LIQUIDACION DE LA SOCIEDAD - Noción. Efectos / CAPACIDAD DE LA SOCIEDAD EN LIQUIDACION - Se limita a efectuar los actos tendientes a la liquidación / LIQUIDADOR - Facultades / PROCESO LIQUIDATORIO - Culmina con la  inscripción en el registro mercantil de la cuenta final de liquidación, momento a partir del cual la sociedad se extingue y pierde la capacidad de ser parte procesal / SOCIEDAD EN LIQUIDACION - Sigue existiendo desde que inicia el proceso liquidatorio hasta el momento inmediatamente anterior a la terminación del mismo / SOCIEDAD EN LIQUIDACION - Es contribuyente de impuestos y le atañe el cumplimiento de las obligaciones sustanciales y formales derivadas de esa calidad hasta que culmine el proceso liquidatorio / EXTINCION DE LA SOCIEDAD - Sus efectos cobijan al liquidador, quien cesa en sus funciones y no puede actuar en su nombre ni representarla

La disolución de la sociedad da paso a su inmediata liquidación; de acuerdo con ello, el artículo 222 del mismo ordenamiento, sólo auspicia la capacidad jurídica de la sociedad disuelta para realizar los actos relacionados con ese cometido - la inmediata liquidación - y descarta toda operación o acto ajeno al mismo, responsabilizando de su realización al liquidador y al revisor fiscal que no se hubiere opuesto a ejecutarlos, tanto frente a la sociedad, como frente a los asociados y a terceros. El nombre de la sociedad disuelta siempre debe adicionarse con la expresión "en liquidación". La inmediata liquidación que ordena la norma, refiere a la ejecución del procedimiento reglado para repartir el patrimonio social entre los socios, previa satisfacción de los acreedores sociales, protegiendo sus especiales intereses. Se trata de establecer lo que se tiene y lo que se debe, de satisfacer las obligaciones pendientes, de saldar el pasivo externo, de determinar el activo neto divisible entre los asociados y de distribuirles el  remanente. La liquidación se encuentra a cargo de un liquidador especial, nombrado conforme a los estatutos, a la ley o, en defecto de ellos, por la Superintendencia de Sociedades. Las facultades y obligaciones del designado, cualquiera que sea el mecanismo para hacerlo, sólo surten efectos desde cuando el respectivo nombramiento se inscribe en el registro mercantil del domicilio social y de las sucursales de la sociedad disuelta. Dicho liquidador asume la representación legal de la sociedad disuelta y en esa condición administra su patrimonio, ejecutando actos unívocamente orientados a liquidarlo en el marco de las obligaciones que le impone el artículo 238 del C. de Co. Y, se insiste, a ello se circunscribe su capacidad jurídica. En ese sentido, la Sala ha precisado que cuando una sociedad se encuentra en liquidación, no puede iniciar nuevas operaciones para desarrollar su objeto social, pero sí continuar y culminar las pendientes al sobrevenir el estado de liquidación. Ello implica que la sociedad continúa existiendo, no obstante que varía la destinación de su patrimonio inicialmente utilizado para realizar el objeto social, para reservarlo a “la disgregación de los activos patrimoniales con miras a cubrir los pasivos y adjudicar a los asociados el remanente, si lo hubiere”. En suma, el patrimonio de la sociedad, en estado de liquidación, deja de ser de explotación y se torna en patrimonio de liquidación”. De acuerdo con los artículos 247 y 248 del C. de Co., la distribución del eventual remanente entre los socios debe hacerse constar en acta protocolizada en la notaría del lugar del domicilio social, junto con el inventario de bienes sociales y la actuación judicial, en cada caso. Esa acta debe ser aprobada por la Asamblea o Junta de Socios respectiva, al igual que las cuentas de los liquidadores que luego de la incomparecencia de los asociados a dos reuniones debidamente convocadas para la referida aprobación, se entienden aceptadas y no pueden ser impugnadas. Una vez aprobadas las cuentas finales de liquidación, se entrega a cada asociado lo que le corresponde, citando a los ausentes en la forma prevista por la legislación comercial (art. 249 ibídem). La aprobación de dichas cuentas finales, debidamente inscrita en el registro mercantil (art. 28, N° 9), marca la terminación del proceso de liquidación, de manera que durante el interregno transcurrido entre el inicio del mismo y el momento inmediatamente anterior a su terminación, la sociedad continúa existiendo. Refiriéndose a este tema, la Superintendencia de Sociedades indicó que con la inscripción en el registro mercantil, de la cuenta final de liquidación, “desaparece del mundo jurídico la sociedad, y por ende todos sus órganos de administración y de fiscalización si existieren, desapareciendo así del tráfico mercantil como persona jurídica, en consecuencia no puede de ninguna manera seguir actuando ejerciendo derechos y adquiriendo obligaciones.”, y “al ser  inscrita  la cuenta final de liquidación en el registro mercantil, se extingue la vida jurídica de la sociedad,  por tanto mal podría ser parte dentro de un proceso una persona jurídica que no existe”. Colígese de lo anterior que la sociedad en liquidación continúa siendo contribuyente de impuestos y le atañe el cumplimiento de las obligaciones sustanciales y formales derivadas de esa calidad, hasta tanto termine la etapa liquidatoria, eso sí, considerando su nueva situación patrimonial y la capacidad jurídica limitada que tiene, en cuanto a que sólo puede realizar los actos necesarios para su liquidación. Como a partir de la aprobación e inscripción de la cuenta final de liquidación el sujeto mercantil desaparece del mundo jurídico, la Sala ha señalado que en ese momento la sociedad liquidada pierde la capacidad para actuar y que luego de que ello ocurre no es posible presentar demanda ante la Jurisdicción Contenciosa Administrativa en nombre del ente liquidado, dada su efectiva extinción […] Por supuesto, los efectos extintivos sobre de la sociedad se extienden a su liquidador, quien por consiguiente cesa en sus funciones y no puede representarla ni actuar en nombre de aquella

