TÉRMINO DE PRESCRIPCIÓN DE LA FACULTAD SANCIONATORIA – Reiteración de jurisprudencia. Forma de contabilizarlo / TÉRMINO DE PRESCRIPCIÓN DE LA FACULTAD SANCIONATORIA PARA IMPONER SANCIONES EN RESOLUCIÓN INDEPENDIENTE – Reglas. Según lo establecido en el artículo 638 del E.T. depende de si se trata de infracciones vinculadas o no a un período fiscal especifico / TÉRMINO DE PRESCRIPCIÓN DE LA FACULTAD SANCIONATORIA DE INFRACCIONES VINCULADAS O NO A UN PERÍODO FISCAL ESPECIFICO – Cómputo / PLIEGO DE CARGOS EN SANCIÓN POR NO ENVIAR INFORMACIÓN NO VINCULADA A UN PERÍODO ESPECÍFICO – Plazo de prescripción. Es de dos años contados a partir de la presentación de la declaración tributaria / INFORMACIÓN EN MEDIOS MAGNÉTICOS PARA EL AÑO GRAVABLE 2006 – Alcance. Para los declarantes de renta con ingresos brutos superiores a los $ 1.500.000.000, se debía cumplir antes del 2 de abril de 2007 / INFORMACIÓN EXÓGENA NO VINCULADA DE MANERA DIRECTA A UN PERÍODO ESPECIFICO – Alcance. Se debe presentar en el plazo previsto en el artículo 631 del E.T. / PRESCRIPCIÓN DE LA FACULTAD SANCIONATORIA – No configuración. Por cuanto el pliego de cargos, así como la resolución sanción, se notificó dentro del término del artículo 638 del E.T.

1.1. Según la demandante, los actos son nulos porque se configuró la prescripción de la facultad sancionatoria, por cuanto la declaración de renta del año gravable 2006, fue presentada el 5 de abril de 2007, y el pliego de cargos fue expedido el 19 de octubre de 2009, es decir, ya habían transcurrido los dos años de ley que tenía la Administración para actuar. Que se debe tener en cuenta el año 2006 como referente de prescripción y no la fecha de vencimiento de presentación de la declaración de renta del año gravable 2007. 3.2. Al respecto debe decirse que, el artículo 638 del Estatuto Tributario contempla un plazo de dos años, contados a partir de la presentación de la declaración de renta y complementarios o de ingresos y patrimonio del período en el que ocurrió la irregularidad sancionable, para proferir el pliego de cargos dentro del proceso sancionatorio. 3.3. La Sala ha concluido la forma en que se contabiliza el término de prescripción de la facultad sancionadora, teniendo en cuenta si: a) Cuando la conducta sancionable no se vincula a un período fiscal específico, el término comienza a correr desde la presentación de la declaración del año en el que se incurrió en el hecho irregular sancionable, como sucede, por ejemplo, por la omisión de suministrar información exógena en el plazo establecido. b) Cuando la conducta sancionable sí se vincula a un período fiscal específico, en tanto es producto, para citar un caso, de irregularidades en la contabilidad de un período determinado, el término comienza a correr desde la presentación de la declaración de la vigencia fiscal investigada toda vez que de esta se deriva la conducta sancionable. 3.4. En el proceso se encuentra probado que mediante la Resolución No. 022412010000026 de 7 de enero de 2010 (fls. 132-136), y modificada por la Resolución No. 900015 del 28 de diciembre de 2010 (fls. 156-161), la DIAN le impuso una sanción a la sociedad demandante por valor de $296.640.000, por el incumplimiento de la obligación de suministrar información por el año gravable 2006. 3.5. La sanción tuvo como fundamento la facultad prevista en el artículo 631 del E.T., en virtud de la cual, la DIAN puede solicitar información a las personas y entidades, contribuyentes y no contribuyentes, con el fin de efectuar los estudios y cruces necesarios para el debido control de los tributos. Dicha facultad fue ejercida en la Resolución No. 12807 de 26 de octubre de 2006, (...) En dicha resolución se dispuso, entre otras obligaciones, que las personas jurídicas y asimiladas, obligadas a presentar declaración del impuesto sobre la renta y complementarios o de ingresos y patrimonio, sean entidades públicas o privadas y las personas naturales obligadas a presentar la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios, cuyos ingresos brutos en el año gravable 2005 sean superiores a $1.500.000.000, estaban obligadas a suministrar en medios magnéticos la información de que tratan los literales b), c), d), e), f), h), i) y k) del artículo 631 del E.T.. Esta obligación, según el artículo 18 de la resolución, debía cumplirse antes del 2 de abril de 2007. 3.6. Para la Sala es claro que la información exógena solicitada por la DIAN no se vincula de manera directa a un período gravable específico, en tanto no es producto de la fiscalización de una declaración tributaria o de un período gravable concreto, sino del incumplimiento del deber u obligación general de suministrar información, en el plazo previsto en el artículo 631 del Estatuto Tributario. Por tal razón, de acuerdo con lo expuesto en el aparte precedente, el término de prescripción de la facultad sancionatoria debe contabilizarse desde la fecha en la que el contribuyente presentó la declaración de renta por el año 2007, esto es, desde el 29 de abril de 2008 (fl. 71 c.p.). 3.7. De las pruebas aportadas al proceso, la Sección advierte que el pliego de cargos formulado por la DIAN al demandante fue notificado el día 5 de noviembre de 2009, esto es, en el término otorgado por el legislador, en vista de que la Administración tenía hasta el 29 de abril de 2010 para notificar dicho acto preparatorio. Conforme con lo establecido en el artículo 651 ibídem, la contribuyente contaba con un mes para dar respuesta al pliego de cargos, esto es, hasta el 5 de diciembre de 2009, término que se contabiliza desde la notificación del acto. Igualmente se advierte que la Resolución Sanción No. 022412010000026 del 7 de enero de 2010 (fls. 132-136), notificada el 14 de ese mes y año, fue proferida dentro del término contemplado en el artículo 638 del Estatuto Tributario, esto es, en los seis meses siguientes al vencimiento del término para dar respuesta al pliego de cargos, pues la Administración tenía hasta el 5 de junio de 2010 para la imposición de la sanción. Así las cosas, al no configurarse la prescripción de la facultad sancionatoria de la Administración Tributaria en el presente caso, no es procedente declarar la nulidad de los actos administrativos demandados por esta razón, en tanto el pliego de cargos, así como la resolución sanción, fueron notificados dentro del término establecido en el artículo 638 del Estatuto Tributario.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 638 / ESTATUTO TRIBUNAL – ARTÍCULO 631 / DECRETO 1738 DE 1998 / RESOLUCIÓN 12807 DE 2006 DE LA DIAN / RESOLUCIÓN 12807 DE 2006 DE LA DIAN

