Radicado: 11001-03-27-000-2018-00034-01 (23911)

Demandante: JUAN JOSÉ LACOSTE

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

CONSEJERA PONENTE: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO

Bogotá D.C., veinticinco (25) de noviembre de dos mil veintiuno (2021)

Referencia:

Radicación:

Demandante:

Demandado:

Tema:

NULIDAD SIMPLE

11001-03-27-000-2018-00034-01 (23911)

JUAN JOSÉ LACOSTE

DIAN

Nulidad Oficio DIAN 027785 (01606) de 2017. Impuesto al consumo.

Motocicletas con motor de émbolo.

SENTENCIA DE ÚNICA INSTANCIA

En ejercicio de la competencia atribuida por el numeral 1 del artículo 149 del CPACA, en concordancia con el numeral 1 del artículo 13 del Acuerdo 080 del 12 de marzo de 2019¹, corresponde a la Sala decidir el medio de control de nulidad ejercido contra el Oficio DIAN 027785 (01606) de 2017², expedido por el Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina, en cuanto concluyó:

“Así las cosas, atendiendo las reseñadas reglas de interpretación en materia arancelaria, para este Despacho es razonable concluir que la venta de motocicletas con motor de émbolo (pistón) alternativo de cilindrada superior a 200 c.c. se encuentra gravada con el impuesto nacional al consumo, con independencia de la partida o subpartida arancelaria en la que deban clasificarse.

Por tal motivo, en el caso sub examine, aun cuando los productos ensamblados se clasifiquen arancelariamente en la partida 98.01 – en palabras de la consultante – su venta causa el impuesto nacional al consumo si se trata de aquellas motocicletas contempladas en el artículo 512-3 del Estatuto Tributario.”

DEMANDA

Juan José Lacoste demandó la nulidad del Oficio 027785 de 2017, citado en la demanda con codificación interna 01606 del 5 de octubre de 2017, por contravenir las normas en las que debía fundarse y exceder el alcance de las mismas, al señalar como bienes sujetos al impuesto al consumo aquellos correspondientes a una partida arancelaria no prevista en la ley, al igual que otros con descripción y características distintas de las igualmente legisladas.

Por el cual se expide el reglamento Interno del Consejo de Estado. Acápite Sección Cuarta

Responde a la pregunta radicada con el número 3463 del 31 de agosto de 2017. Con Respuesta 100208221-001606. 11-10-2017. (

1

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Radicado: 11001-03-27-000-2018-00034-01 (23911)

Demandante: JUAN JOSÉ LACOSTE

De lo narrado en el concepto de violación se identifican como normas violadas los artículos 512-3 del Estatuto Tributario, modificado por la Ley 1819 de 2016, y 191 del Decreto 2685 de 1999. Al efecto, expuso en síntesis lo siguiente:

El impuesto al consumo solo recae sobre motocicletas ubicadas en la partida 87.11, con motor de émbolo alternativo de cilindrada superior a 200 cc. Dicha partida comprende las subpartidas 8711.20.00.00 (parcialmente), 8711.30.00.00, 8711.40.00.00 y 8711.50.00.00 y si bien ninguna de ellas refiere específicamente a las motocicletas con el motor y el nivel de cilindrada mencionados, la regla del artículo 512-3 del ET permite entender que la imposición del gravamen al consumo depende tanto de la clasificación arancelaria a nivel de partida, como de la descripción enunciada en dicha norma.

La partida o subpartida arancelaria debe corresponder con aquella en la que deben clasificarse los bienes conforme a las reglas generales interpretativas. La tesis de tributación sin consideración de esas partidas o subpartidas arancelarias no implica consecuencias jurídicas y solo es producto de un análisis incorrecto y parcial del Concepto Unificado de IVA 00001 de 2003.

La importación para transformación o ensamble es un régimen de importación excepcional que permite introducir mercancías al país, sin el pago de impuestos aduaneros, así como clasificar los bienes importados en partidas específicas y especiales. Los bienes que se importan para esas finalidades se clasifican en la partida arancelaria 98.01 y al terminar dichos procesos industriales la declaración de la modalidad de transformación o ensamble, seguida de la comercialización al consumidor final, conservan la misma clasificación, pues las ventas no varían las partidas arancelarias con las que se importan los bienes vendidos y las declaraciones que amparan la legal importación de las motocicletas por el resto de su permanencia en territorio aduanero nacional.