FUENTE FORMAL: CODIGO DE COMERCIO - ARTICULO 222 / CODIGO DE COMERCIO - ARTICULO 238 / CODIGO DE COMERCIO - ARTICULO 247 / CODIGO DE COMERCIO - ARTICULO 248 / CODIGO DE COMERCIO - ARTICULO 249

Síntesis del caso: La Sala revocó la sentencia del Tribunal Administrativo de San Andrés, Providencia y Santa Catalina, que anuló parcialmente los actos que determinaron el impuesto sobre las ventas a cargo de la Fábrica de Pizzas Domino's S.A., por el segundo bimestre gravable del año 2003 y, en su lugar, se inhibió para proveer sobre su legalidad, al concluir que, para la fecha en que se instauró la demanda, e incluso cuando se inició la actuación administrativa que culminó con dichos actos, la sociedad actora ya no existía, porque había sido liquidada. Así, la Sala precisó que las sociedades en liquidación son contribuyentes de impuestos y que les atañe el cumplimiento de las obligaciones sustanciales y formales derivadas de esa calidad hasta que culmine el proceso liquidatorio con la inscripción en el registro mercantil de la cuenta final de la liquidación, luego de lo cual desaparecen del mundo jurídico y pierden la capacidad para ser partes procesales, como ocurrió en el caso. Agregó que los efectos extintivos también cobijan al liquidador de la sociedad quien cesa en sus funciones y, por ende, no puede actuar en nombre de ella ni representarla.

NOTA DE RELATORIA: Sobre la capacidad de las sociedades en liquidación y las facultades del liquidador se citan las sentencias del Consejo de Estado, Sección Cuarta, de 31 de mayo de 2012, Exp. 73001-23-31-000-2009-00439-01(18839), C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia y de 11 de junio de 2009, Exp. 08001-23-31-000-2004-02214-01(16319), C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

PERSONA JURIDICA - Existencia y representación / PERSONAS JURIDICAS - En los procesos judiciales su capacidad es presupuesto material de la sentencia de mérito / SOCIEDAD - Noción. Su existencia se prueba con certificado de la cámara de comercio del domicilio principal  / SOCIEDAD - Capacidad para actuar. Alcance

Toda persona natural o jurídica que realice los hechos generadores de impuestos no excluidos o exentos expresamente por la ley, puede ser destinataria de las actuaciones fiscalizadoras que adelanta la Administración de Impuestos al amparo del artículo 684 del E.T. El artículo 633 del Código Civil refiere la persona jurídica como aquella nacida de la voluntad de seres o personas físicas, que una vez constituida adquiere plena capacidad para actuar, ejerciendo derechos y contrayendo obligaciones civiles, lo que a su vez le permite crear, modificar o extinguir relaciones jurídicas de forma voluntaria y autónoma, con la conntaural posibilidad de ser representada judicial y extrajudicialmente. La capacidad para actuar con la que legalmente se concibió a las personas jurídicas trasciende al plano procesal como atributo endosante de la calidad de parte, definida en relación con la pretensión procesal que se formula o que es objeto de oposición, en cuanto detentadoras del interés protegido por las distintas acciones consagradas en el Código Contencioso Administrativo, hoy medios de control. En ese contexto, las personas jurídicas se encuentran legitimadas para comparecer a los procesos judiciales o administrativos, como lo puntualiza el artículo 44 del C.C.A. […] De esta manera el legislador reconoce en la capacidad de las personas jurídicas un presupuesto material de la sentencia que procura la culminación del proceso mediante fallo de mérito, como un presupuesto procesal de la acción cuando ellas son las demandantes, que condiciona el nacimiento válido del proceso con la debida comparecencia de las mismas a través de sus representantes. Ahora bien, las sociedades comerciales legalmente constituidas son personas jurídicas conformadas por dos o más personas que se obligan a hacer un aporte en dinero, en trabajo o en otros bienes apreciables en valor pecuniario, con el fin de repartirse entre sí las utilidades obtenidas en la empresa o actividad social. Tales personas jurídicas existen de manera independiente a quienes la conforman. La capacidad de las sociedades se circunscribe al desarrollo o actividad prevista en su objeto, en el que se entienden incluidos todos los actos directamente relacionados con el mismo y los que buscan ejercer derechos y cumplir obligaciones derivadas de la existencia y actividad de la sociedad (Código de Comercio arts. 98 y 99). Prevista de esa manera la capacidad de las sociedades, es claro que la misma implica facultades de actuar, que sólo pueden predicarse de las personas jurídicas existentes. Legalmente, la persona jurídica societaria existe desde el momento en que se constituye por escritura pública inscrita en el registro mercantil de la Cámara de Comercio con jurisdicción en su lugar de domicilio y de aquel donde funcionan sus sucursales, si es que no pertenecen al mismo distrito de la cámara del domicilio principal, so pena de que el contrato de sociedad no pueda oponerse a terceros (arts. 110 a 112 ibídem). Dicha existencia se prueba con la certificación de la Cámara de Comercio del domicilio principal, en la que conste el número, fecha y notaría de la escritura de constitución y de las reformas del contrato, si las hubiere; la fecha y el número de la providencia por la cual se le concedió permiso de funcionamiento, los representantes de la sociedad (art. 117 ejusdem) y, en todo caso, la constancia de que la sociedad no se halla disuelta.

FUENTE FORMAL: CODIGO CIVIL - ARTICULO 633 / DECRETO 01 DE 1984 - ARTICULO 44 / CODIGO DE COMERCIO - ARTICULO 98 / CODIGO DE COMERCIO - ARTICULO 99 / CODIGO DE COMERCIO - ARTICULO 110 / CODIGO DE COMERCIO - ARTICULO 111 / CODIGO DE COMERCIO - ARTICULO 112 / CODIGO DE COMERCIO - ARTICULO 117

DISOLUCION DE LA SOCIEDAD - Noción. Efectos. Causales

La disolución de la sociedad es un acto jurídico que afecta su existencia, porque implica la ruptura del vínculo contractual entre quienes se unieron para conformarla, y la consiguiente restricción parcial de su capacidad jurídica, en cuanto no puede continuar desarrollando el objeto social con el que se constituyó. Así, la disolución libera a los socios de las obligaciones que habían contraído cuando se creó la persona jurídica, siempre que se satisfagan las deudas a cargo de la sociedad con terceros, y opera por las causales enunciadas en el artículo 218 del Código de Comercio, que tienen efectos en el tiempo, dependientes de la causal misma. Dichas causales deben ser declaradas por los socios o, en el caso de que la disolución obedezca a las mencionadas en los numerales 2, 3, 5 y 8 de dicha norma, pueden ser declaradas por la Superintendencia de Sociedades, si los asociados no lo hacen oportunamente.