NOTA DE RELATORÍA: Sobre la forma de contabilizar el término de prescripción de la facultad sancionatoria se reiteran las sentencias de 2 de diciembre de 2015, Exp. 66001-23-33-000-2012-00070-01(20215) y de 21 de agosto de 2010, Exp. 54001-23-33-000-2012-00074-01(20110), C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez

PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD DE LA SANCIÓN – Noción. Se puede aplicar incluso de manera oficiosa, con el fin de garantizar el debido proceso / PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD Y RAZONABILIDAD – Rigen el derecho al debido proceso sancionatorio / IMPOSICIÓN DE SANCIONES EN MATERIA TRIBUTARIA – Alcance. Como expresión del poder punitivo del Estado, es imprescindible que se respeten las garantías constitucionales, de manera que la sanción no sea arbitraria ni excesiva / PROPORCIONALIDAD DE LA SANCIÓN – Objeto. Hace énfasis a la relación de equilibrio que debe existir entre medios y fines / SANCIÓN POR NO PRESENTAR INFORMACIÓN – Alcance. Se puede imponer hasta el tope máximo del 5%, lo que otorga a la administración un margen para graduar la sanción / GRADUACIÓN DE LA SANCIÓN POR NO ENVIAR INFORMACIÓN – Criterios. Se rige por los criterios de justicia y equidad, así como por lo de razonabilidad y proporcionalidad / FALTA DE ENTREGA Y ENTREGA TARDÍA DE INFORMACIÓN – Alcance. No se puede medir con el mismo rasero para fundamentar un daño o perjuicio / SANCIÓN DESPROPORCIONADA – Falta de configuración. Por cuanto no se soportó la desproporción / FALTA DE ENTREGA DE LA INFORMACIÓN EN MEDIOS MAGNÉTICOS – Configuración. Al no allegarse la información en el término del artículo 631 del E.T.

