RESOLUCION QUE DECLARA LA IMPROCEDENCIA DE LA DEVOLUCION - Constituye título ejecutivo contra la aseguradora una vez ejecutoriada / TITULO EJECUTIVO CONTRA ASEGURADORA - Lo constituye la resolución que declara improcedente la devolución de saldos a favor junto con la póliza o garantía / AVISO DE LA NOTIFICACION DEL TRASLADO DE CARGOS - No suple la notificación de la resolución que declara la improcedencia de la devolución / FALTA DE TITULO EJECUTIVO - Obligación de notificar tanto el mandamiento de pago como la sanción por devolución improcedente

De la interpretación armónica de los artículos 828 [4] y 860 del Estatuto Tributario se desprende que en el caso de devoluciones con garantía el acto que determina la responsabilidad del garante y la exigibilidad de la obligación a su cargo, es la resolución que declara la improcedencia de la devolución y ordena el reintegro.  Para que dicho acto administrativo pueda servir de fundamento para el cobro coactivo debe estar debidamente ejecutoriado, esto es, que se cumpla respecto de él alguno de los presupuestos de que da cuenta el artículo 829 ibídem. Así mismo, la resolución que declara la improcedencia de la devolución, debidamente ejecutoriada, integra, con la póliza o garantía, el título ejecutivo que sirve de base al mandamiento de pago. De otra parte, el artículo 6 del Decreto 2314 de 1989 señala que para efectos de la responsabilidad futura del garante, será suficiente enviarle  aviso de la notificación del traslado de descargos por la improcedencia de la devolución o del requerimiento especial del responsable o contribuyente. En relación con el planteamiento de la demandada en el sentido de que el aviso previsto en el parágrafo único del artículo 6 del Decreto 2314 de 1989 suple la diligencia de notificación, la Sala reitera que el aviso se refiere a la eventualidad de la responsabilidad, mientras que para recuperar lo indebidamente devuelto a través del procedimiento administrativo de cobro, la ley exige la ejecutoria del acto administrativo que, como se indicó, en el presente caso es la sanción por devolución improcedente.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: HECTOR J. ROMERO DIAZ

Bogotá, D.C., veintinueve (29) de septiembre de dos mil cinco (2005)

Radicación número: 08001-23-31-000-1993-08248-01(14980)

Actor: COMPAÑIA ASEGURADORA DE FIANZAS S.A. CONFIANZA

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Referencia: APELACION SENTENCIA

FALLO

Se decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada contra la sentencia de 24 de junio de 2004, proferida por el Tribunal Administrativo del Atlántico, que declaró la nulidad de los actos administrativos por medio de los cuales se rechazaron las excepciones presentadas por la actora dentro del proceso de cobro coactivo iniciado en su contra por la DIAN.

ANTECEDENTES

El 29 de enero de 1993, la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales de Barranquilla, libró el mandamiento de pago 10 contra la Compañía Aseguradora de Fianzas S.A. CONFIANZA, con el fin de hacer efectiva la póliza 3186932 de 8 de marzo de 1991,  otorgada por ésta  a favor de la sociedad Tricotex & cía Ltda., para garantizar la devolución de IVA del  primer bimestre de 1991.

Contra el mandamiento de pago, la aseguradora propuso las excepciones de falta de ejecutoria del título ejecutivo, falta de título ejecutivo, ausencia de la calidad de deudor solidario e indebida tasación del monto de la deuda.

Mediante Resolución 0020 de 17 de mayo de 1993, la DIAN declaró probada parcialmente la excepción de indebida tasación del monto de la deuda por concepto de la sanción por devolución improcedente y ordenó seguir adelante con la ejecución.  Contra esa decisión, la actora interpuso recurso de reposición, el cual se resolvió por Resolución 10007 de 12 de junio de 1993, notificada por correo enviado el 23 de agosto del mismo año,  en el sentido de confirmar íntegramente el acto recurrido.

LA DEMANDA

La Compañía Aseguradora de Fianzas  S.A. CONFIANZA, en ejercicio de la acción prevista en el artículo 85 del Código Contencioso Administrativo, solicitó la nulidad de las Resoluciones 0020 de 17 de mayo de 1993 y 10007 de 12 de julio de 1993, proferidas por la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales de Barranquilla, y a título de restablecimiento del derecho pidió que se declare que no está obligada a reintegrar suma alguna a la DIAN por concepto de IVA, sanciones e intereses amparados en la póliza 3186932 de 8 de marzo de 1991  y se ordene levantar las medidas cautelares de embargo y secuestro que se hubieren ordenado en el proceso de cobro.   

