porque el requerimiento especial tiene fecha de expedición del 13 de julio de 2001 pero fue notificado el día 12 del mismo mes y año.  

En los folios 352 a 361 del cuaderno de antecedentes se observa el Requerimiento Especial N° 170632001000030; en la parte superior derecha de la página 1, aparece la fecha de expedición, que corresponde al 12 de julio de 2001; así mismo, en la última página del anexo explicativo se distingue el sello de la DIAN en el que se lee: “DIVISIÓN FINANCIERA Y ADMINISTRATIVA. El presente acto administrativo se notifica Hoy 12 JUL. 2001. Por correo con planilla Nº 0748. Art. 565 y 566 E.T. Firma del Funcionario (…)”.

Lo anterior demuestra que el requerimiento especial se profirió y se notificó el 12 de julio de 2001 y no en fecha anterior a su expedición, como lo afirmó la actora.    

Por otro lado, afirmó la demandante que la aplicación de los conceptos no puede ser retroactiva; que en el memorando explicativo de la liquidación oficial de revisión se alude a los Conceptos 050613 del 29 de diciembre de 1999 y 125150 del 28 de diciembre de 2000, anteriores al año 1998, de que se trata.

Sobre este asunto es necesario precisar que, contrario a lo afirmado por la actora,  los actos administrativos demandados se fundamentaron en las Leyes 142 de 1994, 218 y 223 de 1995, que regulan el régimen tributario de las empresas de servicios públicos, las exenciones para las nuevas empresas agrícolas, ganaderas, microempresas, establecimientos comerciales, industriales, turísticos, las compañías exportadoras y mineras que se instalen efectivamente en la zona afectada por el sismo y avalancha del río Páez y en los artículos 188, 189, 191, 194, 211 y 369 del Estatuto Tributario, relacionados con la renta presuntiva y la retención en la fuente.  

Lo anterior evidencia que los actos administrativos no fueron proferidos con base en los Conceptos 050613 del 29 de diciembre de 1999 y 125150 del 28 de diciembre de 2000, sino en lo consagrado en las normas vigentes y aplicables a los hechos que se discuten y que la referencia a los conceptos mencionados se hizo para ratificar que la actora no gozaba de exenciones en materia de renta presuntiva.

Por otro lado, la actora afirma que tiene derecho a la exclusión de la renta presuntiva, porque mediante la Resolución N° 069 del 3 de abril de 1997, fue reconocida como nueva empresa, para efectos de la Ley Páez, Ley 218 de 1995.

Al respecto, observa la Sala, al revisar la liquidación oficial de revisión, que la DIAN no modificó el renglón “RC Renta presuntiva”, ya que se mantiene el valor declarado inicialmente, cero “0”. Por lo tanto, no se analizará el cargo planteado.    

No prospera el cargo.

Violación de los artículos 1°, 14.2, 15, 18 y 24.3 de la Ley 142 de 1994; 2°, 3° y 4° de la Ley 218 de 1995 y 94 de la Ley 223 de 1995.

Manifestó la actora que la DIAN desconoció los artículos 1°, 14.2, 15, 18 y 24.3 de la Ley 142 de 1994 y 94 de la Ley 223 de 1995, que permiten la exención del impuesto sobre la renta para las empresas de servicios públicos domiciliarios, a pesar de estar demostrada su naturaleza como tal.

Así mismo, indicó que la Ley 218 de 1995 otorgó incentivos tributarios (exención de impuesto de renta) para las empresas que se constituyeran dentro de la zona del Río Páez, afectada por el fenómeno natural y que es merecedora de la exclusión de la renta presuntiva.

De la exención establecida para las empresas de servicios públicos domiciliarios.

Según el artículo 24 de la Ley 142 de 1994, todas las entidades prestadoras de servicios públicos están sujetas al régimen tributario nacional y de las entidades territoriales, pero se observarán estas reglas especiales:

“(…) 24.2. Por un período de siete años exímase a las empresas de servicios públicos domiciliarios de orden municipal, sean ellas de naturaleza privada, oficial o mixta, del pago del impuesto de renta y complementarios sobre las utilidades que se capitalicen o que se constituyan en reservas para la rehabilitación, extensión y reposición de los sistemas.