2.1 La Sala precisa que si bien la parte demandante no presentó en el concepto de la violación de la demanda argumento alguno con relación al principio de proporcionalidad de la sanción, y solo lo hizo con ocasión de la interposición del recurso de apelación, ello no impide a la Sala pronunciarse al respecto, con el fin de garantizar el debido proceso, derecho fundamental que el juez administrativo debe aplicar, incluso de manera oficiosa. 2.2 Recuérdese que los principios de razonabilidad y proporcionalidad rigen el derecho al debido proceso sancionatorio y ella -la proporcionalidad- tiene especial relevancia en lo relativo a la imposición de sanciones, dado que al ser esta una manifestación del poder punitivo del Estado, es imprescindible que se respeten las garantías constitucionales, de manera que la sanción no sea arbitraria ni excesiva. La proporcionalidad, hace énfasis en la relación de equilibrio que debe existir entre medios y fines. Por esto al momento de imponer una sanción, de cualquier índole, debe asegurarse que el medio a través del que se concrete el juicio de reproche -es decir la sanción- no sobrepase los límites de lo razonable. 2.3 Al respecto, la Sala ha reiterado que es evidente que cuando el artículo 651 del Estatuto Tributario utiliza la expresión 'hasta el 5%', se le está otorgando a la Administración un margen para graduar la sanción, pero esta facultad no puede ser utilizada de forma arbitraria. Por tanto, corresponde al funcionario fundamentar su decisión de imponer el tope máximo con argumentos que deben atender no solo los criterios de justicia y equidad, sino también los de razonabilidad y proporcionalidad de la sanción, como fue expuesto por la Corte Constitucional en sentencia C-160 de 1998.También ha precisado que aunque la falta de entrega de información  y la entrega tardía de esta inciden en las facultades de fiscalización y control para la correcta determinación de los tributos y sanciones y, en esa medida, pueden considerarse potencialmente generadoras de daño al fisco, principalmente sobre su labor recaudatoria, sin dejar de lado los consiguientes efectos negativos sobre las arcas públicas, tales omisiones sancionables no pueden medirse con el mismo rasero para fundamentar el daño inferido. Ello, por cuanto mientras la falta de entrega afecta considerablemente la efectividad en la gestión y/o fiscalización tributaria, llegando incluso a imposibilitar el ejercicio de estas, la entrega tardía impacta la oportunidad en su ejercicio, de acuerdo con el tiempo de mora que transcurra, de manera que si este es mínimo, no alcanza a obstruir con carácter definitorio el ejercicio de la fiscalización pero si, por el contrario, es demasiado prolongado, puede incluso producir el efecto de una falta absoluta de entrega. Además, el criterio temporal en el cumplimiento de la obligación de informar pone de presente la actitud colaboradora del contribuyente. 2.4 En el presente caso se advierte que la sociedad no allegó la información requerida en el artículo 631 del Estatuto Tributario, lo que impidió a la Administración practicar los estudios y cruces de información necesarios para el control de los tributos, sin que la demandante adelantara actividad alguna para subsanar su incumplimiento. Además, la demandante se limita a decir que la sanción "resulta desproporcionada, atentando contra los intereses de una mediana empresa, que no tiene forma financiera de cubrir una sanción tan honrosa (sic)", afirmación general, que no soportó. Por esto, no es procedente aplicar una sanción diferente al tope máximo previsto en la norma.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 651

NOTA DE RELATORÍA: Sobre la aplicación oficiosa del principio de proporcionalidad de la sanción como parte del derecho del debido proceso y el alcance de este en materia sancionatoria se citan las sentencias de la Corte Constitucional, C-197 de 1999, M.P. Antonio Barrera Carbonell y C-564 de 2000, M.P. Alfredo Beltrán Sierra

NOTA DE RELATORÍA: Sobre el alcance de falta de entrega y la entrega tardía de la información se reitera la sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, de 23 de abril de 2015, Exp. 73001-23-31-000-2011-00504-01(20355), C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ

Bogotá D.C., diecinueve (19) de julio de dos mil diecisiete (2017)

Radicación número: 08001-23-31-000-2011-00452-01(21734)

Actor: SERVICIOS AEROTÉCNICOS DEL CARIBE S.A.

Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN

FALLO

Procede la Sección a decidir el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, contra la sentencia del 31 de julio de 2013, proferida por el Tribunal Administrativo del Atlántico, que dispuso:

"PRIMERO. DENIEGANSE las pretensiones de la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho presentada por la Sociedad Servicios Aerotécnicos del Caribe S.A. contra las Resoluciones Nos. 02244120110000026 de 7 de enero de 2010 y Resolución No. 900015 de fecha 28 de diciembre de 2010 proferidas por la Dirección de Impuestos y Aduanas DIAN, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva de esta sentencia.

SEGUNDO. SIN COSTAS en esta instancia (Art. 171 C.C.A, modificado por el Art. 55 de la Ley 446 de 1998).