Como normas vulneradas invocó  los artículos 29 de la Constitución Política, 44, 48 y 68 [1] del Código Contencioso Administrativo y 828, 830, 831 [1,2,3,7] y 860 del Estatuto Tributario, cuyo concepto de violación desarrolló así:

1. Falta de ejecutoria del título ejecutivo

Se violó el derecho de defensa de la demandante porque  no se encuentran en firme los actos administrativos de los cuales la Administración  derivó responsabilidad solidaria a cargo de la aseguradora, esto es, el requerimiento especial, la liquidación de revisión, el pliego de cargos y la sanción por devolución improcedente, y respecto de los mismos la aseguradora no ha agotado la vía gubernativa, porque no le han sido notificados conforme al artículo 44  del Código Contencioso Administrativo.

2.  Falta de título ejecutivo

La Administración no ha demostrado que dentro de los cinco días siguientes a la solicitud hubiera entregado los títulos de devolución de impuestos o hecho cualquier otro pago, razón por la cual la garantía otorgada por la actora conforme al artículo 860 del Estatuto Tributario no se hizo efectiva, porque el hecho amparado nunca ocurrió. En consecuencia, la aseguradora jamás asumió responsabilidad  como garante de la obligación.

No existe título ejecutivo que ampare los intereses, el incremento sancionatorio y las costas del proceso, sumas que no se encuentran comprendidas dentro del valor objeto del amparo otorgado a través de la póliza de cumplimiento.

1. Ausencia de la calidad de deudor solidario

De acuerdo con el artículo 40 de la Ley 49 de 1990, vigente al momento de solicitarse la devolución, la posibilidad de vincular a la aseguradora en calidad de deudor solidario estaba condicionada a que la Administración practicara requerimiento especial o pliego de cargos, dentro del lapso de seis meses de vigencia de la garantía, término que no se cumplió.

1. Indebida tasación del monto de la deuda

La Administración pretende el cobro de cifras que exceden lo asegurado, pues la póliza sólo amparó la suma devuelta, sin comprender intereses , costas ni gastos procesales. Además, como el proceso de cobro se adelantó administrativamente y no por vía judicial, no puede pretenderse el pago de estos rubros dado que se hallan cubiertos por la partida de Defensa de la Hacienda Nacional, conforme lo prevé el artículo 696-1 del Estatuto Tributario.  

4. Violación de términos para resolver excepciones y recurso de reposición.

La Administración vulneró los artículos 832 y 834 del Estatuto Tributario, pues notificó extemporáneamente los actos por los cuales resolvió las excepciones presentadas contra el mandamiento de pago y el recurso de reposición interpuesto contra dicha decisión, razón por la cual se configura la causal de nulidad contemplada en el artículo 730 ibídem. Además, la notificación por correo no era procedente, toda vez que de acuerdo con el artículo 565 del Estatuto mencionado, las providencias que decidan recursos deben notificarse personalmente o por edicto.

5. Excepciones de inconstitucionalidad e ilegalidad.

El artículo 40 de la Ley 49 de 1990 es inconstitucional pues vulnera el derecho de defensa del garante al establecer que es responsable solidario por irregularidades tributarias cometidas por el garantizado, sin permitir su participar en el proceso.

El artículo 6 del Decreto Reglamentario 2314 de 1989 es ilegal porque la voluntad de los particulares no puede modificar la disposición del artículo 40 de la Ley 49 de 1990 que prescribe que el término dentro del cual la Administración puede vincular al garante es de seis meses contado a partir de la devolución al garantizado.

CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA

La DIAN se opuso a la prosperidad de las pretensiones de la demanda con base en las siguientes razones:

1. Excepción de falta de ejecutoria del título ejecutivo

     No existe obligación de notificar al garante los actos administrativos dentro del proceso de determinación del impuesto, pues sólo es necesario dar aviso de la notificación del pliego de cargos, conforme lo establece el artículo 6 del Decreto 2314 de 1986. La notificación del mandamiento de pago a la aseguradora únicamente procede como un efecto de la obligación contraída con el garantizado, y no por ser sujeto pasivo de la obligación. Además, el artículo 563 del Estatuto Tributario prevé la notificación de los actos de la Administración  al contribuyente o responsable, sin que ello obligue notificar a los garantes de la obligación, por cuanto éstos no son parte del proceso.

Ni la norma comercial ni la tributaria exigen la notificación del acto que comunica el siniestro al garante de la obligación, pues el deber de la Administración se reduce a comunicarlo.  La norma es clara cuando considera suficiente el aviso para que el garante estuviera atento  a su responsabilidad futura.

