Radicado: 05001-23-33-000-2015-01949-01 (22803)

Demandante: Energía y Potencia S.A.

 

 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA

CONSEJERO PONENTE: JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ

Bogotá, D.C., diecisiete (17) de febrero de dos mil veintidós (2022)

Referencia:	Nulidad y restablecimiento del derecho
Radicación:	05001-23-33-000-2015-01949-01 (22803)
Demandante:	Energía y Potencia S.A.
Demandado:	DIAN
Temas:	Impuesto al patrimonio. 2011. Requerimiento especial. Notificación. Base gravable. Pasivos. Dividendos pagados en acciones.

SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA

La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada contra la sentencia del 04 de agosto de 2016, proferida por el Tribunal Administrativo de Antioquia, que resolvió (f. 529 cp1):

Primero. Declarar la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión nro. 112412014000072 del 19 de mayo de 2014 proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Medellín y la Resolución nro. 900316 del 17 de abril de 2015, proferida por la Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Segundo. Como restablecimiento del derecho, declarar la firmeza de la declaración y pago del impuesto al patrimonio del año gravable 2011 y que es la única obligación del impuesto al patrimonio por dicho año que fue presentada por la sociedad Energía y Potencia S.A. el día 19 de mayo de 2011.

Tercero. Dar cumplimiento a esta sentencia en los términos de los artículos 189 y 192 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo.

Cuarto. No condenar en costas en esta instancia.

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA

Mediante liquidación oficial de revisión, del 19 de mayo de 2014, la demandada modificó la declaración del impuesto al patrimonio de 2011 a cargo de la actora. En concreto, desconoció que los dividendos decretados en acciones constituyeran un pasivo para la contribuyente, con lo cual incrementó el patrimonio líquido, el impuesto a cargo, la sobretasa e impuso sanción por inexactitud (ff. 60 a 71 cp1). Esa decisión fue confirmada por la resolución que resolvió el recurso de reconsideración (ff. 85 a 100 cp1).

ANTECEDENTES PROCESALES

Demanda

En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, previsto en

el artículo 138 del CPACA (Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, Ley 1437 de 2011), la demandante formuló las siguientes pretensiones (ff. 3 a 5 cp1):

Como pretensión principal:

Primero. Que ese Honorable Tribunal mediante el juicio respectivo contentivo de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, declare la nulidad de la operación administrativa de liquidación de revisión conformada por la Liquidación de Revisión no. 112412014000072 del 19 de mayo de 2014, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos Nacionales de Medellín y Resolución no. 900316 del 07 de abril de 2015 (sic) proferida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (nivel central) por concepto de impuesto al patrimonio por el año gravable 2011.

Segundo. Que como consecuencia de lo anterior ese H. Tribunal disponga restablecer el derecho de mi representada declarando que la sociedad Energía y Potencia S.A. con NIT. 800.051.319-4 tiene como única obligación del impuesto al patrimonio por el año 2011 la determinada en su declaración- liquidación privada por dicho año, presentada en su oportunidad.

Como primera pretensión subsidiaria:

Primero. Que ese Honorable Tribunal mediante el juicio respectivo contentivo de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, declare la ocurrencia del silencio administrativo positivo con respecto al recurso de reconsideración interpuesto por mi representada contra la Liquidación de Revisión no. 112412014000072 del 19 de mayo de 2014 proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos Nacionales de Medellín y Resolución no. 900316 del 07 de abril de 2015 (sic) proferida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (nivel central), notificada por conducta concluyente el 03 de agosto de 2015, por la cual operación administrativa revisó la declaración-liquidación privada de mi representada por impuesto de patrimonio por el año 2011.

Segundo. Que como consecuencia de lo anterior ese H. Tribunal se sirva declarar la nulidad de la operación administrativa conformada por la Liquidación oficial de revisión no. 112412014000072 del 19 de mayo de 2014 proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos Nacionales de Medellín y Resolución no. 900316 del 07 de abril de 2015 (sic) proferida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (nivel central) por concepto de impuesto al patrimonio del año 2011.