..."

ANTECEDENTES

Hechos de la demanda

1.1.- La sociedad SERVICIOS AEROTÉCNICOS DEL CARIBE S.A. el 5 de abril de 2006, presentó la declaración de renta y complementarios por el año gravable 2005 declarando unos ingresos brutos por $3.465.556.000, lo que lo constituyó en contribuyente obligado a presentar la información determinada en el artículo 631 del Estatuto Tributario, por el año 2006, dentro de los plazos y en las cuantías establecidas en la Resolución No. 12807 de 26 de octubre de 2006[1].

1.2. La División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuesto de Barranquilla, previo Auto de Apertura No. 022382009003318 de 10 de julio de 2009[2], profirió el Pliego de Cargos No. 022382009001082 de 19 de octubre de 2009, mediante el cual propuso imponer a la sociedad sanción por $356.445.000 por no presentar la información prevista en el literal a) del artículo 651 del E.T., por el año gravable 2006[3]. La sociedad no dio respuesta al pliego de cargos.

1.3. El 7 de enero de 2010, la División de Gestión de Liquidación profirió la Resolución Sanción No. 022412010000026 por medio de la cual le impone sanción por no enviar información por $356.445.000.

1.4. Contra la anterior resolución la sociedad interpuso recurso de reconsideración[4], el que fue resuelto a través de la Resolución No. 900015 de 28 de diciembre de 2010, modificando la sanción a $296.640.000.

Pretensiones

Las pretensiones de la demanda son las siguientes:

"1. Que se declare la nulidad de la Resolución No. 022412010000026 del 7 de enero de 2010, a la sociedad demandante SERVICIOS AEROTÉCNICOS DEL CARIBE SATEC S.A, por la suma de DOSCIENTOS NOVENTA Y SEIS MILLONES SESCIENTOS CUARENTA MIL PESOS ($296.640.000).

2. Que se declare la nulidad de la Resolución No. 900015 de fecha 28 de Diciembre de 2010, por la cual la División Jurídica de la Administración de Aduana Local Barranquilla, resuelve el recurso de reconsideración interpuesto, confirmando la resolución sanción No. 1090 de fecha Mayo 17 de 2006 (sic).

3. Que como consecuencia de esas declaraciones, se señale que la empresa SERVICIOS AEROTÉCNICOS DEL CARIBE S.A. SATEC, no está obligada al pago de la sanción correspondiente a la suma de DOSCIENTOS NOVENTA Y SEIS MILLONES SESCIENTOS CUARENTA MIL PESOS ($296.640.000).

4. Que en caso de efectuarse pago alguno, el mismo debe ser reembolsado a los señores SERVICIOS AEROTÉCNICOS DEL CARIBE S.A. SATEC, teniendo en cuenta la corrección monetaria, indexación e intereses que corresponda.

(...)".

Normas violadas y concepto de la violación

La sociedad demandante citó como normas violadas los artículos 29 de la Constitución Política y 638, 651 y 683 del Estatuto Tributario.

El concepto de violación se resume de la siguiente forma:

3.1.- Artículo 29 de la Constitución Política.

La Administración vulneró el debido proceso y el derecho de defensa de la sociedad al no aplicar el artículo 638 del Estatuto Tributario.

Si bien la sociedad no envió la información exógena correspondiente al año gravable 2006, también lo es, que el término para dictar el pliego de cargos es de dos años, contados a partir de la fecha en que se incumplió esa obligación. Como el pliego de cargos se profirió el 19 de octubre de 2009, notificado el 5 de noviembre de ese año, es extemporáneo.

La DIAN, argumenta equivocadamente para resolver el recurso de reconsideración interpuesto contra la resolución sanción que " ... la fecha de presentación de la declaración sobre la renta y complementario del año 2007 corresponde al punto de partida del conteo del término previsto en el artículo 638 ...". La realidad es que no se puede tomar la fecha de presentación de la declaración de renta del periodo gravable 2007, porque la infracción la constituye el no envió de la información del año gravable 2006, año que se tiene como referente para establecer el término de prescripción.

Por lo expuesto, los actos acusados violaron flagrantemente el debido proceso, por cuanto fueron expedidos con desviación de poder, al no aplicarse en debida forma las normas legales contenidas en el Estatuto Tributario.

3.2.- Violación del artículo 638 del Estatuto Tributario

La Administración aplica el término de prescripción a partir de la fecha de vencimiento para la presentación de la declaración de renta del año gravable 2007, violando las normas propias de la prescripción, y acomodándola a su conveniencia, sin sustento legal alguno.