Las motocicletas importadas bajo esa partida se encuentran excluidas del impuesto al consumo en tanto que no hacen parte del listado de bienes gravados previsto en la legislación tributaria. Y la tesis de causación del impuesto respecto de la venta de productos ensamblados que se clasifican en la misma partida, tratándose de las motocicletas previstas en el artículo 512-3 ib., también es producto de la incorrecta interpretación de dicha norma, cuyos efectos restrictivos no pueden extenderse a bienes clasificados en una partida arancelaria diferente de la 87.11, correspondiente a la generalidad de las motocicletas.

En acápite aparte, el demandante solicitó la suspensión provisional de la norma demandada³, medida negada por Auto del 6 de noviembre de 2018⁴.

OPOSICIÓN

La Dirección de impuestos y Aduanas Nacionales se opuso a la pretensión de nulidad, por las siguientes razones⁵:

Fls. 15 a 17, c. p. 1

Fls. 38 a 42, c. p. 2

Fls. 34 a 38, c. p. 1

2

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Radicado: 11001-03-27-000-2018-00034-01 (23911)

Demandante: JUAN JOSÉ LACOSTE

La partida 87.11 incluye todos los productos y/o mercancías que cumplan las características generales dispuestas para las motocicletas. El capítulo 98 de la nueva clasificación arancelaria refiere a gravamenes aduaneros aplicables a vehículos completos o incompletos de la partida 98.01, que se importen desarmados para fabricación o ensamblaje.

Las importaciones temporales de bienes destinados para el ensamblaje o el perfeccionamiento con suspensión de tributos aduaneros hasta que se decida la importación definitiva, deben tener un tratamiento similar al de las importaciones ordinarias de la partida 87.11, pues, en últimas, los bienes terminados en la zona franca pasan a ser vendidos al consumidor final.

Las conclusiones del oficio demandado son acertadas, porque las partidas 87.11 y 98.01 corresponden a bienes de la misma naturaleza, sin diferencias sustanciales de composición, no así de origen, ya que mientras los de la primera partida son importados, los de la segunda son de ensamblaje nacional. El hecho generador del impuesto al consumo deviene de la descripción hecha por el artículo 512-3 del ET, que coloca en plano de igualdad a los bienes de producción nacional y extranjera. La tarifa dispuesta se pensó para la venta de bienes caracterizados como motocicletas con motor de émbolo alternativo de cilindrada superior a 200 cc, independientemente de la partida o subpartida en la que se encuentren, como la 98.01.

AUDIENCIA INICIAL

El 28 de noviembre de 2019 se llevó a cabo la audiencia inicial de que trata el artículo 180 de la Ley 1437 de 2011⁶.

En dicha diligencia se advirtió la improcedencia de la conciliación para el medio de control público ejercido, la no formulación excepciones previas y la inexistencia de medidas cautelares pendientes por resolver.

En lo que atañe a la fijación del litigio, se concretó en determinar si el acto demandado infringía las normas en que debía fundarse, al estimar que la venta de motocicletas con motor de émbolo alternativo de cilindrada superior a 200 cc se encontraba gravada con el impuesto nacional al consumo, de cara a las partidas arancelarias que establece el artículo 512-3 del ET y a las subpartidas en las que se ubican tales bienes.

Igualmente, se dispuso tener como pruebas las aportadas con la demanda y su escrito de contestación, y se ordenó correr traslado a las partes para alegar de conclusión.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

El demandante⁷ reiteró los argumentos de la demanda, destacando que al establecer el impuesto al consumo la ley no mencionó la subpartida 98.01.

Fls. 54 a 55, c. p. 1

Fls. 64 a 69, c. p. 1

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Radicado: 11001-03-27-000-2018-00034-01 (23911)

Demandante: JUAN JOSÉ LACOSTE

La DIAN⁸ reiteró las razones de la contestación, insistiendo en que el gravamen y la tarifa del impuesto al consumo operan respecto de bienes que cumplan las características de ser motocicletas con motor de émbolo alternativo de cilindrada superior a 200 cc, con independencia de la partida o subpartida en la que se encuentren y aunque se clasifiquen en la partida 98.01.