Tercero. Que como consecuencia de lo anterior ese H. Tribunal disponga restablecer el derecho de mi representada procediendo a declarar que la sociedad Energía y Potencia S.A. NIT. 8000.051.319- 4, tiene como única obligación con respecto al impuesto al patrimonio la fijada en su declaración- liquidación privada por el año 2011, tal como se solicitó en el correspondiente recurso de reconsideración interpuesto contra la liquidación de revisión citada, con respecto al cual ocurrió el silencio administrativo positivo mencionado.

Como segunda pretensión subsidiaria:

Primero. Que ese H. Tribunal mediante el juicio respectivo contentivo de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho proceda a declarar la nulidad de la liquidación de revisión conformada por la Liquidación de Revisión no. 112412014000072 del 19 de mayo de 2014 proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos Nacionales de Medellín y Resolución 900316 del 17 de abril de 2015 proferida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección de impuestos y Aduanas Nacionales (nivel central), notificada por conducta concluyente el 03 de agosto de 2015, por concepto de impuesto al patrimonio año gravable 2011.

Segundo. Que como consecuencia de lo anterior ese H. Tribunal disponga restablecer el derecho de mi representada declarando que la sociedad Energía y Potencia S.A. NIT. 800.051.319-4 tiene como única obligación del impuesto al patrimonio por el año 2011 la determinada en la declaración- liquidación privada presentada por dicha sociedad en su oportunidad.

A los anteriores efectos, invocó como vulnerados los artículos 6.° y 29 de la Constitución; 156, 181, 239, 241, 247, 455 del CCo (Código de Comercio, Decreto 410 de 1971); 261

a 296-1, 560, 565, 705, 706, 714, 720, 730 ordinales 1.°, 2.° y 5.°, 732, 734, 779 y 782

del ET; 137 y 138 del CPACA; 40 del Decreto 4048 de 2008; y 1.°, 2.° del Decreto 4825 de 2010, bajo el siguiente concepto de violación (ff. 12 a 17 cp1):

Con base en la jurisprudencia de esta corporación¹, alegó que el término para notificar el requerimiento especial no se suspendió, en la medida en que la inspección tributaria practicada el 23 de mayo de 2013 se limitó a valorar información que había sido aportada al proceso en el Acta de Visita al Contribuyente, del 29 de abril de 2013. Por ello, afirmó que la autoridad fiscal notificó el acto preparatorio de manera extemporánea. Agregó que el edicto que pretendió notificar la resolución que resolvió el recurso de reconsideración fue proferido por un funcionario sin competencia, pues no era del nivel central de la Dian. Sobre esa base, manifestó que sólo conoció el acto que puso fin a la actuación enjuiciada mediante el Oficio nro. 100208223313807, del 30 de julio de 2015, notificado el 03 de agosto de ese año, por lo que aseguró que el acto en cuestión se notificó por conducta concluyente en la fecha referida, de modo que operó el silencio administrativo positivo.

Reprochó que los actos acusados manifestaran que incurrió en un «abuso de las formas jurídicas», para lo cual alegó que el decreto de dividendos pagados en acciones se realizó con sustento en los artículos 181 y siguientes del CCo y en cumplimiento de un pronunciamiento de la entonces Superintendencia de Valores ?cuya referencia no identificó?. Manifestó que los dividendos decretados eran un pasivo a su cargo para el 1° de enero de 2011, a la luz de los artículos 282 del ET y 156, 239, 241 y 247 del CCo. Agregó que la modalidad del pago de los dividendos no alteraba ese hecho económico y contable; y que, al rechazar la deuda en mención, su contraparte pasó por alto el artículo 455 del CCo que permitía el decreto de dividendos pagados en acciones. Por todo ello, alegó que era procedente afectar la base gravable del impuesto debatido con la deuda que adquirió al decretar dividendos pagados en acciones. No cuestionó la sanción impuesta.