Acogiéndose a lo establecido en el artículo 638 del Estatuto Tributario, ese término se cuenta es a partir del 5 de abril de 2007, fecha de presentación de la declaración de renta y complementarios del periodo gravable 2006, es decir, que la Administración tenía hasta el 5 de abril de 2009, para proferir el pliego de cargos.

De aceptarse la tesis de la Administración, surgiría la pregunta ¿Entonces el 6 de abril de 2007, estaba el contribuyente en situación de incumplimiento y, podía ser sancionado por la Administración ese mismo día?. La respuesta es sí, porque así lo determina la Resolución 12807 que fija la fecha límite de presentación de la información exógena, por el año gravable 2006. Contabilizar la prescripción desde el 2008, es violar la norma que es clara y expresa, al fijar la DIAN una prescripción no de dos sino de tres años, a su favor, premiándola en contravía a la ley, por la negligencia en su accionar.

Oposición

4.1.- La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda con fundamento en lo siguiente:

El contribuyente debía cumplir su obligación de presentar la información exigida, por reunir los presupuestos señalados para ello, el 2 de abril de 2007, según la Resolución No. 12807 de 26 de octubre de 2006, no obstante, el accionante omitió su obligación formal, por lo que el 2 de abril de 2007, fue la fecha en que incurrió en el hecho generador de la sanción.

No existe prescripción de la facultad sancionatoria, pues del contenido del artículo 638 del Estatuto Tributario, se infiere que la fecha de inicio de los dos años para formular el pliego de cargos en los casos en que se imponga sanción por resolución independiente, corresponde a la de la presentación de la declaración de renta y complementarios del año en que ocurrió la irregularidad sancionable, sin que por ello se pueda entender que se alude al año de la información, sino a aquel correspondiente a la fecha en que se incumplió con la obligación.

Por lo tanto, la fecha en que se presentó la declaración de renta del año gravable 2007, lo fue el 28 de abril de 2008, es decir, que la DIAN tenía hasta el 28 de abril de 2010 para expedir el pliego de cargos, en consecuencia, el Pliego de Cargos No. 022382009001082 de 19 de octubre de 2009, notificado el 5 de noviembre de 2009, fue oportuno.

La Oficina de Normativa y Doctrina de la DIAN se pronunció al respecto en el Concepto 096801 de 23 de noviembre de 2009.

SENTENCIA APELADA

El Tribunal Administrativo del Atlántico, mediante sentencia del 31 de julio de 2013, negó las pretensiones de la demanda.

Como fundamento de su decisión, expuso lo siguiente:

Acoge la posición adoptada por el Consejo de Estado[6], respecto a la prescripción de la facultad sancionatoria. De acuerdo a ese pronunciamiento, el término de 2 años para formular el pliego de cargos, cuando la sanción se impone mediante resolución independiente, debe contarse a partir de la fecha en que se presentó o debió presentarse la declaración de renta o de ingresos y patrimonio del año durante el cual se incurrió en el hecho irregular sancionable.

La información que debía presentar la sociedad era la correspondiente al año 2006, el término para hacerlo vencía el 2 de abril de 2007, según el artículo 18 de la Resolución 12807 de 26 de octubre de 2006, por lo que, resulta obvio que la infracción se cometió en el 2007, como la declaración de ese año se presentó el 28 de abril de 2008, es a partir de esa fecha que se inicia el conteo de los dos años de prescripción, que se extendieron hasta el 28 de abril de 2010.

El Pliego de Cargos No. 022382009001082 de 19 de octubre de 2009, notificado el 5 de noviembre de 2009, fue expedido y notificado en la oportunidad legal señalada por el artículo 638 del Estatuto Tributario.

Aclara que el término de prescripción se cuenta a partir de la fecha en que se presentó o debió presentar la declaración de renta o de ingresos y patrimonio del año en que se incurrió en el hecho irregular sancionable, es decir, no es el año gravable por el cual se solicita la información, sino es el año en el cual se incumplió la obligación de suministrar la información en medios magnéticos.

RECURSO DE APELACIÓN

La sociedad Servicios Aerotécnicos del Caribe S.A. apeló la sentencia de primera instancia y solicita se revoque en todas sus partes y, en su lugar se acceda a las súplicas de la demanda.

Como fundamentos del recurso expone:

1. Proporcionalidad de la sanción.

La sanción impuesta por la Administración, es desproporcionada, puesto que si bien existe discrecionalidad en cuanto al rango de imposición de la sanción, también lo es, que este criterio debe atender a los principios de razonabilidad y proporcionalidad, desconocidos por la DIAN.