La aseguradora, en su calidad de garante, no es una parte sino un tercero interesado en el resultado del proceso, que se vincula desde el momento en el que se le notifica el mandamiento de pago de acuerdo con el artículo 828-1 Estatuto Tributario, contra el cual puede proponer las excepciones de deudor solidario y la indebida tasación del monto de la deuda.

2.  Excepción de falta de título ejecutivo

No es posible que se le exija a la  Administración la prueba de la entrega de los  títulos de devolución de impuestos TIDIS, pues el artículo 860 del Estatuto tributario sólo se refiere a que dentro de los cinco días siguientes a la solicitud del contribuyente, la Administración debe expedir la resolución que ordena la devolución, lo cual no implica su entrega efectiva pues ésta corresponde al Banco de la República.   

El pliego de cargos se notificó dentro del término concedido en la póliza de cumplimiento, esto es,  dentro de los seis meses siguientes a la fecha en la que se notificó la resolución que ordenó la entrega de los TIDIS.

1. Excepción de indebida tasación del monto de la deuda

El monto de la deuda no se tasó indebidamente, pues se cobra el valor total de la devolución, que fue la misma suma asegurada.  Ahora bien, de acuerdo con el artículo 71 de la Ley 6 de 1992, norma procedimental de aplicación inmediata y de obligatorio cumplimiento, la Administración no sólo exige la suma devuelta, sino los intereses moratorios correspondientes, incrementados en un cincuenta por ciento.

4. Excepción de violación de términos para resolver excepciones y recurso de reposición.

La Administración decidió las excepciones propuestas contra el mandamiento de pago, dentro del mes siguiente a la presentación, de manera que aplicó el artículo 832 del Estatuto Tributario. Respecto a la notificación de la resolución que resolvió el recurso de reposición, ésta se efectuó correctamente, pues se acudió a los mecanismos pertinentes e idóneos para garantizar el derecho de defensa.

LA SENTENCIA APELADA

El Tribunal Administrativo del Atlántico anuló los actos acusados, por encontrar probada la excepción de falta de conformación del título ejecutivo, y  exoneró a la demandante del pago de la suma establecida en el mandamiento ejecutivo y ordenó el levantamiento de las medidas cautelares que se hubiesen impuesto. Los fundamentos de la sentencia se resumen así:

La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN tenía la obligación de notificar a la aseguradora la resolución sanción por devolución improcedente; en consecuencia, no se configuró el título ejecutivo que autorice el cobro coactivo  a cargo de dicha entidad, pues tal omisión, además de desconocer el derecho de defensa, impidió la firmeza del acto de liquidación.

No basta probar que se informó a la aseguradora sobre la iniciación del proceso de liquidación o sancionatorio, ni la existencia de la póliza de cumplimiento expedida en su favor por la compañía aseguradora, sino que, además, se debe configurar el título ejecutivo frente a la aseguradora, lo cual se hace mediante la notificación del acto definitivo, es decir la resolución sanción, pues ésta señala la cuantificación de la obligación.

EL RECURSO DE APELACIÓN

La parte demandada interpuso  recurso de apelación con base en los siguientes argumentos:

La Administración no estaba obligada a notificar a la demandante ninguno de los actos proferidos con ocasión del proceso de improcedencia de la devolución puesto que la aseguradora no era parte sino un tercero interesado, quien se vinculó como garante a través de la notificación del mandamiento de pago.

  No se le puede exigir a la Administración un procedimiento distinto al que legalmente corresponde dado que el artículo 6 del Decreto Reglamentario 2314 de 1989, señala que es suficiente avisar a la aseguradora de la expedición de los actos preparatorios que se seguían contra el afianzado, lo cual no implica que sea obligatorio notificárselos.

Los artículos 828 y 828-1 del Estatuto Tributario no condicionan el mérito ejecutivo de la garantía, ni la vinculación del deudor solidario a hechos distintos a la ejecutoria del acto que declara el incumplimiento de la obligación garantizada.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

La parte demandante reiteró los argumentos de la demanda.

La parte demandada reafirmó los motivos expuestos en el recurso de apelación.

El Ministerio Público no alegó de conclusión.  