Contestación de la demanda

La demandada se opuso a las pretensiones de la actora (ff. 120 a 130 cp1), para lo cual defendió que sí practicó pruebas en el marco de la inspección tributaria decretada, de modo que el término para notificar el requerimiento especial sí se suspendió, de ahí que el acto preparatorio era oportuno, pues lo notificó el 26 de agosto de 2013, esto es, antes de que venciera el término que tenía para el efecto (i.e. 27 de agosto de 2013). Expuso que era procedente notificar por edicto el acto que resolvió el recurso de reconsideración, puesto que la demandante no compareció a notificarse personalmente; y que los funcionarios que expidieron el edicto eran competentes para ello en virtud del artículo 128 de la Resolución nro. 011 de 2008 y del Memorando nro. 08, del 13 de enero de 2014, expedidas por la Dian.

Planteó que la actora incurrió en «fraude fiscal» y «abuso de las formas jurídicas», debido a que optó por decretar dividendos pagados en acciones con el único fin de reducir su carga impositiva, por cuanto su «intención» era excluir de la base gravable del impuesto debatido el valor de las reservas que tenía. Agregó que, a pesar de que la demandante contabilizó un pasivo al decretar los dividendos, esa operación no implicó la disposición de recursos ni generó variaciones en el patrimonio total de la actora, en la medida en que la distribución de reservas para realizar una capitalización solo suponía un movimiento

¹ Sentencia del 26 de noviembre de 2008 (exp. 16103, CP. Héctor Romero Díaz).

contable, sin salida de recursos, de modo que los dividendos pagados en acciones no tenían la calidad de pasivos. Por otro lado, puntualizó que el monto de los dividendos decretados superó las reservas disponibles de la contribuyente, de manera que el pago con acciones se hizo con cargo a las utilidades acumuladas, lo que contrarió la decisión del máximo órgano social, que ordenó la capitalización con cargo a reservas. Subsidiariamente, planteó que la actora no inscribió en el registro mercantil el acta de la asamblea de accionistas que decretó los dividendos el mismo día de su expedición (i.e. 01 de enero del 2011), por lo que, para ese día, la deuda en cuestión no estaba soportada en documentos idóneos y con el lleno de las formalidades contables, de manera que era improcedente afectar la base del impuesto en disputa con ese pasivo.

Sentencia apelada

El a quo accedió a las pretensiones de la demanda y se abstuvo de condenar en costas (ff. 505 a 529 cp1). En primer lugar, juzgó que la notificación del acto que resolvió el recurso de reconsideración era válida porque el Memorando nro. 08, del 13 de enero de 2014, proferido por la Dian, habilitó a los Jefes de División de Gestión Administrativa y Financiera, de Grupos Internos de Trabajo de Documentación, y del Grupo Interno de Trabajo de Correspondencia y Notificaciones para que notificaran los actos que debían ser notificados en ciudades distintas a Bogotá. Aunque concluyó que la inspección tributaria decretada por la Administración sí suspendió el término para notificar el requerimiento especial, consideró que el dies a quo de dicho término era el 20 de mayo de 2011, pues esa era la fecha límite para presentar la declaración revisada, de conformidad con el artículo 30 del Decreto 4836 de 2010, de suerte que la demandada tenía hasta el 20 de agosto de 2013 para notificar el acto preparatorio. Toda vez que esa diligencia tuvo lugar el 26 de agosto de ese año, señaló que fue extemporánea, por lo que anuló los actos acusados.

Recurso de apelación

El extremo pasivo apeló la decisión del a quo (ff. 531 a 541 cp1), para lo cual precisó que el artículo 1.º del Decreto 1604 de 2011 amplió los plazos previstos en el artículo 30 del Decreto 4836 de 2010 para declarar y pagar el impuesto revisado, de modo que el término para presentar la declaración en cuestión venció el 27 de mayo de 2011, por lo que el dies a quo del término para notificar el requerimiento especial era ese y no el 20 de agosto de 2013, como consideró el tribunal. Por ello, defendió que notificó oportunamente el requerimiento especial. Agregó que el decreto en cita empezó a regir desde la fecha de su publicación el 17 de mayo de 2011, por lo que era aplicable al sub iudice.