En caso de considerarse que la sanción por no enviar información fue proferida dentro de la oportunidad legal, la misma resulta desproporcionada, atentando contra los intereses de una mediana empresa que no tiene forma financiera de cubrir una sanción tan onerosa. Por ello solicita se revise la proporción de la sanción y se ajuste a criterios razonables.

2. Sanción extemporánea

Ratifica lo expuesto en la demanda, y agrega que se encontraba en situación de incumplimiento en la presentación de información para el 2 de abril de 2007, sin embargo, acogiéndose a lo establecido en el artículo 638 ib, el término de prescripción se cuenta a partir del 5 de abril de 2007, fecha en la que vencía el plazo otorgado para la presentación de la declaración de renta y complementarios del periodo gravable 2006, es decir, que para el 5 de abril de 2009, ya habían transcurrido los dos años de ley, que tenía la Administración para actuar.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN EN SEGUNDA INSTANCIA

La demandada presentó alegatos de conclusión, en los que reiteró los argumentos expuestos a lo largo del trámite de primera instancia.

En cuanto a la proporcionalidad de la sanción, manifiesta que es un hecho nuevo no alegado por el demandante ni en sede administrativa, ni con la presentación de la demanda, no obstante, la conducta irregular y omisa de la sociedad obligada a suministrar la información exógena, necesaria para realizar estudios y cruces de información, causó daño al Estado, pues se impide realizar las funciones adecuadas para el debido control de los tributos, más cuando no se trata de errores de información o extemporaneidad, sino por incumplir la obligación de informar y, si bien la norma permite analizar criterios para reducir la sanción, el demandante no intentó presentar la información ni siquiera de manera parcial o extemporáneamente .

La sociedad demandante no presentó alegatos de conclusión.

CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO

El Ministerio Público rindió concepto, y solicitó se confirme la sentencia apelada, por lo siguiente:

En relación con el cargo de apelación por desproporción de la sanción, manifiesta que no se pronunciara, por cuanto no fue expuesto en vía gubernativa y tampoco en primera instancia, por lo tanto, se estaría vulnerando el principio de lealtad procesal, porque la demandada no tendría la oportunidad para controvertir dicho argumento.

Frente a la prescripción de la facultad para imponer la sanción por no enviar información, señala que la interpretación de la DIAN es acertada, teniendo en cuenta que el artículo 638 del Estatuto Tributario dispone que la infracción está ligada con la fecha de presentación de la declaración de renta del periodo gravable en el cual se cometió la infracción. La falta por parte del contribuyente se cometió al no presentar la información en medios magnéticos el 5 de abril de 2007, la facultad para sancionar obligatoriamente está relacionada con la declaración de renta del año 2007, la cual se debió presentar en el 2008, fecha a partir de la cual empiezan a correr los dos años que tenía la Administración para formular el pliego de cargos, tal como lo hizo.

CONSIDERACIONES

Prescripción de la facultad sancionadora. Reiteración jurisprudencial[7]

1.1. Según la demandante, los actos son nulos porque se configuró la prescripción de la facultad sancionatoria, por cuanto la declaración de renta del año gravable 2006, fue presentada el 5 de abril de 2007, y el pliego de cargos fue expedido el 19 de octubre de 2009, es decir, ya habían transcurrido los dos años de ley que tenía la Administración para actuar. Que se debe tener en cuenta el año 2006 como referente de prescripción y no la fecha de vencimiento de presentación de la declaración de renta del año gravable 2007.

3.2. Al respecto debe decirse que, el artículo 638 del Estatuto Tributario contempla un plazo de dos años, contados a partir de la presentación de la declaración de renta y complementarios o de ingresos y patrimonio del período en el que ocurrió la irregularidad sancionable, para proferir el pliego de cargos dentro del proceso sancionatorio.

3.3. La Sala ha concluido la forma en que se contabiliza el término de prescripción de la facultad sancionadora, teniendo en cuenta si:

1. Cuando la conducta sancionable no se vincula a un período fiscal específico, el término comienza a correr desde la presentación de la declaración del año en el que se incurrió en el hecho irregular sancionable, como sucede, por ejemplo, por la omisión de suministrar información exógena en el plazo establecido.  
2. Cuando la conducta sancionable sí se vincula a un período fiscal específico, en tanto es producto, para citar un caso, de irregularidades en la contabilidad de un período determinado, el término comienza a correr desde la presentación de la declaración de la vigencia fiscal investigada toda vez que de esta se deriva la conducta sancionable[8].