FUENTE FORMAL: CODIGO DE COMERCIO - ARTICULO 218

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRIGUEZ

Bogotá, D. C., treinta (30) de abril de dos mil catorce (2014)

Radicación número: 05001-23-31-000-2007-02998-01(19575)

Actor: FABRICA DE PIZZAS DOMINO'S S. A.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN

FALLO

Se decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada contra la sentencia del 24 de noviembre de 2011, cuya parte resolutiva fue corregida por Auto del 26 de enero de 2012, por la cual el Tribunal Administrativo de San Andrés, Providencia y Santa Catalina decidió la acción de nulidad y restablecimiento del derecho instaurada contra los actos administrativos que determinaron el impuesto a las ventas a cargo de la demandante, por el segundo periodo gravable de 2003.

Dicho fallo, debidamente corregido, dispuso:

“PRIMERO: DECLÁRASE LA NULIDAD PARCIAL de la liquidación oficial de revisión N° 110642006000028 del 17 de abril de 2006, y Resolución N° 110662007000027 del 15 de mayo de 2007, expedidas la (sic)  Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales de Medellín, actos mediante los cuales se determinó oficialmente el impuesto sobre las ventas a cargo de la FÁBRICA DE PIZZA DOMINO'S S. A. (en Liquidación) por el segundo bimestre de 2003, en lo referente al renglón VS, sanción por inexactitud.

SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, FÍJASE a cargo de la FÁBRICA DE PIZZA DOMINO'S S. A. (en Liquidación) la suma de NOVENTA Y UN MILLONES TRESCIENTOS NOVENTA Y SIETE MIL PESOS ($91.397.000) M.L. por concepto de IVA correspondiente al segundo bimestre de 1998.

(…)”   

ANTECEDENTES

La Fábrica de Pizzas Domino's S. A. – en liquidación, fue una sociedad constituida para la producción y venta a domicilio, o en mostrador, de pizzas, con el expendio de bebidas gaseosa.

El 15 de julio de 2003 dicha sociedad presentó la declaración de impuesto sobre las ventas correspondiente al segundo bimestre de ese año, en la que registró un tributo a cargo de $49.916.000 y un saldo a pagar de $28.900.000.

En desarrollo de la investigación abierta por el programa “denuncias de terceros”, la División de Fiscalización Tributaria de la Administración de Impuestos de Medellín ordenó el registro de los establecimientos comerciales de la declarante y observó que contaban con todos los elementos tanto para preparar la pizza y despacharla a domicilio, como para que los clientes la consumieran allí mismo.       

Previo emplazamiento para corregir, que no fue acatado por la demandante, la misma división expidió Requerimiento Especial N° 110632005000041 del 14 de julio de 2005, en el que propuso modificar la tarifa del impuesto sobre las ventas aplicada a los ingresos gravables declarados, pasándola del 7% al 16%, y, en consecuencia, incrementar el valor del impuesto a pagar, por razón de la prestación del servicio de restaurante.  

Dicha propuesta fue aceptada por la Liquidación Oficial de Revisión N° 11064200600028 del 17 de abril de 2006, que incrementó el impuesto a cargo de $49.916.000 a $112.413.000 y, consiguientemente, el saldo a pagar de $28.900.000 a $191.392.000, e impuso sanción por inexactitud de $100.165.000.

Mediante Resolución N° 110662007000027 del 15 de mayo de 2007 se confirmó la decisión anterior, en sede del recurso de reconsideración interpuesto por la contribuyente.  

DEMANDA

PIZZAS DOMINO'S S. A. - en liquidación, mediante corrección al libelo inicialmente presentado, solicitó la nulidad de la liquidación oficial de revisión y de la resolución que la confirmó.

A título de restablecimiento del derecho, pidió que se declare que su liquidación privada de impuesto de industria y comercio por el segundo bimestre de 2003, se ajustó a las disposiciones legales vigentes al momento de presentarla, y que, por lo mismo, no está obligada a pagar sumas adicionales por dicho concepto, ni las sanciones que dispusieron los actos demandados.

Estimó violados los artículos 1°, 2, 420, 424, 439, 446, 468 (N° 1, 2 y 3), 507, 556, 572, 573, 574, 601, 603, 643, 683, 715 y 716 del Estatuto Tributario; 9° del Decreto Reglamentario 422 de 1991, y 1° del Decreto Reglamentario 1372 de 1992; así como el Concepto 41228 del 5 de junio de 1998 y la Resolución N° 04569 del 2 de junio de 2004, ambos expedidos por la DIAN.

El concepto de violación se estructuró sobre el predicado de que la venta de pizzas con gaseosa no constituye la prestación de un servicio de restaurante, y que, en esa medida, la tarifa aplicable a los ingresos gravados con el impuesto a las ventas a cargo de la accionante para el segundo bimestre de 2003, no es la del 16% que señalan los actos demandados, sino la del 7%.

Al respecto, arguyó que la venta de pizzas no constituye la prestación de un servicio ni para efectos tributarios puede tratarse como servicio de restaurante, porque el artículo 9º del Decreto Reglamentario 422 de 1991 excluyó del concepto de restaurante a los establecimientos comerciales dedicados al expendio de comidas propias de cafetería, heladería, frutería, pastelería y panadería.

La actuación demandada viola la norma anterior y el artículo 1° del Decreto 1372 de 1992, en cuanto asimila la prestación de un servicio a la compra de un producto. La afectación legislativa de los servicios con IVA recae sobre los contratos que generan obligaciones de hacer y no de dar como la consistente en la venta del producto de panadería denominado pizza.

La recaudación, declaración y pago de un concepto carente de hecho generador tributario, viola el artículo 1º del ET.