Alegatos de conclusión

La actora insistió en los argumentos planteados en la demanda y recalcó que la fecha límite para presentar su declaración era el 27 de mayo de 2011, de conformidad con el Decreto 1604 de 2011, pero que la inspección tributaria decretada por la demandada no suspendió el término para notificar el requerimiento especial, por lo que el acto preparatorio se notificó de forma extemporánea (ff. 36 a 44 cp2). La Administración reiteró la tempestividad de la notificación del requerimiento especial y la competencia de la autoridad tributaria para proferir los actos administrativos demandados (ff. 32 a 35 cp2).

El ministerio público señaló que la decisión apelada carecía de fundamento, pues pasó por alto que el Decreto 1604 de 2011 modificó la fecha límite para presentar la declaración revisada. Con todo, afirmó que el decreto de dividendos originaba un pasivo, cualquiera que fuese la forma de pago; y que la demandada no desvirtuó la legalidad del acta de

asamblea de accionistas, por lo que la glosa planteada era improcedente (ff. 45 a 48 cp2).

CONSIDERACIONES DE LA SALA

Juzga la Sala la legalidad de los actos acusados, sujetándose al único cargo de apelación que pesa sobre la sentencia de primera instancia, favorable a las súplicas de la demanda. Así, corresponde establecer si la Administración notificó tempestivamente el requerimiento especial. En caso de que prospere la impugnación promovida por el extremo pasivo de la litis, la Sala deberá estudiar los demás cargos de nulidad que fueron planteados en la demanda y no fueron atendidos por el a quo. En ese evento, se definirá si el decreto de dividendos en acciones constituye un pasivo que pueda ser detraído de la base gravable del impuesto al patrimonio. De resultar favorable esa cuestión a los intereses de la demandante, se analizará si la actora «abusó de las formas jurídicas» al decretar dividendos en acciones el mismo día en que se causó el impuesto debatido.

Respecto del cargo de impugnación planteado por la apelante única, el extremo activo señaló, tanto en la demanda como en los alegatos de conclusión de segunda instancia, que la fecha límite para presentar su declaración era el 27 de mayo de 2011, de conformidad con el Decreto 1604 de 2011. Por su parte, la Administración sostiene que el artículo 1.º del Decreto 1604 de 2011 amplió los plazos establecidos en el artículo 30 del Decreto 4836 de 2010 para declarar el impuesto al patrimonio del año 2011, por lo que coincide con la actora en cuanto a que el término para presentar la declaración revisada vencía el 27 de mayo de 2011. Sin embargo, en aplicación del Decreto 4836 de 2010, el tribunal consideró que, si bien la inspección tributaria practicada en el marco de la actuación enjuiciada suspendió el término para notificar el requerimiento especial, el dies a quo de dicho término no era el 27 de mayo (como manifiestan ambas partes), sino el 20 de mayo de 2011, de modo que estimó que el término en mención feneció el 20 de agosto de 2013. Al tenor de esas alegaciones, corresponde decidir si la Administración notificó tempestivamente el requerimiento especial. Cabe destacar que el a quo concluyó que la inspección decretada sí suspendió el término para notificar el acto preparatorio y esa decisión no fue objetada, por lo que la Sala no puede pronunciarse sobre el particular.

Con miras a desatar la litis planteada, la Sala parte de precisar que el artículo 705 del ET, vigente para la época del sub lite, establecía que el requerimiento especial debía notificarse a más tardar dentro de los dos años siguientes a la fecha de vencimiento del plazo para declarar. Seguidamente, la disposición 706 ibidem determina como uno de los supuestos para la suspensión del término para notificar este acto, la práctica oficiosa de una inspección tributaria por el término de tres meses, contados a partir de la notificación del auto que la decrete. Por su parte, el artículo 1.° del Decreto 1604 de 2011, modificó el inciso 1.° del artículo 30 del Decreto 4836 de 2010 respecto a los plazos para declarar el impuesto al patrimonio por el 2011, pues estableció que la «[p]resentación de la declaración y pago de la primera cuota de ocho» podía ser realizada hasta el «27 de mayo de 2011», para los contribuyentes cuyo último dígito del NIT fuese 9.