Alegó que la descripción de la partida arancelaria 87.11 para motocicletas y velocípedos equipados con motor auxiliar, no coincide con las especificaciones del artículo 512-3 del ET y que las reglas de interpretación aduanera se aplican cuando la partida descrita por el legislador no corresponde con la naturaleza de los bienes.

El capítulo 87 del Decreto 2153 de 2016 -Arancel Nacional de Aduanas- hace una descripción genérica de la mercancía que cumpla con las características generales determinadas para las motocicletas, independientemente de sus condiciones especiales; y el capítulo 98 prevé un tratamiento especial para tributos aduaneros aplicables a motocicletas completas e incompletas y pertenecientes a la partida 98.01, independientemente de que se importen desarmadas para fabricación o ensamblaje.

El Ministerio Público solicitó mantener la legalidad del acto acusado⁹, porque los productos vendidos que cumplen las características previstas en el Estatuto Tributario deben pagar el impuesto al consumo, en el entendido de que el legislador ha querido gravarlos al margen de las nomenclaturas arancelarias. Las exenciones de impuestos son taxativas, de modo que la ley indica los productos beneficiados con las mismas.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

En los términos de la fijación del litigio, corresponde establecer la legalidad del Oficio DIAN 027785 de 2017¹⁰, expedido por el Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina, en cuanto estimó gravada con impuesto nacional al consumo, la «venta de motocicletas con

motor de émbolo (pistón) alternativo de cilindrada superior a 200 c.c., independientemente de la partida o subpartida arancelaria en la que debieran clasificarse», y, por la misma razón, la venta de «productos ensamblados que se clasifiquen arancelariamente en la partida 98.01, si se trata de las

motocicletas contempladas en el artículo 512-3 del Estatuto Tributario».

El artículo 512-3 del ET¹¹, modificado por el artículo 202 de la Ley 1819 de 2016, enlistó los bienes gravados con el impuesto nacional al consumo a la tarifa del 8%, de acuerdo con la nomenclatura arancelaria andina vigente, entre los cuales incluyó la partida “87.11 Motocicletas con motor de émbolo (pistón) alternativo de cilindrada superior a 200 c.c.”

Fls. 70 a 73, c. p. 1

Fls. 74 a 75, c. p. 1

Codificación Interna 100208221-001606. Responde a la pregunta radicada con el número 3463 del 31 de agosto de 2017.

“ARTÍCULO 512-3. BIENES GRAVADOS A LA TARIFA DEL 8%. <Artículo modificado por el artículo 202 de la Ley 1819 de 2016. El nuevo texto es el siguiente:> de acuerdo con la nomenclatura arancelaria andina vigente los bienes gravados a la tarifa del ocho por ciento (8%) son:

03Los vehículos automóviles de tipo familiar y camperos, cuyo valor FOB o el equivalente del valor FOB, sea inferior a USD $30.000, con sus accesorios.

04Pick-up cuyo valor FOB o el equivalente del valor FOB, sea inferior a USD $30.000, con sus accesorios.

11   Motocicletas con motor de émbolo (pistón) alternativo de cilindrada superior a 200 c.c.

03   Yates y demás barcos y embarcaciones de recreo o deporte; barcas (botes) de remo y canoas.

(…)”

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Radicado: 11001-03-27-000-2018-00034-01 (23911)

Demandante: JUAN JOSÉ LACOSTE

Según el demandante, el impuesto al consumo recae sobre la venta de motocicletas de la partida arancelaria señalada y sus subpartidas; y los bienes declarados en la partida 98.01, sujetos a un régimen de importación especial y a los que no pueden extenderse los efectos tributarios legalmente previstos para la partida 87.11, se entienden excluidos de dicho impuesto, porque no hacen parte de los señalados en el artículo 512-3 del ET.

La demandada aduce que el artículo 512-3 del ET situó los bienes de producción nacional y extranjera en una misma condición de gravabilidad, al establecer el impuesto al consumo respecto de la venta de motocicletas con motor de émbolo alternativo de cilindrada superior a 200 cc, independientemente de la partida o subpartida de la que ellas hagan parte; admitiendo así los bienes ensamblados de la partida 98.01 que, en criterio de la defensa, tienen la misma naturaleza de aquellos de la partida 87.11, correspondiente a todos los bienes importados con las características generales de “motocicleta”.