El objeto contractual constituye el criterio diferenciador entre venta de bienes y de servicios. En el primer objeto ese objeto es una obligación de hacer y en el segundo una obligación de dar.

La Ley 788 de 2002 sólo excluyó de IVA al pan, en tanto que para los demás productos de panadería como la pizza, dispuso un gravamen con tarifa del 7%; pretender aplicarle una tarifa del 16% bajo el entendido de que es un servicio de restaurante desconoce la estructura impositiva que definió el legislador tributario, porque para efectos tributarios toma como venta de servicios lo que materialmente es la venta de un bien, y el hecho de que éste incorpore una preparación no significa que deje de ser tal ni que se transforme en un servicio.

La DIAN, en Concepto 394 de 2001, señaló que cuando la venta de productos se hace dentro de una estructura no comprendida en la definición de servicio de restaurante, sólo se genera IVA respecto de los productos expendidos que no se encuentren excluidos de acuerdo con el artículo 424 del ET.  

La prestación de servicios sólo existe cuando en el establecimiento comercial se presta el servicio de restaurante y se venden productos de cafetería, panadería, pastelería y galletería; la sola venta de pizzas no permite aplicar la tarifa de IVA prevista para la prestación de servicios.

Así, el emplazamiento y los requerimientos especiales que precedieron a los actos demandados carecen de fundamento legal, porque la Administración no puede exigir al responsable de IVA que cobre tarifas distintas a las establecidas en la ley frente a supuestos específicos. Lo mismo se predica de dichos actos enjuiciados.    

La demandada no acreditó la prestación del servicio de restaurante por parte de la accionante quien, por lo demás, no incurrió en ninguna irregularidad ni inexactitud al cobrar, declarar y pagar a la DIAN el impuesto a las ventas con una tarifa del 7%.

La modificación oficial de las declaraciones de IVA y la imposición de sanción por la supuesta inexactitud de las mismas, viola el debido proceso en cuanto castiga una obligación no contemplada dentro del supuesto normativo que contiene la premisa de la disposición sancionatoria, pues durante el segundo periodo gravable de 2002 la demandante no tenía el deber de cobrar, declarar y pagar el impuesto nacional generado por la venta de productos de panadería como la pizza, a una tarifa del 16%.

En efecto, antes del 1° de enero de 2003 la pizza era un producto exento y, adicionalmente, al tenor del artículo 468-1 vigente para cuando se expidieron los actos demandados, la venta de productos de panadería, entre los cuales podría incluirse la pizza, tributa a una tarifa del 7%.     

CONTESTACIÓN A LA DEMANDA

La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, defendiendo de manera general la legalidad de los actos acusados.

Para ello, partió de la regulación normativa de los servicios de restaurante y cafetería definidos por el Decreto 422 de 1991, de acuerdo con el cual la actividad de la actora no corresponde a la venta de un bien mueble, sino a la prestación del servicio de restaurante gravado a la tarifa del 16%, como lo indicó el Consejo de Estado en sentencia del 6 de febrero de 2006 (exp. 14839).

Independientemente de los componentes de la comida que expenden los restaurantes y de su lugar de consumo, la actividad de aquéllos consiste en prestar un servicio de preparación de comidas, calientes, frías o rápidas, que causan el impuesto, así dichos componentes se encuentren excluidos.

De acuerdo con ello, dice la demandada que la actuación administrativa acusada se ajusta a derecho, o, lo que es lo mismo, que dentro de ella no se violó precepto legal alguno.    

SENTENCIA APELADA

El Tribunal Administrativo de San Andrés, Providencia y Santa Catalina, al que en virtud de las medidas de descongestión dispuestas por el Acuerdo   PSAA11-8151 del 31 de mayo de 2011, se le envió el proceso tramitado por el Tribunal Administrativo de Antioquia (fls. 109 y 113, c. 1), anuló parcialmente los actos demandados para levantar la sanción por inexactitud.

Como restablecimiento del derecho, dispuso que la contribuyente solo adeuda la suma de $91.397.000 por concepto de impuesto sobre las ventas correspondiente al segundo bimestre de 1998.

Tales decisiones se fundamentaron en que:

Las sentencias del 22 de octubre de 1999 (exp. 9537) y del 18 de agosto de 2000 (exp. 9919) denegaron la nulidad del artículo 9º del Decreto Reglamentario 422 de 1991, por tratarse de una disposición especial y prevalente para el servicio de restaurante, que no contraviene las disposiciones generales del artículo 1º del Decreto 1372 de 1992, en materia de servicios gravados.

Independientemente de los componentes de la comida que se expende, la forma de solicitarla y el lugar o modo de consumo, debe entenderse que la prestación del servicio de restaurante comprende la preparación de comidas y su suministro para el consumo, ya sean calientes, frías o rápidas, así algunos o todos sus componentes se encuentren excluidos de IVA de manera separada.

La actuación de la entidad demandada no merece ningún reproche, porque la preparación de comidas y su expendio aún en mostrador, es relevante para determinar el IVA aplicable a los alimentos preparados que vende la accionante.

El menor valor a pagar por el impuesto declarado se fundamentó en una divergencia jurídica entre la Administración y el contribuyente, respecto a si la actividad de la actora corresponde a la venta de alimentos no generadora de IVA o a la noción de servicios que prevé el Decreto 1372 de 1992.  

Por lo anterior, en el caso concreto se configura una diferencia de criterios entre las partes sobre la causación del impuesto sobre las ventas para las preparaciones y suministros alimenticios, que la demandante interpreta como venta excluida de un tributo, y la autoridad fiscal como prestación de un servicio gravado.

Los hechos y cifras declarados se consideran verdaderos, porque sobre ellos no se evidencia ningún tipo de alteración.   

 RECURSO DE APELACIÓN

La demandada apeló la sentencia, para oponerse al levantamiento de la sanción por inexactitud, con fundamento en lo siguiente:

En la actuación enjuiciada no se presenta ninguna diferencia de criterios que exonere la sanción por inexactitud impuesta mediante los actos demandados, porque la declaración de ingresos derivados de la prestación del servicio de restaurante como ingresos excluidos, implicó desobedecer el artículo 9° del Decreto 422 de 1991.  