3.1- Sobre la oportunidad de la notificación del requerimiento especial, está probado en el expediente lo siguiente:

Según el RUT y el certificado de existencia y representación legal de la actora, el último dígito de su NIT es 9 (f. 19 y 142 cp1).

La demandada presentó su declaración del impuesto al patrimonio el 19 de mayo de

2011 (ff. 30 cp1).

El 23 de mayo del 2013, en desarrollo del Auto de Inspección Tributaria nro. 112382013000066, del 15 de mayo de 2013, la Administración visitó a la contribuyente a efectos de «practicar inspección tributaria por el impuesto al patrimonio periodo gravable 2011» (ff. 36 a 42 cp1).

El 26 de agosto de 2013, la demandada notificó el Requerimiento Especial nro. 112382013000108, del 22 de agosto de 2013 (f. 339 vto. cp1).

3.2- A la luz de esos hechos, la Sala advierte que, de conformidad con el artículo 1.° del Decreto 1604 de 2011, que modificó el Decreto 4836 de 2010, el término con el que contaba la contribuyente para presentar la declaración revisada vencía el 27 de mayo de 2011. De ahí que el requerimiento especial debiera notificarse, en principio, hasta el 27 de mayo de 2013. No obstante, dado que el a quo encontró que el término para notificar el referido acto preparatorio se suspendió por tres meses –aspecto que no fue cuestionado por las partes–, la Administración tenía hasta el 27 de agosto de 2013 para llevar a cabo la diligencia. Dado que la notificación tuvo lugar el 26 de agosto de 2013, la Sala concluye que sí se surtió a tiempo. En consecuencia, prospera el cargo de apelación.

Como el único fundamento de la decisión del tribunal fue desvirtuado, la Sala debe estudiar los cargos de nulidad planteados en la demanda, que no fueron resueltos en la decisión de primera instancia; para lo cual corresponde definir si el decreto de dividendos en acciones constituye un pasivo que pueda ser detraído de la base imponible del tributo en disputa. En caso afirmativo, se analizará si la actora, al decretar dividendos en acciones el mismo día en que se causó el impuesto revisado, incurrió en el «abuso de las formas jurídicas» planteado en los actos acusados.

En esas condiciones, pasa la Sala a decidir sobre los cargos de nulidad no resueltos por el a quo. En primer lugar, la actora sostiene que para calcular la base gravable del impuesto al patrimonio era admisible detraer el monto de los dividendos pagados en acciones, por cuanto eran una deuda a su cargo; y precisó que la modalidad del pago de dividendos no alteraba ese hecho económico y contable. Al otro extremo, la demandada alega que el decreto de los dividendos en acciones no generó un pasivo a cargo de la actora, en la medida en que esta operación sólo implica una reclasificación de las cuentas del patrimonio y no conlleva una salida de recursos del ente económico.

Así pues, para desatar la litis trabada entre las partes, la Sala debe determinar si el decreto de dividendos en acciones constituye un pasivo que pueda ser detraído de la base gravable del impuesto al patrimonio, de conformidad con el artículo 295-1 del ET, vigente para la época del sub lite.