Para resolver se observa:

La ley 1607 de 2012 estableció el impuesto al consumo entre los tributos nacionales que, en el contexto del impuesto sobre las ventas¹², como tributo indirecto de tipo monofásico que impacta la incidencia de la imposición sobre el consumidor final de los servicios y bienes que se les prestan o venden y que constituyen operaciones gravadas en los términos del artículo 512-1 del ET, con las modificaciones introducidas por la Ley 1819 de 2016, vigentes al momento de expedirse el oficio demandado.

Dicha norma previó como hecho generador del impuesto, entre otros, la venta de bienes corporales muebles, de producción doméstica o importados, según lo dispuesto en los artículos 512-3, y 512-5 ib.¹³, causándose a medida que se celebran las operaciones gravadas¹⁴, independientemente de la capacidad contributiva del sujeto pasivo¹⁵, que no genera impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas (IVA) y que, como mayor valor del bien o servicio adquirido, constituye para el comprador un costo deducible del impuesto sobre la renta.

¹² El artículo 2 de la Decisión 600 de la Comisión de la Comunidad Andina, que armoniza los aspectos sustanciales y procedimentales de los “impuestos tipo selectivo al consumo” (ISC) de los regímenes tributarios de los Países Miembros, a efectos de impulsar la política de integración subregional andina, dispuso que dichos impuestos gravan la importación y el consumo en el mercado interno de determinados bienes y servicios, sea de forma individual o con carácter adicional o complementario a los impuestos tipo valor agregado - IVA, cuyas normas generales regulatorias se les applican en tanto sean compatibles con su naturaleza, en especial, las relacionadas con el momento de causación, sin perjuicio del régimen monofásico, los principios de territorialidad; los aspectos generales que regulan la materia imponible en relación con la venta de los bienes y los servicios gravados con el impuesto; y las definiciones de los sujetos pasivos en relación con las operaciones gravadas. (http://www.sice.oas.org/trade/junac/decisiones/dec600s.asp)

En términos del mismo artículo 512-1 ET, en el caso de los bienes mencionados en los artículos 512-3 y 512-4 ejusdem el impuesto no se aplica a la venta de bienes constitutivos de activos fijos para el vendedor, salvo que se trate de automotores y demás activos fijos que se vendan a nombre y por cuenta de terceros.

ET. Art. 512-1. (…) El impuesto se causará al momento del desaduanamiento del bien importado por el consumidor final, la entrega material del bien, de la prestación del servicio o de la expedición de la cuenta de cobro, tiquete de registradora, factura o documento equivalente por parte del responsable al consumidor final.

Son responsables del impuesto al consumo el prestador del servicio de telefonía móvil, datos y/o internet y navegación móvil, el prestador del servicio de expendio de comidas y bebidas, el importador como usuario final, el vendedor de los bienes sujetos al impuesto al consumo y en la venta de vehículos usados el intermediario profesional. (…)”

“La capacidad contributiva del sujeto pasivo tampoco es un elemento que determine las correspondientes tarifas de la imposición. Este constituye, más bien, un criterio que orienta el monto del gravamen, pero a partir de la propensión o tendencia calculada al consumo, según el tipo de producto o servicio. Así, se parte de que bienes suntuosos generalmente son adquiridos por quienes tienen mayores ingresos, de manera que son gravados con tarifas más altas. Viceversa, productos consumidos por sectores amplios de la población, incluidos los de menores ingresos, son sujetos de cargas acordes con la menor capacidad de tributación.

Son típicos impuestos indirectos el IVA y el impuesto nacional al consumo.” (Corte Constitucional, sentencia C-430 de 2020, M. P. Diana Fajardo Rivera)

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“motocicletas (incluso con pedales) y

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Demandante: JUAN JOSÉ LACOSTE

Al referirse al aspecto cuantitativo del hecho generador del impuesto al consumo, la reforma de la Ley 1819 de 2016 estableció bases y tarifas diferenciales para los bienes objeto de las operaciones gravadas. Tratándose de automóviles, los artículos 512-3 y 512-4 del ET previeron tarifas del 8% y el 16%, “de acuerdo con la nomenclatura arancelaria andina vigente”, locución preposicional que además de advertir la “conformidad” o “correspondencia” que debe haber entre dicha clasificación y los bienes gravados con esas tarifas, expresa un parámetro material para presentar e identificar los vehículos gravados con el impuesto nacional al consumo.