La diferencia de criterio versa sobre la interpretación del derecho aplicable, referida a las diferencias que surgen entre el contribuyente y la autoridad tributaria, y no sobre el desconocimiento del ordenamiento jurídico o la aplicación de una norma diferente a la que corresponde observar.  

En el caso concreto, la demandante concluyó que las ventas por la prestación del servicio de restaurante estaban excluidas, no obstante que para dicho servicio existía una norma especial que obligaba a declarar como gravados los ingresos percibidos por su prestación.

En ese sentido, la declaración de impuesto sobre las ventas modificada por los actos demandados, contiene una información alterada en cuanto registra ingresos excluidos que debían aparecer como gravados, con lo cual la declarante evadió el pago del impuesto a las ventas y defraudó al fisco.   

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

La DIAN pidió mantener el análisis de fondo sobre la procedencia de la exclusión de los ingresos provenientes de la venta de productos preparados y suministrados, dado que la preparación y el suministro de comidas a los clientes para que éstos las consuman en el lugar donde las compran o en sus domicilios, encuadran en la definición especial de servicio de restaurante que consagra el artículo 9° del Decreto 422 de 1991, por cuya prestación se generan ingresos gravados con IVA.

Dada la claridad de los requisitos legales para aplicar la exclusión que pretende la demandante, la declaración que ésta presentó desconoce el derecho aplicable y, como consecuencia de ello, liquida un menor saldo a pagar, configurando los presupuestos de la sanción por inexactitud que prevé el artículo 647 del ET.   

La demandante no alegó de conclusión.

El Ministerio Público no conceptuó.

CONSIDERACIONES

Se provee sobre la legalidad de los actos administrativos que determinaron el impuesto sobre las ventas a cargo de la demandante, por el segundo bimestre gravable del año 2003, con la aplicación de la tarifa del 16% sobre los ingresos que percibe por el ejercicio de la actividad que constituye su objeto social.  

En los términos del recurso de apelación, correspondería a la Sala establecer la procedencia de la sanción por inexactitud que dichos actos impusieron.

No obstante, el análisis integral de los documentos adjuntos al libelo reorientan el análisis de la Sala hacia la verificación de uno de los presupuestos procesales de la acción y de la sentencia de mérito, como se verá a continuación:  

La Fábrica de Pizzas Domino's, creada con el objeto social de construir, instalar, adecuar y poner en funcionamiento las tiendas de fabricación de pizzas bajo la modalidad de servicio a domicilio y venta sobre el mostrador y tiendas móviles, así como la producción y comercialización, en todas sus formas, de alimentos, bebidas y demás insumos propios del negocio de comidas, fue constituida como sociedad anónima mediante Escritura Pública N° 158 del 14 de febrero de 2003 de la Notaría Tercera de Envigado Antioquia, registrada el 19 de febrero del mismo año.

De lo anterior da cuenta el Certificado de la Cámara de Comercio de Medellín (fl. 1, c. 1), en el que además se indica:  

“Según escritura pública Nº 248 del 19 de febrero de 2004 de la Notaría 10ª de Medellín, registrada en esta Cámara de Comercio el 26 de febrero de 2004, en el Libro 9º, bajo el N° 1898, se declaró la sociedad totalmente liquidada.

(…)

Que actuó como liquidador principal de la sociedad el señor RICAURTE PAEZ ORTIZ con C. C. …. y como Liquidador suplente el señor JORGE VALENCIA MACHADO con C.C. ….”

El libelo ratifica ese estado societario en la identificación de la parte demandante y la presentación de los hechos segundo a quinto (fls. 301 a 302, c. 1) que en su orden transcriben:

“SEGUNDO. - FÁBRICA DE PIZZAS DOMINO'S S. A., fue declarada disuelta y en estado de liquidación tal como consta en la escritura pública N° 2247 otorgada el 31 de diciembre de 2003 de la Notaría Décima del Círculo Notarial de la Ciudad de Medellín, escritura inscrita en la Cámara de Comercio de su domicilio social el 31 de diciembre de 2003.  

TERCERO. – El proceso de liquidación de la sociedad FÁBRICA DE PIZZAS DOMINO'S S. A. se adelantó de conformidad a las disposiciones legales contenidas en el código de comercio, culminando con la protocolización de la cuenta de final de liquidación tal como consta en la escritura pública N° 248 otorgada el 19 de febrero de 2004, otorgada en la Notaria Décima del Circulo Notarial de Medellín, inscrita en la Cámara de Comercio de su domicilio, el día 26 de febrero de 2004, bajo el número 1898.

CUARTO. - La protocolización de la cuenta final de liquidación contenida en la escritura pública mencionada en el hecho anterior, estuvo precedida de la expedición del paz y salvo por la DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES. Según la entidad demandada, la sociedad demandante, al momento de su liquidación no tenía deudas pendientes por ningún tipo de impuestos con la misma y que en consecuencia. Podía continuar con el trámite de liquidación de la sociedad.        

QUINTO. – Con posterioridad a la protocolización de la cuenta final de liquidación de la sociedad y de la inscripción en la Cámara de Comercio de su domicilio social de la escritura pública Nº 248 del 19 de febrero de 2014 de la Notaría Décima de Medellín, con la que se protocolizó dicha cuenta, la DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN, a través de la División Fiscalización Tributaria emplazó a la sociedad FÁBRICA DE PIZZAS DOMINO'S S. A. para que presentara declaración de corrección a la declaración de IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS …”    

Integrando esta documentación aparece el Oficio 8311065174-00393 del 29 de enero de 2004, en el que Jefe de la División de Cobranzas de la Administración de Impuestos de Medellín constata la inexistencia de obligaciones a cargo de la contribuyente, sin perjuicio de las determinadas con posterioridad, y permite la continuación de los trámites pendientes dentro del proceso de liquidación voluntaria de la sociedad, para los efectos del artículo 847 del E.T. (fl. 2).

Dicho oficio es igualmente relacionado en el Acta de Observaciones que levantó la División de Fiscalización Tributaria en desarrollo de las diligencias de registro realizadas a varios establecimientos de comercio ubicados en el área metropolitana de la ciudad de Medellín (fls. 199-200, c. 1).   