5.1- Según el artículo 295-1 del ET, en su redacción dada por el artículo 4.° de la Ley 1370 de 2009, la base gravable del impuesto al patrimonio correspondía al valor del patrimonio líquido poseído el 01 de enero de 2011, determinado de conformidad con las reglas fijadas en el Título II del Libro I del ET. A su vez, la disposición 282 ibidem indica que para establecer el patrimonio líquido gravable es necesario detraer del patrimonio bruto poseído por el contribuyente, las «deudas» vigentes a su cargo. Al respecto, el artículo 36 del Decreto 2649 de 1993, aplicable por razones temporales al sub examine, precisaba que una deuda era la representación financiera de una obligación presente del ente económico que se deriva de eventos pasados, «en virtud de la cual se reconoce que en el futuro se deberá transferir recursos o proveer servicios a otros entes». En ese sentido, una deuda exige que el ente económico deba desprenderse de recursos a

efectos de liberarse de ella. Pues bien, las sociedades comerciales pueden decretar dividendos pagados en efectivo o pagados en forma de acciones liberadas de la misma sociedad (artículo 455 del CCo). En ese contexto, si una compañía decreta dividendos pagados en efectivo o con cualquier otro activo social, adquiere una obligación cuyo pago exige la transferencia de recursos. En cambio, los dividendos cuyo pago se pacta en acciones no conllevan el desprendimiento de recursos de la compañía, en la medida en que el ente económico no sacrifica sus activos para la extinción de la obligación; al contrario, las utilidades o reservas con cargo a las cuales se pagan los dividendos pasan a ser parte del capital. Consecuentemente, los dividendos decretados en acciones no son una «deuda» para efectos de la determinación fiscal del patrimonio líquido. De ahí que el Decreto 2650 de 1993, vigente para la época de los hechos, estableciera una cuenta contable especifica a nivel del patrimonio para esta operación. Así, determinaba que en la cuenta del patrimonio nro. 3505, titulada «dividendos decretados en acciones», debía contabilizarse «el valor apropiado de las ganancias acumuladas mientras se hace la correspondiente emisión de acciones y los pertinentes traslados a las cuentas patrimoniales», de manera que en esa cuenta debían acreditarse «el valor de los dividendos decretados pagaderos en acciones» y se debitaba con «el valor pagado en acciones liberadas de la sociedad». En contraposición, de conformidad con el decreto ibidem, los dividendos decretados cuyo pago no se pactara en forma de acciones liberadas de la sociedad sí debían contabilizarse en una cuenta del pasivo (cuenta nro. 2360 «dividendos o participaciones por pagar»). En definitiva, mientras los dividendos decretados en efectivo se contabilizan como un pasivo, los dividendos decretados en acciones se registran en las cuentas del patrimonio y no dan lugar al reconocimiento de un pasivo por parte del ente económico.

En definitiva, a la luz de las normas aplicables para la época del sub iudice, los dividendos decretados en acciones no eran una «deuda» con la que se pudiera afectar el patrimonio bruto a efectos de determinar la base imponible del impuesto debatido; al punto que el artículo 283 del ET, después de la modificación introducida por el artículo 119 de la Ley 1819 de 2016, replicó en términos similares la definición de deuda prevista en el Decreto 2649 de 1993 y precisó que estas corresponden a las obligaciones adquiridas por la entidad, que para cancelarlas es necesario «desprenderse de recursos que incorporan beneficios económicos». Cabe destacar que la conclusión expuesta coincide con el artículo del 156 del CCo., que determina que son las «sumas» debidas a los asociados por concepto de utilidades las que constituyen un «pasivo externo de la sociedad».

5.2- En relación con los dividendos decretados en acciones, con los cuales la demandante disminuyó la base gravable del impuesto debatido, están acreditados los siguientes hechos relevantes:

Mediante Acta de Asamblea de Accionistas nro. 29, del 01 de enero de 2011, la contribuyente decretó dividendos por cuantía de $2.759.975.430, exigibles a partir del 11 de enero de ese año y que se pagarían en acciones liberadas de la misma sociedad contribuyente (f. 56 a 58 cp2).

A raíz de esa decisión, la actora contabilizó en la cuenta nro. 2355 «deudas con accionistas» un pasivo por el monto indicado en el punto anterior, el cual detrajo la base gravable de su impuesto al patrimonio en discusión (f. 30 cp2).