En ese escenario, con la tarifa del 8% se gravaron los bienes de las partidas 87.03, 87.04, 87.11 y 89.03, correspondientes, en su orden, a vehículos automóviles de tipo familiar y camperos, cuyo valor FOB¹⁶ o el equivalente del mismo, fuere inferior a USD $30.000, con sus accesorios; a pick-up cuyo valor FOB o el equivalente del valor FOB, fuere inferior a USD $30.000, con sus accesorios; a motocicletas con motor de émbolo (pistón) alternativo de cilindrada superior a 200 c.c.; a yates y demás barcos y embarcaciones de recreo o deporte, barcas (botes) de remo y canoas.

Y en la venta de vehículos automotores al consumidor final o la importación por este, la base del impuesto se fijó en el valor total del bien, incluidos todos los accesorios de fábrica que hicieran parte del valor total pagado por el adquirente, sin incluir el impuesto a las ventas, según lo previsto en el artículo 512-3 [par. 3] del ET.

La consulta que originó el acto demandado y el alcance de la clasificación arancelaria que involucra

Con radicado 3463 del 31 de agosto de 2017¹⁷ (codificación Interna 100208221-001606) se

consultó a la DIAN si la sujeción de impuesto al consumo a la tarifa del 8% operaba

respecto de “las motocicletas con motor de émbolo (pistón) alternativo de cilindrada superior a 200 c.c, ensambladas bajo las modalidades Transformación y Ensamble (CKD) en el territorio nacional, que finalizan el proceso industrial de transformación bajo la partida arancelaria 98.01, para luego ser comercializadas al consumidor final”.

Como se ve, la pregunta indaga por la aplicación de la regla de gravabilidad del artículo 512-3 ib. dispuesta para los bienes de la partida 87.11 que, según la misma norma, corresponde a “motocicletas con motor de émbolo (pistón) alternativo de cilindrada superior a 200

c.c.”, a las motocicletas que hubieren sido objeto de procesos de transformación y ensamble en Colombia, de la partida 98.01 esto es, las

ciclos con motor auxiliar, con sidecar o sin él; sidecares”.

Para responder dicho interrogante, el oficio acusado señaló que en la nueva clasificación arancelaria del Decreto 2153 de 2016, la partida arancelaria 87.11, citada en el artículo 512-3 del ET para las motocicletas mencionadas, no correspondía a

“[m]otocicletas con motor de émbolo (pistón) alternativo de cilindrada superior a 200 cc.”, por lo que,

Para efectos de la aplicación de las tarifas del impuesto nacional al consumo aquí referidas, el valor equivalente al valor FOB para los vehículos automóviles y camperos ensamblados o producidos en Colombia, será el valor FOB promedio consignado en las Declaraciones de Exportación de los vehículos de la misma marca, modelo y especificaciones, exportados durante el semestre calendario inmediatamente anterior al de la venta. (ET, Art. 512-3, parágrafo 2)

Según el Oficio 027785 de 2017, aquí demandado, ante la entidad se planteó la pregunta: “Las motocicletas con motor de émbolo (pistón) alternativo de cilindrada superior a 200 c.c, ensambladas bajo las modalidades Transformación y Ensamble (CKD) en el territorio nacional finalizan el proceso industrial de transformación bajo la partida arancelaria 98.01, para luego ser comercializadas al consumidor final, se encuentran sujetas a la tarifa del 8% del impuesto Nacional al Consumo?”

(https://cijuf.org.co/normatividad/oficio/2017/oficio-27785.html)

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a la luz de la regla de interpretación arancelaria según la cual, “cuando la partida o subpartida

arancelaria señalada por el legislador no corresponda a aquella en la que deben clasificarse los bienes conforme con las Reglas Generales interpretativas, la exclusión se extenderá a todos los bienes

mencionados por el legislador sin consideración a su clasificación”, concluyó que la venta de motocicletas con motor de émbolo (pistón) alternativo de cilindrada superior a 200 c.c. se encuentra gravada con el impuesto nacional al consumo, con independencia de la partida o subpartida arancelaria en la que deban clasificarse; y, en consecuencia, “aun

cuando los productos ensamblados se clasifiquen arancelariamente en la partida 98.01 su venta causa el impuesto nacional al consumo si se trata de aquellas motocicletas contempladas en el artículo 512-3

del ET”.