  

El 29 de abril de 2005, la misma división emplazó a la FÁBRICA DE PIZZAS DOMINO'S S.A. para que corrigiera la declaración de impuestos sobre las ventas del segundo bimestre de 2003, aplicando la tarifa del 16% a sus operaciones gravadas (fls. 253 a 256, c. 1).

Previa respuesta del liquidador suplente de la firma mencionada, en la que se limitó a cuestionar la tarifa mencionada (fls. 245 a 252, c. 1), se expidió requerimiento especial contra la sociedad señalada, respecto del mismo impuesto y periodo, frente al cual se manifestó el mismo liquidador con razones de fondo que se oponían a la modificación oficial propuesta en tal requerimiento (fls. 185-189, 201 a 209, c. 1).   

La misma razón social fue la destinataria de los actos demandados.

El anterior recuento fáctico muestra una verdad irrefutable: la de que la sociedad contribuyente, aquí demandante, fue objeto de un proceso de liquidación cuya cuenta final quedó protocolizada el 19 de febrero de 2004, mediante Escritura Pública N° 248, de la Notaría Décima de Medellín, inscrita en la Cámara de Comercio el 26 de febrero siguiente.

Así mismo, pone de presente que después de esa fecha se inició una actuación fiscal contra la citada sociedad, en relación con el impuesto a las ventas del segundo bimestre de 2003, que fue atendida por su liquidador suplente.

Tales constataciones traen consigo incidencias procesales determinantes sobre la acción del sub lite, según pasa a explicarse:  

DE LA EXISTENCIA DE LAS PERSONAS JURÍDICAS – CAPACIDAD PARA ACTUAR DE LOS ENTES SOCIETARIOS

Toda persona natural o jurídica que realice los hechos generadores de impuestos no excluidos o exentos expresamente por la ley, puede ser destinataria de las actuaciones fiscalizadoras que adelanta la Administración de Impuestos al amparo del artículo 684 del E.T.  

El artículo 633 del Código Civil refiere la persona jurídica como aquella nacida de la voluntad de seres o personas físicas, que una vez constituida adquiere plena capacidad para actuar, ejerciendo derechos y contrayendo obligaciones civiles, lo que a su vez le permite crear, modificar o extinguir relaciones jurídicas de forma voluntaria y autónoma, con la conntaural posibilidad de ser representada judicial y extrajudicialmente.

La capacidad para actuar con la que legalmente se concibió a las personas jurídicas trasciende al plano procesal como atributo endosante de la calidad de parte, definida en relación con la pretensión procesal que se formula o que es objeto de oposición, en cuanto detentadoras del interés protegido por las distintas acciones consagradas en el Código Contencioso Administrativo, hoy medios de control.  

En ese contexto, las personas jurídicas se encuentran legitimadas para comparecer a los procesos judiciales o administrativos, como lo puntualiza el artículo 44 del C.C.A., al disponer:

“Toda persona natural o jurídica puede ser parte en un proceso.

Tienen capacidad para comparecer por sí al proceso, las personas que pueden disponer de sus derechos. Las demás deberán comparecer por intermedio de sus representantes, o debidamente autorizadas por estos con sujeción a las normas sustanciales.

Las personas jurídicas comparecerán al proceso por medio de sus representantes, con arreglo a lo que disponga la Constitución, la Ley o los Estatutos.

Cuando el demandado sea una persona jurídica que tenga varios representantes o mandatarios generales distintos de aquéllos, podrá citarse a cualquiera de ellos, aunque no esté facultado para obrar separadamente.

(…)”

De esta manera el legislador reconoce en la capacidad de las personas jurídicas un presupuesto material de la sentencia que procura la culminación del proceso mediante fallo de mérito, como un presupuesto procesal de la acción cuando ellas son las demandantes, que condiciona el nacimiento válido del proceso con la debida comparecencia de las mismas a través de sus representante.  

Ahora bien, las sociedades comerciales legalmente constituidas son personas jurídicas conformadas por dos o más personas que se obligan a hacer un aporte en dinero, en trabajo o en otros bienes apreciables en valor pecuniario, con el fin de repartirse entre sí las utilidades obtenidas en la empresa o actividad social. Tales personas jurídicas existen de manera independiente a quienes la conforman.   

La capacidad de las sociedades se circunscribe al desarrollo o actividad prevista en su objeto, en el que se entienden incluidos todos los actos directamente relacionados con el mismo y los que buscan ejercer derechos y cumplir obligaciones derivadas de la existencia y actividad de la sociedad (Código de Comercio arts. 98 y 99).

Prevista de esa manera la capacidad de las sociedades, es claro que la misma implica facultades de actuar, que sólo pueden predicarse de las personas jurídicas existentes.

Legalmente, la persona jurídica societaria existe desde el momento en que se constituye por escritura pública inscrita en el registro mercantil de la Cámara de Comercio con jurisdicción en su lugar de domicilio y de aquel donde funcionan sus sucursales, si es que no pertenecen al mismo distrito de la cámara del domicilio principal, so pena de que el contrato de sociedad no pueda oponerse a terceros (arts. 110 a 112 ibídem).

Dicha existencia se prueba con la certificación de la Cámara de Comercio del domicilio principal, en la que conste el número, fecha y notaría de la escritura de constitución y de las reformas del contrato, si las hubiere; la fecha y el número de la providencia por la cual se le concedió permiso de funcionamiento, los representantes de la sociedad (art. 117 ejusdem) y, en todo caso, la constancia de que la sociedad no se halla disuelta.

DE LOS PROCESOS DE DISOLUCIÓN Y LIQUIDACIÓN DEL ENTE SOCIAL – EFECTOS SOBRE LA EXISTENCIA DE LA SOCIEDAD

La disolución de la sociedad es un acto jurídico que afecta su existencia, porque implica la ruptura del vínculo contractual entre quienes se unieron para conformarla, y la consiguiente restricción parcial de su capacidad jurídica, en cuanto no puede continuar desarrollando el objeto social con el que se constituyó.  