CONSIDERACIONES DE LA SALA

Debe la Sala decidir sobre la legalidad de los actos administrativos por los cuales la DIAN  negó la prosperidad de las excepciones propuestas por la actora, dentro del proceso administrativo de cobro coactivo de las obligaciones  derivadas del contrato de seguro  para garantizar la solicitud de devolución del saldo a favor de Exportadora Jiménez Donado y Cía. Ltda., correspondiente al IVA por el sexto bimestre de 1990.  En los términos del recurso de apelación interpuesto por la demandada,  la Sala analizará si para integrar el título ejecutivo es obligatoria o no la notificación de la sanción por devolución improcedente,  para lo cual reitera su criterio, expuesto en anteriores oportunidades al resolver asuntos similares al aquí planteado

El artículo 860 del Estatuto Tributario, vigente para la época de los hechos,  preveía que cuando el contribuyente presente con la solicitud de devolución una garantía a favor de la Nación por un valor equivalente al monto objeto de devolución, la Administración deberá entregar el cheque, título o giro dentro de los cinco días siguientes.  Si dentro del término de vigencia de la garantía, que era de seis meses, la Administración practica requerimiento especial o pliego de cargos por improcedencia de la devolución, el garante será solidariamente  responsable por las obligaciones garantizadas, incluyendo la sanción por improcedencia de la devolución, las cuales se harán efectivas, junto con los intereses correspondientes,  una vez quede en firme la liquidación oficial o la sanción por  improcedencia de la devolución.

A su vez, el numeral cuarto del artículo 828 ibídem establece que prestan mérito ejecutivo  las garantías y cauciones otorgadas a favor de la Nación para afianzar el pago de las obligaciones tributarias, a partir de la ejecutoria del acto administrativo que declare el incumplimiento o exigibilidad de las obligaciones garantizadas.

De la interpretación armónica de los artículos 828 [4] y 860 del Estatuto Tributario se desprende que en el caso de devoluciones con garantía el acto que determina la responsabilidad del garante y la exigibilidad de la obligación a su cargo, es la resolución que declara la improcedencia de la devolución y ordena el reintegro.  Para que dicho acto administrativo pueda servir de fundamento para el cobro coactivo debe estar debidamente ejecutoriado, esto es, que se cumpla respecto de él alguno de los presupuestos de que da cuenta el artículo 829 ibídem

Así mismo, la resolución que declara la improcedencia de la devolución, debidamente ejecutoriada, integra, con la póliza o garantía, el título ejecutivo que sirve de base al mandamiento de pago.

De otra parte, el artículo 6 del Decreto 2314 de 1989 señala que para efectos de la responsabilidad futura del garante, será suficiente enviarle  aviso de la notificación del traslado de descargos por la improcedencia de la devolución o del requerimiento especial del responsable o contribuyente.

En el caso sub exámine, mediante Resolución de 18 de septiembre de 1992  la Administración impuso sanción por devolución improcedente a la Exportadora  Jiménez Donado y Cia. Ltda., sociedad afianzada por la actora.  Dicha resolución y la póliza 3186870 de 11 de enero de 1991  sirvieron de base para que se expidiera el Mandamiento de Pago 1646 de 13 de diciembre de 1995 contra la aseguradora.  Sin embargo, la resolución sanción no se le notificó a la actora, lo que significa que no adquirió firmeza respecto de ella, a pesar del interés que le asistía, pues, es evidente que los efectos de la sanción por devolución improcedente se extienden a la aseguradora, porque el cobro coactivo persigue hacer efectiva la póliza que garantizaba la devolución.

En relación con el planteamiento de la demandada en el sentido de que el aviso previsto en el parágrafo único del artículo 6 del Decreto 2314 de 1989 suple la diligencia de notificación, la Sala reitera que el aviso se refiere a la eventualidad de la responsabilidad, mientras que para recuperar lo indebidamente devuelto a través del procedimiento administrativo de cobro, la ley exige la ejecutoria del acto administrativo que, como se indicó, en el presente caso es la sanción por devolución improcedente.

En este orden de ideas, y por cuanto no se integró en debida forma el título ejecutivo que sirvió de base para la expedición del mandamiento de pago 1646 de 13 de diciembre de 1995 librado en contra de la Compañía Aseguradora de Fianzas S.A. CONFIANZA,  se procederá a confirmar la sentencia apelada.   

En mérito de lo expuesto,  el Consejo de Estado,  Sala de lo Contencioso Administrativo,  Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley,

F A L L A

CONFÍRMASE  la sentencia de 12 de mayo de 2004, proferida por el Tribunal Administrativo de Atlántico.

Reconócese a la abogada Flori Elena Fierro Manzano como apoderada de la demandada (folio 176).

Cópiese, notifíquese,  comuníquese y devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha.

    JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ                       LIGIA LÓPEZ DÍAZ

         Presidente de la Sección

HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ

          

Raúl Giraldo Londoño

Secretario