En general, dichas partidas, integradas por el código arancelario¹⁸ y la descripción de las mercancías clasificadas según criterios de composición, usos, etc, instrumentalizan la clasificación arancelaria a partir del conocimiento de aquellas y de la nomenclatura común nandina, determinante de la del Arancel de Aduanas Colombiano que se estructura a través de secciones¹⁹ agrupadas por capítulos y subcapítulos en los que se ubican las mercancías señaladas a lo largo de partidas y subpartidas, estas últimas incluso graduadas con guiones indicativos de rangos (subpartidas de primer o segundo nivel), todas expresadas por textos genéricos y específicos, y operantes en el marco de notas legales que definen, clasifican, amplían, restringen, incluyen, excluyen o aclaran los capítulos, secciones, partidas, subpartidas o grupo de las mismas, así como de reglas generales interpretativas que hacen parte de la nomenclatura del sistema armonizado, se aplican en estricto orden de numeración²⁰ y se dirijen a lograr que la clasificación de las mercancías sea inequívoca, de modo que se codifiquen en las mismas partidas y subpartidas sin perjuicio de las enmiendas legales al sistema armonizado o las modificaciones dispuestas por decisiones de la comunidad andina o normas internas.

Acorde con tales reglas²¹, los títulos de las Secciones, de los Capítulos o de los Subcapítulos solo tienen un valor indicativo. La clasificación está determinada por los textos de las partidas y de las Notas de Sección o de Capítulo y por las siguientes reglas, si no son contrarias a los textos de dichas partidas y Notas²²:

Cualquier referencia a un artículo en una partida determinada alcanza al artículo incluso incompleto o sin terminar, si están presentes las características esenciales del artículo completo o terminado. Y al artículo completo o terminado, o considerado como tal en virtud de sus características esenciales, cuando se presente desmontado o sin montar.

Cualquier referencia a una materia en una partida determinada alcanza a dicha materia incluso mezclada o asociada con otras materias. Y las referencias a las manufacturadas alcanza a las constituidas total o parcialmente por dicha materia, clasificándose los productos mezclados o los artículos compuestos de acuerdo con principios específicos, consignados en la regla 3 interpretativa, según la cual, cuando una mercancía pudiera clasificarse, en principio, en dos o

Correspondientes a los cuatro primeros dígitos, los dos primeros referidos al capítulo donde se sitúa la partida y los otros dos al lugar de orden dentro del capítulo.

Correspondientes a las del Sistema Armonizado (I a XXI) y disposiciones de tratamiento especial para Colombia (XXII)

De la 1 a la 4 para la clasificación de mercancías a nivel de partida, la 5 para la clasificación de envases y estuches, y la 6 para la de mercancías a nivel de subpartida.

Decreto 2153 de 2016, art. 1

Regla 1

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Demandante: JUAN JOSÉ LACOSTE

más partidas por aplicación de la regla que acaba de enunciarse, o en cualquier otro caso, se atienden los siguientes parámetros de clasificación:

La partida con descripción más específica tiene prioridad sobre las partidas de alcance más genérico. Sin embargo, cuando dos o más partidas se refieran, cada una, solamente a una parte de las materias que constituyen un producto mezclado o un artículo compuesto o solamente a una parte de los artículos en el caso de mercancías presentadas en juegos o surtidos acondicionados para la venta al por menor, tales partidas deben considerarse igualmente específicas para dicho producto o artículo, incluso si una de ellas lo describe de manera más precisa o completa;

Los productos mezclados, las manufacturas compuestas de materias diferentes o constituidas por la unión de artículos diferentes y las mercancías presentadas en juegos o surtidos acondicionados para la venta al por menor, que no puedan clasificarse por la regla anterior, se clasifican según la materia o el artículo que les confiera su carácter esencial, si pudiera determinarse.

Si las reglas anteriores no permiten hacer la clasificación, ésta corresponderá a la última partida por orden de numeración entre las susceptibles de tenerse razonablemente en cuenta.

Finalmente, si las reglas anteriores no son suficientes para garantizar la clasificación, ésta corresponderá a la partida que comprenda las de mayor analogía. Y, a nivel de subpartidas de una misma partida, la regla 6 prevé la clasificación por los textos de las mismas subpartidas, de sus respectivas notas y de las reglas que acaban de citarse²³, precisándose que solo pueden compararse subpartidas del mismo nivel, con la aplicación de notas de Sección y de Capítulo.