Así, la disolución libera a los socios de las obligaciones que habían contraído cuando se creó la persona jurídica, siempre que se satisfagan las deudas a cargo de la sociedad con tercero

, y opera por las causales enunciadas en el artículo 218 del Código de Comerci

, que tienen efectos en el tiempo, dependientes de la causal mism.

Dichas causales deben ser declaradas por los socios o, en el caso de que la disolución obedezca a las mencionadas en los numerales 2, 3, 5 y 8 de dicha norma, pueden ser declaradas por la Superintendencia de Sociedades, si los asociados no lo hacen oportunamente.  

La disolución de la sociedad da paso a su inmediata liquidación; de acuerdo con ello, el artículo 222 del mismo ordenamiento, sólo auspicia la capacidad jurídica de la sociedad disuelta para realizar los actos relacionados con ese cometido – la inmediata liquidación - y descarta toda operación o acto ajeno al mismo, responsabilizando de su realización al liquidador y al revisor fiscal que no se hubiere opuesto a ejecutarlos, tanto frente a la sociedad, como frente a los asociados y a terceros.

El nombre de la sociedad disuelta siempre debe adicionarse con la expresión "en liquidación".

La inmediata liquidación que ordena la norma, refiere a la ejecución del procedimiento reglado para repartir el patrimonio social entre los socios, previa satisfacción de los acreedores sociales, protegiendo sus especiales intereses. Se trata de establecer lo que se tiene y lo que se debe, de satisfacer las obligaciones pendientes, de saldar el pasivo externo, de determinar el activo neto divisible entre los asociados y de distribuirles el  remanent.

La liquidación se encuentra a cargo de un liquidador especial, nombrado conforme a los estatutos, a la ley o, en defecto de ellos, por la Superintendencia de Sociedades. Las facultades y obligaciones del designado, cualquiera que sea el mecanismo para hacerlo, sólo surten efectos desde cuando el respectivo nombramiento se inscribe en el registro mercantil del domicilio social y de las sucursales de la sociedad disuelta.

Dicho liquidador asume la representación legal de la sociedad disuelta y en esa condición administra su patrimonio, ejecutando actos unívocamente orientados a liquidarlo en el marco de las obligaciones que le impone el artículo 238 del C. de Co. Y, se insiste, a ello se circunscribe su capacidad jurídica.

En ese sentido, la Sala ha precisado que cuando una sociedad se encuentra en liquidación, no puede iniciar nuevas operaciones para desarrollar su objeto social, pero sí continuar y culminar las pendientes al sobrevenir el estado de liquidació

.

Ello implica que la sociedad continúa existiendo, no obstante que varía la destinación de su patrimonio inicialmente utilizado para realizar el objeto social, para reservarlo a “la disgregación de los activos patrimoniales con miras a cubrir los pasivos y adjudicar a los asociados el remanente, si lo hubiere”. En suma, el patrimonio de la sociedad, en estado de liquidación, deja de ser de explotación y se torna en patrimonio de liquidación”

.

De acuerdo con los artículos 247 y 248 del C. de Co., la distribución del eventual remanente entre los socios debe hacerse constar en acta protocolizada en la notaría del lugar del domicilio social, junto con el inventario de bienes sociales y la actuación judicial, en cada caso. Esa acta debe ser aprobada por la Asamblea o Junta de Socios respectiva, al igual que las cuentas de los liquidadores que luego de la incomparecencia de los asociados a dos reuniones debidamente convocadas para la referida aprobación, se entienden aceptadas y no pueden ser impugnadas.    

Una vez aprobadas las cuentas finales de liquidación, se entrega a cada asociado lo que le corresponde, citando a los ausentes en la forma prevista por la legislación comercial (art. 249 ibídem).  

La aprobación de dichas cuentas finales, debidamente inscrita en el registro mercantil (art. 28, N° 9), marca la terminación del proceso de liquidación, de manera que durante el interregno transcurrido entre el inicio del mismo y el momento inmediatamente anterior a su terminación, la sociedad continúa existiendo.

Refiriéndose a este tema, la Superintendencia de Sociedades indicó que  con la inscripción en el registro mercantil, de la cuenta final de liquidación, “desaparece del mundo jurídico la sociedad, y por ende todos sus órganos de administración y de fiscalización si existieren, desapareciendo así del tráfico mercantil como persona jurídica, en consecuencia no puede de ninguna manera seguir actuando ejerciendo derechos y adquiriendo obligaciones.”, y “al ser  inscrita  la cuenta final de liquidación en el registro mercantil, se extingue la vida jurídica de la sociedad,  por tanto mal podría ser parte dentro de un proceso una persona jurídica que no existe.    

Colígese de lo anterior que la sociedad en liquidación continúa siendo contribuyente de impuestos y le atañe el cumplimiento de las obligaciones sustanciales y formales derivadas de esa calidad, hasta tanto termine la etapa liquidatoria, eso sí, considerando su nueva situación patrimonial y la capacidad jurídica limitada que tiene, en cuanto a que sólo puede realizar los actos necesarios para su liquidación.

Como a partir de la aprobación e inscripción de la cuenta final de liquidación el sujeto mercantil desaparece del mundo jurídico, la Sala ha señalado que en ese momento la sociedad liquidada pierde la capacidad para actuar y que luego de que ello ocurre no es posible presentar demanda ante la Jurisdicción Contenciosa Administrativa en nombre del ente liquidado, dada su efectiva extinción. Dijo el pronunciamiento judicia:

“(…)

Se tiene que la sociedad es una persona jurídica con capacidad para ser sujeto de derechos y obligaciones, y, por consiguiente, para ser parte en un proceso, atributo que conserva hasta tanto se liquide el ente y se apruebe la cuenta final de su liquidación, que es el momento en el cual desaparece o muere la persona jurídica.

Hechas las anteriores precisiones y toda vez que la parte actora, por haber ejercido actividad comercial estaba sometida al régimen probatorio del derecho mercantil, debía acreditar su existencia y representación legal mediante el correspondiente registro expedido por la cámara de comercio, en la que conste, entre otros aspectos, la constancia de que “la sociedad no se halla disuelta” (artículo 117 ibídem).