24.3. Las empresas de servicios públicos domiciliarios no estarán sometidas a la renta presuntiva establecida en el Estatuto Tributario vigente. (…)”

El artículo 211 del Estatuto Tributario, referido a la misma exención, fue modificado por el artículo 97 de la Ley 223 de 1995,  en los siguientes términos:

“ARTÍCULO 97. EXENCIÓN PARA EMPRESAS DE SERVICIOS PÚBLICOS DOMICILIARIOS. El artículo 211 del Estatuto Tributario quedará así:

"ARTÍCULO 211. EXENCIÓN PARA EMPRESAS DE SERVICIOS PÚBLICOS DOMICILIARIOS. Todas las entidades prestadoras de servicios públicos son contribuyentes de los impuestos nacionales, en los términos definidos por el Estatuto Tributario, con las excepciones que se establecen a continuación.

"Las rentas provenientes de la prestación de los servicios públicos domiciliarios de acueducto, alcantarillado y las de aseo cuando sean obtenidas por entidades oficiales o sociedades de economía mixta, y las actividades complementarias de los anteriores servicios determinadas en la Ley 142 de 1994, están exentas del impuesto sobre la renta y complementarios por un período de siete (7) años a partir de la vigencia de esta ley, sobre las utilidades que capitalicen o que apropien como reservas para la rehabilitación, extensión y reposición de los sistemas.

"Gozarán de esta exención, durante el mismo período mencionado, las rentas provenientes de la transmisión o distribución domiciliaria de energía eléctrica. Para tal efecto, las rentas de la generación y de la distribución deberán estar debidamente separadas en la contabilidad.

Así mismo, las rentas provenientes de la generación de energía eléctrica, y las de los servicios públicos domiciliarios de gas, y de telefonía local y su actividad complementaria de telefonía móvil rural cuando éstas sean obtenidas por entidades oficiales o sociedades de economía mixta, estarán exentas del impuesto sobre la renta y complementarios por un término de ocho (8) años, sobre las utilidades que capitalicen o que apropien como reservas para la rehabilitación, extensión y reposición de los sistemas, de acuerdo con los siguientes porcentajes:

Para el año gravable de 1996              100% exento

Para el año gravable de 1997               90% exento

Para el año gravable de 1998               80% exento

Para el año gravable de 1999               70% exento

Para el año gravable de 2000               60% exento

Para el año gravable de 2001               40% exento

Para el año gravable de 2002               20% exento

Para el año gravable de 2003 y siguientes  0% exentos.

PARÁGRAFO 1o. Para efectos de la sobretasa en el sector del gas de que trata el numeral 89.5 del artículo 89 de la Ley 142 de 1994, se entenderá para todos los efectos que dicha sobretasa será hasta del veinte por ciento (20%) del costo económico del suministro en puerta de ciudad.

PARÁGRAFO 2o. Para los efectos de la sobretasa o contribución especial en el sector eléctrico de que trata el artículo 47 de la Ley 143 de 1994 se aplicará para los usuarios no regulados que compren energía a empresas generadoras de energía no reguladas, para los usuarios residenciales de los estratos 5 y 6, y para los usuarios no residenciales, el 20% del costo de prestación del servicio.

PARÁGRAFO 3o. Las empresas generadoras que se establezcan a partir de la vigencia de esta ley y cuya finalidad sea exclusivamente la generación de energía eléctrica con base en carbones de tipo térmico y energía solar como combustible primario, y estén provistas de equipos adecuados para producir un bajo impacto ambiental, estarán exentas del impuesto de renta y complementarios por un término de veinte (20) años.

PARÁGRAFO 4o. Las empresas generadoras que se reestructuren o se establezcan con la finalidad exclusiva de generar y comercializar energía eléctrica con base en el aprovechamiento de recurso hídrico y de capacidad instalada inferior a veinticinco mil (25.000) Kilovatios, estarán exentas del impuesto de rentas y complementarios por un término de veinte (20) años a partir de la vigencia de esta ley. Esta exención debe ser concordante con la retención en la fuente en lo referente a las entidades no sujetas a retención. (…)”

Conforme con las anteriores disposiciones, las empresas de servicios públicos estarán exentas del impuesto sobre la renta y complementarios cuando sus ingresos provengan de las actividades relacionadas con la prestación del servicio respectivo, para el caso bajo análisis, de la transmisión o distribución domiciliaria de energía eléctrica.