Ahora bien, la partida 87.11 pertenece a la Sección XVII “Material de Transporte”, del Arancel de Aduanas. En lo que atañe a la partida mencionada, las notas legales de dicha sección aclaran que en los capítulos 86 a 88 la referencia a partes o accesorios no abarca los que no se destinen exclusiva o principalmente a los vehículos o artículos de la Sección; que cuando una parte o un accesorio responda a las especificaciones de dos o más partidas de la Sección, se clasifica en la partida que corresponda a su utilización principal; y que el capítulo 87, correspondiente a vehículos automotores, tractores, velocípedos y demás vehículos terrestres, sus partes y accesorios, clasifica los vehículos especialmente concebidos para ser utilizados en carretera y sobre carriles (rieles), al igual que los vehículos automóviles anfibios.

Las notas especiales del capítulo no incluyen precisiones específicas en relación con las moticicletas (incluidos los ciclomotores) de la partida 87.11, en la que se registran subpartidas para motocicletas con motor de émbolo (pistón) alternativo de cilindradas que oscilan entre la mínima de 50 cm³ y las que superan los 800 cm³.

Por su parte, las notas explicativas del capítulo 98 titulado “Disposiciones de tratamiento especial”, advierten que aquel comprende todas las mercancías que satisfagan las condiciones allí indicadas, incluso si las mercancias tienen una codificación más especifica que la prevista en el arancel. Asimismo, las notas aclaran que los gravámenes aplicados a los vehículos completos o incompletos de las partidas 98.01 y

Incluyendo la regla 5 que no se trae a colación por corresponder a mercancías distintas de las consideradas en la presente sentencia.

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98.02, que se importen desarmados por parte de las industrias de fabricación o ensamble debidamente autorizadas por el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo, por la Entidad que éste designe o que tengan celebrado contrato de fabricación o ensamble con el Gobierno Nacional, se liquidarán por unidad producida o ensamblada dentro del depósito habilitado o en zona franca.

Y para efectos de la partida 98.01, precisan que el material CKD refiere a las motocicletas, motonetas y motocarros que se importan desarmados, de uno o más orígenes, siempre que, como mínimo, cumplan ciertos grados de desensamble²⁴; bajo esas directrices, la partida 98.01 codificó las Motocicletas (incluso con pedales) y ciclos con motor auxiliar, con sidecar o sin él; sidecares, y enlistó las subpartidas 9801.10.00.00

Motocicletas de cilindrada inferior o igual a 185 cm³ y 9801.90.00.00 - Las demás.

En el marco de las anteriores premisas fácticas y jurídicas, la Sala destaca la relevancia de las partidas y subpartidas previstas en el artículo 512-3 del ET para efecto de determinar los bienes gravados con impuesto al consumo a la tarifa del 8%, pues, además de ser uno de los elementos estructurales de la nomenclatura arancelaria a los que se liga la descripción de las mercancías, el legislador tributario las refirió como presupuesto de tipo concordante referencial para efecto de establecer los bienes gravados con impuesto nacional al consumo a la tarifa del 8%²⁵.

Desde esa perspectiva, bien puede sostenerse un criterio de taxatividad a la hora de establecer los bienes gravados por la norma mencionada, asociados a las partidas que cita el dispositivo legal, entre ellas la 87.11 (“motocicletas con motor de émbolo (pistón) alternativo de cilindrada superior a 200 c.c.), pero entendida con carácter enunciativo y, en esa medida, aterrizada a las subpartidas que prevean cilindrajes superiores a los 200 cc,

como la 8711.20 (pero en el rango superior a 200 e inferior o igual a 250 cm³) 8711.30 (superior a 250 pero inferior o igual a 500 cm³, 8711.40 (superior a 500 pero inferior o igual a 800 cm³) y 8711.50 (superior a 800 cm³).

Con todo, según se ha indicado, la primera regla intepretativa del Arancel de Aduanas señala que las referencias arancelarias de artículos en una partida determinada alcanza al artículo incluso incompleto o sin terminar, si están presentes las características esenciales del artículo completo o terminado. Y al artículo completo o terminado, o considerado como tal en virtud de sus características esenciales, cuando se presente desmontado o sin montar.