(…)

Considera la Sala, que al haber desaparecido la sociedad de la vida jurídica, el señor DIEGO ALBERTO LONDOÑO GÓMEZ, quien figura en el certificado de cámara de comercio nombrado como liquidador, no estaba legitimado para representarla, toda vez, se repite, que con el trámite de la disolución y liquidación se extinguió la persona jurídica y por sustracción de materia, carecía de facultad para obrar como representante legal de una entidad que había dejado de existir material y jurídicamente y por tanto, no podía constituir un mandatario que representara “sus intereses.

(…).

De  acuerdo  con  lo  anterior y en oposición a lo señalado por el a quo, se concluye que la sociedad actora no tenía capacidad para ser parte en el presente proceso, en consecuencia se revocará la sentencia y se abstendrá la Sala de proferir fallo de fondo” (Negrillas de la Sala).”

Por supuesto, los efectos extintivos sobre de la sociedad se extienden a su liquidador, quien por consiguiente cesa en sus funciones y no puede representarla ni actuar en nombre de aquella. Sobre este punto, la Superintendencia de Sociedades ha señalado:

“(…).

Sobre el particular es necesario señalar que es función del liquidador proteger no solo el patrimonio de la sociedad en liquidación, prenda general de los acreedores, sino los intereses de los acreedores, sin distinción alguna y en igualdad de condiciones, mediante la realización de los activos para atender en forma ordenada el pago de las obligaciones, con el fin de distribuir y entregar el remanente, si lo hubiere, entre los asociados, momento en el cual se entiende culminado el proceso liquidatorio y en consecuencia cesan las obligaciones y funciones del liquidador

Vista la realidad probatoria reseñada al inicio de esta considerativa, de cara al marco legal, doctrinal y jurisprudencial anteriormente esbozado, concluye la Sala que la demandante carecía de capacidad jurídica para actuar como parte en el presente proceso, comoquiera que el certificado de existencia y representación legal expedido por la Cámara de Comercio de Medellín informa que se liquidó con Escritura Pública N° 248 del 19 de febrero de 2004, la cual, según afirmación hecha en la demanda, protocolizó la cuenta final de liquidación.  

Ello quiere decir que para el 25 de octubre de 2007, cuando se radicó el libelo, e incluso para cuando se inició la actuación administrativa definida por los actos demandados, la accionante se encontraba extinta y, por ende, no existía. De contera, el abogado liquidador que presentó la demanda demandante carecía de legitimación procesal para accionar en representación de la persona jurídica liquidada.

En este orden de ideas y como el aspecto subjetivo de la relación jurídico-procesal deviene directamente de la capacidad que se le atribuye a las personas entre quienes se traba la litis, de suerte que si éstas no gozan de esa capacidad no pueden ser parte del proceso, la Sala se inhibirá de proveer sobre la solicitud de nulidad de los actos demandados, previa revocatoria de la sentencia de primera instancia.

Lo anterior porque, bajo los lineamientos procesales planteados al inicio de esta considerativa, la capacidad de las personas en general, incluyendo las jurídicas, es un presupuesto material de la sentencia de mérito.  

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA

1. REVÓCASE la sentencia del 24 de noviembre de 2011, corregida por Auto del 26 de enero de 2012, dentro de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho instaurada por la Fábrica de Pizzas Domino's S. A., contra EL DISTRITO CAPITAL. En su lugar se dispone:  

“INHÍBESE de proveer sobre la legalidad de la Liquidación Oficial de Revisión N° 11064200600028 del 17 de abril de 2006, y de la Resolución N° 110662007000027 del 15 de mayo de 2007.”  

2. Reconócese personería para actuar como apoderada de la DIAN a la abogada Maritza Alexandra Díaz Granados, en los términos y para los fines del poder visible en el folio 11 de este cuaderno.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal  de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.

JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ

Presidente

HUGO FERNANDO BASTIDAS BÁRCENAS

MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA

CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRÍGUEZ

OBLIGACION TRIBUTARIA - No es exigible cuando el sujeto pasivo de ella no existe para la fecha en que se expidió el acto de determinación / ACTO DE DETERMINACION - No constituye título ejecutivo susceptible de cobro por vía coactiva cuando el deudor ya no existe

Aclaro el voto, a pesar de estar de acuerdo con la sentencia inhibitoria, toda vez que considero que se debía precisar que la Administración no puede hacer exigible la obligación tributaria cuando el sujeto pasivo no existe para la fecha en que se expidió el acto de determinación. La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales adelantó la actuación administrativa en contra de la demandante a pesar de que con ocasión de la aprobación e inscripción de la cuenta final de liquidación había dejado de existir y, si bien lo procedente era proferir una sentencia inhibitoria, ante la falta de definición de la litis, también lo era precisar que los actos de determinación no constituyen títulos ejecutivos susceptibles de ser objeto de cobro por vía coactiva, dada la inexistencia del actor. En virtud de lo anterior, la sentencia debió advertir dicha situación para conjurar posibles conflictos en torno a dichos actos.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero: JORGE OCTAVIO RAMIREZ RAMIREZ

ACLARACION DE VOTO

Radicación número: 05001-23-31-000-2007-02998-01(19575)

Actor: FABRICA DE PIZZAS DOMINO'S S.A.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN

Aclaro el voto, a pesar de estar de acuerdo con la sentencia inhibitoria, toda vez que considero que se debía precisar que la Administración no puede hacer exigible la obligación tributaria cuando el sujeto pasivo no existe para la fecha en que se expidió el acto de determinación.

La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales adelantó la actuación administrativa en contra de la demandante a pesar de que con ocasión de la aprobación e inscripción de la cuenta final de liquidación había dejado de existir y, si bien lo procedente era proferir una sentencia inhibitoria, ante la falta de definición de la litis, también lo era precisar que los actos de determinación no constituyen títulos ejecutivos susceptibles de ser objeto de cobro por vía coactiva, dada la inexistencia del actor.

En virtud de lo anterior, la sentencia debió advertir dicha situación para conjurar posibles  conflictos en torno a dichos actos.

JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ

Fecha ut supra