3.4. En el proceso se encuentra probado que mediante la Resolución No. 022412010000026 de 7 de enero de 2010 (fls. 132-136), y modificada por la Resolución No. 900015 del 28 de diciembre de 2010 (fls. 156-161), la DIAN le impuso una sanción a la sociedad demandante por valor de $296.640.000, por el incumplimiento de la obligación de suministrar información por el año gravable 2006.

3.5. La sanción tuvo como fundamento la facultad prevista en el artículo 631 del E.T., en virtud de la cual, la DIAN puede solicitar información a las personas y entidades, contribuyentes y no contribuyentes, con el fin de efectuar los estudios y cruces necesarios para el debido control de los tributos. Dicha facultad fue ejercida en la Resolución No. 12807 de 26 de octubre de 2006, "Por la cual se establece para el año gravable 2006, el grupo de personas naturales, personas jurídicas y asimiladas, y demás entidades, que deben suministrar la información a que se refieren los literales a), b), c), d), e), f), h), i) y k) del  artículo 631 del Estatuto Tributario y el Decreto 1738 de 1998 a la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales; se señala el contenido y características técnicas para la presentación y se fijan los plazos para la entrega".

En dicha resolución se dispuso, entre otras obligaciones, que las personas jurídicas y asimiladas, obligadas a presentar declaración del impuesto sobre la renta y complementarios o de ingresos y patrimonio, sean entidades públicas o privadas y las personas naturales obligadas a presentar la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios, cuyos ingresos brutos en el año gravable 2005 sean superiores a $1.500.000.000, estaban obligadas a suministrar en medios magnéticos la información de que tratan los literales b), c), d), e), f), h), i) y k) del artículo 631 del E.T.[9]. Esta obligación, según el artículo 18 de la resolución, debía cumplirse antes del 2 de abril de 2007.

3.6. Para la Sala es claro que la información exógena solicitada por la DIAN no se vincula de manera directa a un período gravable específico, en tanto no es producto de la fiscalización de una declaración tributaria o de un período gravable concreto, sino del incumplimiento del deber u obligación general de suministrar información, en el plazo previsto en el artículo 631 del Estatuto Tributario.

Por tal razón, de acuerdo con lo expuesto en el aparte precedente, el término de prescripción de la facultad sancionatoria debe contabilizarse desde la fecha en la que el contribuyente presentó la declaración de renta por el año 2007, esto es, desde el 29 de abril de 2008 (fl. 71 c.p.).

3.7. De las pruebas aportadas al proceso, la Sección advierte que el pliego de cargos formulado por la DIAN al demandante fue notificado el día 5 de noviembre de 2009[11], esto es, en el término otorgado por el legislador, en vista de que la Administración tenía hasta el 29 de abril de 2010 para notificar dicho acto preparatorio.

Conforme con lo establecido en el artículo 651 ibídem, la contribuyente contaba con un mes para dar respuesta al pliego de cargos, esto es, hasta el 5 de diciembre de 2009, término que se contabiliza desde la notificación del acto.

Igualmente se advierte que la Resolución Sanción No. 022412010000026 del 7 de enero de 2010 (fls. 132-136), notificada el 14 de ese mes y año, fue proferida dentro del término contemplado en el artículo 638 del Estatuto Tributario, esto es, en los seis meses siguientes al vencimiento del término para dar respuesta al pliego de cargos, pues la Administración tenía hasta el 5 de junio de 2010 para la imposición de la sanción.

Así las cosas, al no configurarse la prescripción de la facultad sancionatoria de la Administración Tributaria en el presente caso, no es procedente declarar la nulidad de los actos administrativos demandados por esta razón, en tanto el pliego de cargos, así como la resolución sanción, fueron notificados dentro del término establecido en el artículo 638 del Estatuto Tributario.

2. Proporcionalidad de la sanción.

2.1 La Sala precisa que si bien la parte demandante no presentó en el concepto de la violación de la demanda argumento alguno con relación al principio de proporcionalidad de la sanción, y solo lo hizo con ocasión de la interposición del recurso de apelación, ello no impide a la Sala pronunciarse al respecto, con el fin de garantizar el debido proceso, derecho fundamental que el juez administrativo debe aplicar, incluso de manera oficiosa[12].

2.2 Recuérdese que los principios de razonabilidad y proporcionalidad rigen el derecho al debido proceso sancionatorio[13] y ella -la proporcionalidad- tiene especial relevancia en lo relativo a la imposición de sanciones, dado que al ser esta una manifestación del poder punitivo del Estado, es imprescindible que se respeten las garantías constitucionales, de manera que la sanción no sea arbitraria ni excesiva.