Así mismo, las rentas provenientes de la generación de energía eléctrica, entre otras, cuando sean obtenidas por entidades oficiales o sociedades de economía mixta, gozarán de la misma exención sobre las utilidades que capitalicen o que apropien como reservas para la rehabilitación, extensión y reposición de los sistemas

Según el certificado de existencia y representación lega, TERMOCAUCA S.A. se constituyó el 17 de diciembre de 1996; el objeto social determinado en el momento de su creación fue “la construcción, montaje y puesta en marcha de una planta generadora de energía térmica en base a carbón; la generación, distribución, venta y comercialización de energía térmica en base a carbón”.   

Según el parágrafo 3° del artículo 97 de la Ley 223 de 1995, las empresas generadoras que se establezcan a partir de la vigencia de esa ley y cuya finalidad sea exclusivamente la generación de energía eléctrica, con base en carbones de tipo térmico y energía solar como combustible primario, y estén provistas de equipos adecuados para producir un bajo impacto ambiental, estarán exentas del impuesto de renta y complementarios por un término de veinte (20) años.

La DIAN, en el acto administrativo de determinación, rechazó la suma de $1.912.380.000 por concepto de renta exenta, por cuanto no habían sido obtenidos en desarrollo de la actividad de generación eléctrica sino por rendimientos financieros.

Advierte la Sala que, de conformidad con el artículo 211 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 97 de la Ley 223 de 1995, son exentas las rentas provenientes de la prestación de los servicios públicos domiciliarios de acueducto, alcantarillado y las de aseo cuando sean obtenidas por entidades oficiales o sociedades de economía mixta, y las actividades complementarias de los anteriores servicios determinadas en la Ley 142 de 1994, están exentas del impuesto sobre la renta y complementarios por un período de siete (7) años a partir de la vigencia de esa ley.

Gozarán también de esta exención las empresas generadoras que se establezcan a partir de la vigencia de esta ley y cuya finalidad sea exclusivamente la generación de energía eléctrica con base en carbones de tipo térmico y energía solar como combustible primario, y estén provistas de equipos adecuados para producir un bajo impacto ambiental, estarán exentas del impuesto de renta y complementarios por un término de veinte (20) años.

La Sala advierte, que la exención prevista en el parágrafo 3° del artículo 211 del Estatuto Tributario, antes mencionado, está dada en consideración a la persona jurídica o natural (factor subjetivo) y no en función de la actividad de generación eléctrica (factor objetivo); procede exclusivamente por el tipo de empresa de servicios públicos que se haya establecido a partir de la vigencia de la Ley 223 de 1995, esto es, a partir del 22 de noviembre de 199 y que su objeto social corresponda a la generación o comercialización de energía con base en carbones de tipo térmico.

En relación con las rentas exentas correspondientes a rendimientos financieros, la Sala reitera lo dicho en la Sentencia 18870 del 7 de junio de 2012, en la que precisó:

“El artículo 211 del Estatuto Tributario, en la versión vigente para el año gravable 200, señalaba:

(…)

Esta norma establece en el inciso 1º, como regla general, que todas las empresas de servicios públicos están sometidas a los impuestos nacionales, con ciertas excepciones, así:

Los incisos  2º y 4º establecen exenciones a las rentas obtenidas bajo las siguientes condiciones:

Que sean obtenidas por entidades oficiales o sociedades de economía mixta en desarrollo de las siguientes actividades:

(i) Prestación de los servicios públicos domiciliarios de acueducto, alcantarillado y las de aseo y las actividades complementarias.  

(ii) Generación de energía eléctrica y de los servicios públicos domiciliarios de gas y de telefonía local, y su actividad complementaria de telefonía móvil rural.

La exención aplica únicamente sobre las utilidades que capitalicen o que apropien como reservas para la rehabilitación, extensión y reposición de los sistemas.

El inciso 3º prevé que las rentas sean obtenidas por las actividades de transmisión o distribución de energía eléctrica domiciliaria, sin ninguna otra condición.

De las anteriores exenciones se advierte que se imponen condiciones respecto del hecho que genera las rentas y, en algunos casos, de las personas que las obtienen.