En ese orden, estima la Sección que las “motocicletas (incluso con pedales) y ciclos con motor auxiliar, con sidecar o sin él; sidecares”, codificadas en la partida 98.01 del Arancel de Aduanas, encajan entre los bienes gravados a la tarifa del 8% cuandoquiera que su fabricación incorpore un “motor de émbolo (pistón) alternativo de cilindrada superior a 200 c.c.”,

como característica esencial del bien terminado, máxime cuando las referidas motocicletas con incorporación de motores de émbolo de cilindrada superior a 200 cc no fueron incluidas en la enumeración de vehículos excluidos del impuesto nacional al consumo, contenida en el artículo 512-5 del ET²⁶, que sólo alude a las motos y

La nota enumera los siguientes grados: 1. Las partes metálicas de carrocería deberán venir sin pintura. No obstante podrán venir con protección antioxidante o con base (primer); 2. Los chasis o bastidores podrán venir en una o en varias piezas, pero en todos los casos sin pintar. No obstante podrán venir con protección antioxidante o con base (primer); 3. En tren de propulsión desensamblado en los siguientes conjuntos: a) Conjunto motor, incluyendo motor, embrague y freno trasero, en aquellos casos en que éste forme parte del mismo conjunto; b) Conjunto suspensión delantera y trasera; c) Conjunto frenos delanteros y traseros, con la excepción mencionada; d) Ruedas y ejes delanteros y traseros.

Recuérdese que la norma legal señala “De acuerdo con la nomenclatura arancelaria andina vigente…”

“Están excluidos del impuesto nacional al consumo los siguientes vehículos automóviles, con motor de cualquier clase:

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Radicado: 11001-03-27-000-2018-00034-01 (23911)

Demandante: JUAN JOSÉ LACOSTE

motocicletas con motor de cilindrada hasta de 200 c.c.; y, de otro lado, que las partidas arancelarias para la determinación de tributos aduaneros en el contexto de la obligación aduanera²⁷, responden a causas y fines distintos de las reglas de imposición en el contexto de la obligación tributaria sustancial originada al realizarse el presupuesto o los presupuestos previstos en la ley como generadores del impuesto y que tiene por objeto el pago del tributo²⁸.

Bajo los anteriores razonamientos, la Sala negará la pretensión de nulidad del acto demandado.

No se condenará en costas, en virtud de lo dispuesto en el artículo 188 de la Ley 1437 de 2011.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA

1.- NEGAR las pretensiones de la demanda.

2.- No se condena en costas, en virtud de lo dispuesto en el artículo 188 de la Ley 1437 de 2011.

Notifíquese, comuníquese y cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.

(Firmado electrónicamente)

(Firmado electrónicamente)

MILTON CHAVES GARCÍA

STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO

Presidente

(Firmado electrónicamente)

(Firmado electrónicamente)

MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO

JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ

Aclara voto

Los taxis automóviles e igualmente los vehículos de servicio público clasificables por la partida arancelaria 87.03.

Los vehículos para el transporte de diez personas o más, incluido el conductor, de la partida arancelaria 87.02.

Los vehículos para el transporte de mercancía de la partida arancelaria 87.04.

Los coches ambulancias, celulares y mortuorios, clasificables en la partida arancelaria 87.03.

Los motocarros de tres ruedas para el transporte de carga o personas o cuando sean destinados como taxis, con capacidad máxima de 1.700 libras y que operen únicamente en los municipios que autorice el Ministerio de Transporte de acuerdo con el reglamento que expida para tal fin.

Los aerodinos de enseñanza hasta de dos plazas y los de servicio público.

Las motos y motocicletas con motor de cilindrada hasta de 200 c.c.

Vehículos eléctricos no blindados de las partidas 87.02, 87.03 y 87.04.

Las barcas de remo y canoas para uso de la pesca artesanal clasificables en la partida 89.03.”

1. Como “vínculo jurídico entre la administración aduanera y cualquier persona directa o indirectamente relacionada con cualquier régimen, modalidad u operación aduanera, derivado del cumplimiento de las obligaciones correspondientes a cada una de ellas, quedando las mercancías sometidas a la potestad aduanera y los obligados, al pago de los tributos aduaneros, intereses, tasas, recargos y sanciones, a que hubiere lugar, nacida en el marco de importaciones, exportaciones, regímenes de tránsito”. Estatuto Aduanero - arts. 4, 11, 20 y 21.
2. ET, Art. 1

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