La proporcionalidad, hace énfasis en la relación de equilibrio que debe existir entre medios y fines. Por esto al momento de imponer una sanción, de cualquier índole, debe asegurarse que el medio a través del que se concrete el juicio de reproche -es decir la sanción- no sobrepase los límites de lo razonable.

2.3 Al respecto, la Sala ha reiterado que es evidente que cuando el artículo 651 del Estatuto Tributario utiliza la expresión 'hasta el 5%', se le está otorgando a la Administración un margen para graduar la sanción, pero esta facultad no puede ser utilizada de forma arbitraria. Por tanto, corresponde al funcionario fundamentar su decisión de imponer el tope máximo con argumentos que deben atender no solo los criterios de justicia y equidad, sino también los de razonabilidad y proporcionalidad de la sanción, como fue expuesto por la Corte Constitucional en sentencia C-160 de 1998[14] .

También ha precisado que aunque la falta de entrega de información  y la entrega tardía de esta inciden en las facultades de fiscalización y control para la correcta determinación de los tributos y sanciones y, en esa medida, pueden considerarse potencialmente generadoras de daño al fisco, principalmente sobre su labor recaudatoria, sin dejar de lado los consiguientes efectos negativos sobre las arcas públicas, tales omisiones sancionables no pueden medirse con el mismo rasero para fundamentar el daño inferido [15].

Ello, por cuanto mientras la falta de entrega afecta considerablemente la efectividad en la gestión y/o fiscalización tributaria, llegando incluso a imposibilitar el ejercicio de estas, la entrega tardía impacta la oportunidad en su ejercicio, de acuerdo con el tiempo de mora que transcurra, de manera que si este es mínimo, no alcanza a obstruir con carácter definitorio el ejercicio de la fiscalización pero si, por el contrario, es demasiado prolongado, puede incluso producir el efecto de una falta absoluta de entrega. Además, el criterio temporal en el cumplimiento de la obligación de informar pone de presente la actitud colaboradora del contribuyente.

2.4 En el presente caso se advierte que la sociedad no allegó la información requerida en el artículo 631 del Estatuto Tributario, lo que impidió a la Administración practicar los estudios y cruces de información necesarios para el control de los tributos, sin que la demandante adelantara actividad alguna para subsanar su incumplimiento.

Además, la demandante se limita a decir que la sanción "resulta desproporcionada, atentando contra los intereses de una mediana empresa, que no tiene forma financiera de cubrir una sanción tan honrosa (sic)", afirmación general, que no soportó. Por esto, no es procedente aplicar una sanción diferente al tope máximo previsto en la norma.

Por lo anterior, la Sala confirmará la decisión recurrida, que negó las pretensiones de la demanda.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,

F A L L A

Primero: CONFIRMAR la sentencia del 31 de julio de 2013, proferida por el Tribunal Administrativo del Atlántico.

Segundo: Se RECONOCE personería para actuar al abogado Pablo Nelson Rodríguez Silva, como apoderado judicial de la U.E.A. DIAN, de conformidad con el poder que obra a folio 208 del expediente.

Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO

Presidente de la Sección

MILTON CHAVES GARCIA

JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ

[1] Fls. 67-69 c.p.

[2] Fl. 59 c.p.

[3] Fls. 119-125 c.p.

[4] Fls. 138-144 c.p.

[5] Fls. 156-161 c.p. Se ajustó la sanción por corresponder al tope máximo fijado para el año gravable respecto del cual se solicita la información

[6] Sentencia de 8 de noviembre de 2007, Exp. 15600, M.P. Ligia López Díaz.

[7] CONSEJO DE ESTADO, SECCIÓN CUARTA, C.P. JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ. Bogotá, D.C., sentencia de 2 de diciembre de 2015 Exp. 20215.

[8] CONSEJO DE ESTADO, SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO, SECCIÓN CUARTA, Consejero ponente JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ. Bogotá, D.C., 21 de agosto de 2014 Exp. 20110.

[9] Cfr. artículos 1 y 2, literales a) de la Resolución No. 12807 de 2006.

[10] Plazo fijado para los contribuyentes personas jurídicas cuyo NIT termina en 45.

[11] Fl. 119 c.p.

[12] Sentencia  C-197/99

[13] Sentencia C-564/00

[14] Entre otras, ver sentencia de 23 de abril de 2015, exp 20355

[15] Ib.