Por su parte, los parágrafos 3º y 4º establecieron exenciones a las empresas generadoras de energía eléctrica bajo las siguientes condiciones:

Que se establezcan a partir de la vigencia de la Ley 223 de 2005 con la finalidad exclusiva de generar energía eléctrica con base en carbones de tipo térmico y energía solar como combustible primario, y estén provistas de equipos adecuados para producir un bajo impacto ambiental.

Que se reestructuren o se establezcan con la finalidad exclusiva de generar y comercializar energía eléctrica con base en el aprovechamiento del recurso hídrico y de capacidad instalada inferior a veinticinco mil (25.000) kilovatios.

Como se advierte, en estas últimas exenciones, a diferencia de las que se prevén en los incisos anteriores, no se tienen en cuenta las rentas obtenidas durante el ejercicio, sino que el objeto social de la empresa se ajuste a lo previsto en la Ley.

En esas condiciones, las exenciones consagradas en los parágrafos 3º y 4º son de tipo subjetivo por depender únicamente del tipo de persona o entidad que se constituya sin que la clase de ingresos obtenidos tenga incidencia en la procedibilidad o no del beneficio tributario, porque sobre este último aspecto la norma nada dispus

.

Además, revisados los antecedentes legislativos de los parágrafos 3º y 4º del artículo 211 E.T., se advierte que la finalidad para crear dichas exenciones fue la de incentivar la creación de empresas generadoras de energía con base en el carbón y en el aprovechamiento del recurso hídric.

(…)”

Durante el proceso de determinación y discusión, la actora ha sostenido que todas las empresas atraviesan por un período de improductividad, durante el cual tiene que hacer rentar sus activos para poder atender el normal funcionamiento.

TERMOCAUCA S.A. durante el año gravable 1998 obtuvo ingresos por el ejercicio de actividades de inversión, intereses, rendimientos de inversión, préstamos, etc., tal como se desprende de los estados financieros, informe del gerente a la asamblea general, los libros auxiliares, del acta de inspección tributaria, visibles en los folios 405 a 540 del cuaderno de antecedentes.

La Sala advierte que los ingresos rechazados por la DIAN corresponden a operaciones que la sociedad actora realizó para cumplir con su objeto social, en cuanto hacen parte de las actividades que se requieren para llevarlo a cabo, y como antes se anotó, la exención se asocia al objeto social de la empresa, independientemente del tipo de renta que perciba.

En ese contexto, considera la Sala que los rendimientos financieros por valor de $1.912.380.000, que fueron declarados como renta exenta, no podían ser rechazados por la Administración Tributaria por el hecho de no derivar de las actividades de generación y comercialización de energía eléctrica, pues tal requisito no lo contempló la disposición legal.

Por esta razón, es procedente la exención por los rendimientos financieros obtenidos por TERMOCAUCA S.A., en los términos del artículo 211 del Estatuto Tributario.  

En cuanto al recurso de apelación presentado por la entidad demandada, en el que se refirió a la procedencia de la sanción por inexactitud, la Sala advierte que no hay lugar a analizarlo, por cuanto quedó demostrada la ilegalidad de los actos administrativos demandados.

Por lo antes expuesto, la Sala revocará la sentencia apelada.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, Sala de lo Contencioso, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

F A L L A

Primero: REVÓCASE la sentencia del 30 de junio de 2011 del Tribunal Administrativo del Cauca, proferida dentro de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho instaurada por la sociedad TERMOCAUCA S.A., contra la DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN.

En su lugar se dispone:

ANÚLANSE la  Liquidación Oficial N° 170642002000015 del 5 de abril del 2002 y la Resolución N° 170012003000006 de abril 8 de 2003, por medio de las cuales la Administración de Popayán modificó la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios a TERMOCAUCA S.A. correspondiente al año gravable 1998.

Como restablecimiento del derecho DECLÁRASE en firme la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 1998, presentada por la actora.

Segundo: RECONÓCESE personería al abogado Juan Carlos Díaz García, como apoderado de la DIAN, en los términos del poder que aparece en el folio 143 del cuaderno principal.    

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal  de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.

CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRÍGUEZ

Presidente

HUGO FERNANDO BASTIDAS BÁRCENAS

MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA

JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