Mediante Liquidación Oficial de Revisión nro. 112412014000072, del 19 de mayo de 2014, la autoridad fiscal rechazó la deducción declarada por la actora, bajo el argumento de que el obligado tributario «tomó un pasivo no procedente para disminuir la base del impuesto al patrimonio», en la medida en que el derecreto de dividendos en acciones «no

representaba ninguna erogación por parte de la sociedad», pues solo suponía «una reclasificación de las cuentas» (ff. 60 a 71 cp1).

5.3- De conformidad con lo expuesto en el fundamento jurídico nro. 5.1 de este proveído, la Sala considera que los dividendos decretados en acciones por la demandante no se reconocen contablemente como un pasivo y no constituyen una «deuda» en los términos del artículo 282 del ET, de manera que es improcedente detraerlos de la base imponible del impuesto al patrimonio en debate. Si bien el contribuyente registró los dividedos pagados en acciones como un pasivo, en la cuenta nro. 2355 «deudas con accionistas», dicho reconocimiento contable contraría las normas técnicas de esa materia, pues estas indicaban que esos dividendos, a diferencia de los pagos en efectivo, debían registrarse en la cuenta del patrimonio nro. 3505 «dividendos decretados en acciones» con una anotación de naturaleza crédito y posteriormente, cuando finalmente se liberaran las acciones, se debitaba el anterior registro para acreditar la cuenta contable del capital social (i.e. cuenta nro. 3105). Por consiguiente, la operación realizada por la actora se debió revelar contablemente en la sección del patrimonio y no daba lugar a un pasivo contable ni fiscal, motivos por los cuales no es admisible la deducción de la base gravable del impuesto al patromonio pretendida por la actora.

Así las cosas, concluye la Sala que la demandante detrajo de la base gravable del impuesto debatido una suma improcedente, por lo que había lugar a rechazarla. No prospera el cargo de nulidad.

Como quedó desvirtuada la premisa de que los dividendos en acciones son una

«deuda», la Sala se releva de estudiar el cargo de nulidad que tenía por objeto defender la legalidad de dicha operación, pues aunque se llegara a la conclusión de que la contribuyente no abusó de las formas jurídicas, la deducción declarada por la actora sería improcedente.

En vista de que en el caso enjuiciado la Sala determinó que la contribuyente incluyó pasivos inexistentes en la autoliquidación revisada, hay adecuación típica entre la conducta juzgada y el tipo infractor descrito en el artículo 647 del ET. Con todo, dado que el artículo 288 de la Ley 1819 de 2016 redujo el porcentaje de la sanción del 160% al 100%, procede, de conformidad con el principio de favorabilidad en materia punitiva (artículo 29 de la Constitución), reducir la multa que fue impuesta en los actos demandados. Consecuentemente, el monto de la sanción procedente se calcula así:

Factor	Actuación demandada	Consejo de Estado
Base de la sanción	$165.598.000	$165.598.000
Porcentaje	160%	100%
Sanción de inexactitud determinada	$264.957.000	$165.598.000

En definitiva, por las consideraciones expuestas, la Sala revocará la sentencia de primer grado, a fin de declarar la nulidad parcial de los actos demandados en cuanto a la sanción por inexactitud.

Por no estar probadas en el expediente, la Sala se abstendrá de condenar en costas en esta instancia, conforme con lo establecido en el artículo 365.8 del CGP.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,

FALLA

1. Revocar la sentencia apelada. En su lugar:

Primero. Declarar la nulidad parcial de los actos administrativos demandados en cuanto a la sanción por inexactitud impuesta.

Segundo. A título de restablecimiento del derecho, fijar la sanción por inexactitud en la suma de

$165.598.000 y el saldo a pagar en $764.795.000.

2. Sin condena en costas en segunda instancia.
3. Reconocer personería a Herman Antonio González Castro como apoderado de la demandada, en virtud del poder otorgado (ff. 57 a 62 cp2).

Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

(Firmado electrónicamente) JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Presidente	(Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO
(Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA Salvo Voto	(Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO

Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co

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