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ÍNDICE
RETENCION EN LA FUENTE – Tiene como objeto conseguir en forma gradual que el impuesto se recaude al momento de hacerse el pago o cuando así lo disponga la ley / SUJETOS EN LA RETENCION EN LA FUENTE – Son el sujeto activo, el sujeto pasivo y el agente retenedor / OBLIGACIONES DEL AGENTE RETENEDOR – Son efectuar la retención, presentar declaración mensual, consignar la retención y expedir certificados a los sujetos pasivos
2.2. La retención en la fuente es un mecanismo de recaudo anticipado de un impuesto, más no es un impuesto en sí. De acuerdo con el artículo 367 del Estatuto Tributario esta tiene por objeto conseguir en forma gradual que el impuesto se recaude, al momento de hacerse el pago o cuando así lo disponga la ley, a nombre de la Nación, con la obligación de reembolsarlo a aquella en los términos y condiciones legales. Existen tres sujetos que intervienen en la retención en la fuente: el Sujeto Activo que es el Estado; el Sujeto Pasivo, que es la persona sobre la cual recae la obligación de pagar un impuesto, y a la que le hacen la retención y el Agente Retenedor, quien representa al Estado, para hacer la retención y la consignación de los dineros retenidos a los sujetos pasivos. El agente retenedor por expresa disposición legal debe: i) Efectuar la retención o percepción del tributo correspondiente, ii) Informar a la Administración sobre las retenciones practicadas, lo cual se realiza mediante la declaración mensual de retención en la fuente iii) Entregar las sumas retenidas al Tesoro Público, que debe estar acorde con la declaración y iv) Expedir certificados a los sujetos pasivos. Si bien el agente retenedor es responsable de presentar la declaración mensual de las retenciones en la fuente efectuadas y poner a disposición del Estado los recursos retenidos, no es el sujeto pasivo de los impuestos recaudados en forma anticipada.
FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 375 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 376 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 378 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 381 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 382
DOCUMENTOS Y ACTOS ADMINISTRATIVOS QUE PRESTAN MERITO EJECUTIVO – Son entre otras las liquidaciones privadas presentadas por el contribuyente sin pago / LIQUIDACION PRIVADA PRESENTADA SIN PAGO – Constituye título ejecutivo siempre que contenga una obligación clara, expresa y exigible / CERTIFICADO DEL ADMINISTRADOR DE IMPUESTOS – No es requisito adicional a las liquidaciones privadas y oficiales para que aquellas presten mérito ejecutivo
2.3. Dentro de los documentos y actos administrativos que prestan mérito ejecutivo, el numeral 1 del artículo 828 del Estatuto Tributario prevé: (...) Conforme al numeral primero, la existencia de las liquidaciones privadas presentadas por el contribuyente sin pagar, en el presente caso del agente retenedor, constituyen título ejecutivo cobrable a partir de las fechas establecidas por la ley para su pago. (...) De la anterior relación en el mandamiento de pago se encuentra probada la existencia de las declaraciones privadas sin pago. En la relación consta el número de la declaración, el periodo y las sumas que en su momento debieron ingresar al Tesoro Nacional. Las declaraciones contienen obligaciones claras, expresas y exigibles y, por consiguiente, la Administración podía cobrar coactivamente, porque son constitutivas de título ejecutivo en los términos del artículo 828 num.1 del Estatuto Tributario. En cuanto a la Certificación del Administrador de Impuestos a que se refiere el parágrafo del artículo 828 ib, la Sala precisa que no es un requisito adicional a -las liquidaciones privadas y las oficiales-, para que aquellas presten mérito ejecutivo. Además, se debe entender que las liquidaciones privadas deben ser las provenientes del obligado a declarar, que en el caso de la retención en la fuente como quedó visto, es el agente retenedor. 2.5. Las obligaciones contenidas en el mandamiento de pago se fundamentan en las liquidaciones privadas – declaraciones de retención en la fuente- presentadas por el agente retenedor, que son los títulos ejecutivos, sin que fuera necesario acompañarlas con la certificación del Administrador de Impuestos, como lo alega la sociedad y lo acepta el A quo. En consecuencia, no prospera la excepción de Falta de Título Ejecutivo.
FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 828/ NUMERAL 1
INTERRUPCION DEL TERMINO DE PRESCRIPCION DE LA ACCION DE COBRO – Se produce entre otros por el otorgamiento de facilidades para el pago / CONTEO DEL TERMINO DE PRESCRIPCION EN CASO DE INTERRUPCION – Se vuelve a contar de nuevo a partir de la notificación de la resolución que deja sin efectos el acuerdo de pago / ACTO QUE DEJA SIN EFECTO LA FACILIDAD DE PAGO – A partir de su notificación se vuelve a contar el término de la prescripción de la acción de cobro / NOTIFICACION DEL MANDAMIENTO DE PAGO – En caso de existir acto que deja sin efectos una facilidad de pago, aquel debe notificarse dentro de los cinco años siguientes
De acuerdo con el artículo 818, ibídem, el término de prescripción de la acción de cobro se interrumpe por la notificación del mandamiento de pago, el otorgamiento de facilidades para el pago, la admisión de la solicitud de concordato y la declaratoria oficial de liquidación forzosa administrativa. La misma disposición señala que interrumpida la prescripción, el término empezará a contar de nuevo. Si bien el inciso 2 del artículo 818, ib, no hace referencia expresa al incumplimiento de la facilidad de pago ni fija la fecha a partir de la cual debe correr nuevamente el término de prescripción, la Sección se pronunció dejando claro que el conteo se inicia nuevamente una vez se notifique la resolución que deja sin efecto la facilidad de pago, en los siguientes términos: (...) Los artículos 814 y 814-3 deben interpretarse en el entendido de que la facilidad de pago tiene vigencia hasta tanto la administración de impuestos no deje sin vigencia el plazo concedido, cuando advierte el incumplimiento de dicha facilidad y es, precisamente, porque tal facilidad existió que debe declararse el incumplimiento. Ahora bien, una vez que se declara sin vigencia el plazo concedido, el término de prescripción de 5 años de la acción de cobro, que se interrumpe cuando se concede una facilidad de pago, vuelve a correr de nuevo, a partir de la notificación de la resolución que dejó sin efectos el acuerdo de pago. Por lo expuesto, en el presente caso, encuentra la Sala que respecto de las obligaciones de IVA de 1995 a 1997, la DIAN sí concedió la facilidad de pago y, por ende, es posible concluir que se interrumpió el término de prescripción de la acción de cobro. Nuevamente el término de prescripción debe contarse a partir del 29 de junio de 2000, que es la fecha en que la DIAN expidió la Resolución No. 0009, que dejó sin efecto la facilidad de pago otorgada mediante Resolución No. 99022 de 30 de septiembre de 1999 a la sociedad, para el pago de obligaciones fiscales adeudadas a la Nación y, dispuso que se inicie el procedimiento administrativo de cobro. Consta en los actos demandados que la Administración de Impuestos libró el Mandamiento de Pago No. 000630 de 4 de septiembre de 2002 para el cobro de obligaciones entre otras de Ventas 1995-5, 1996-3-4-5, 1997-1-2-3-y 5, el cual se notificó a la sociedad el 18 de septiembre de 2002, esto es, se profirió dentro de los cinco años siguientes a la expedición del acto administrativo que dejó sin efectos la facilidad de pago y, en consecuencia, fue oportuna la actuación de la Administración tendiente a la ejecución de las obligaciones fiscales. Por consiguiente, no había lugar a declarar probada la excepción de prescripción de la acción de cobro propuesta por la sociedad demandante contra el mandamiento de pago, como lo decidió el Tribunal.
FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 814 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 818
NOTA DE RELATORIA: Sobre la fecha a partir de la cual debe correr nuevamente el término de prescripción cuando se incumple una facilidad de pago, se cita la sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, de 16 de septiembre de 2011, Exp. 25000-23-27-000-2007-00167-01(17417), C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas
CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCION CUARTA
Consejero ponente: JORGE OCTAVIO RAMIREZ RAMIREZ
Bogotá D.C., agosto treinta (30) de dos mil dieciséis (2016)
Radicación número: 05001-23-31-000-2003-00427-01(20667)
Actor: PAÑOS VICUÑA SANTA FE S.A.
Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN
FALLO
Procede la Sección a decidir el recurso de apelación interpuesto por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, contra la sentencia del 22 de marzo de 2013, proferida por el Tribunal Administrativo de Antioquia, que dispuso:
"PRIMERO: DECLARAR LA NULIDAD PARCIAL de la Resolución No. 034 de octubre 30 de 2002, por medio de la cual la División de Cobranzas de la DIAN, resolvió las excepciones propuestas por la sociedad accionante contra el mandamiento de pago y la Resolución No. 002 del 3 de enero de 2003 por medio de la cual se decide el recurso de reposición contra la resolución anterior, en los términos expuestos en la parte motiva de la presente providencia.
SEGUNDO: DECLARAR prescritas las obligaciones fiscales correspondientes al impuesto sobre las ventas relacionada con los bimestres comprendidos en los años 1995 a 1997.
TERCERO: ORDENAR excluir del mandamiento de pago los valores correspondientes a retenciones en la fuente y contraerlo a los valores realmente exigibles por impuestos sobre las ventas no prescritos y con los cambios relacionados con los periodos de 1998 a 2002. "
ANTECEDENTES
Hechos de la demanda
1.1. El 31 de marzo de 1999, la Administradora de Impuestos de Medellín profirió la Resolución No. A990109, mediante la cual concedió una facilidad para el pago de obligaciones fiscales a la sociedad Paños Vicuña Santa Fe S.A.
1.2. El 30 de septiembre de 1999, la Administración expidió la Resolución No. 99022109, mediante la cual modificó la anterior resolución, en cuanto se refinancian unas cuotas vencidas e incluye obligaciones posteriores adeudadas por la sociedad.
1.3. La Administradora de Impuestos Nacionales de Medellín profirió la Resolución No. 200071 de 19 de mayo de 2000, por medio de la cual declara sin vigencia el plazo concedido por medio de la Resolución No. 99022109 de 30 de septiembre de 1999.
1.4. La sociedad interpuso recurso de reposición contra el anterior acto el cual fue decidido por la Administración por medio de la Resolución No. 0009 de 29 de junio de 2000, confirmándolo.
1.5. La Administración de Impuestos de Medellín el 4 de septiembre de 2002, libró el Mandamiento de Pago No. 000630 a favor de la Nación y en contra de Paños Vicuña Santa Fe S.A., por la suma de $4.938.158.286.[1]
1.6. El 2 de octubre de 2002, la sociedad presentó escrito de excepciones contra el mandamiento de pago, de falta de título ejecutivo, interposición de demanda y prescripción de la acción de cobro, las cuales fueron negadas por medio de la Resolución No. 034 de 30 de octubre de 2002.[2]
1.7. Contra la anterior resolución, la sociedad interpuso recurso de reposición que fue resuelto mediante la Resolución No. 002 de 3 de enero de 2003, que confirmó la decisión recurrida[3].
Pretensiones
Las pretensiones de la demanda son las siguientes:
PRIMERA.- Que se declare la nulidad y se restablezca en su derecho a la sociedad PAÑOS VICUÑA SANTA FE S.A., en relación con el acto administrativo que contiene: Resolución No. 034 de octubre 30 del 2002 y Resolución No. 0002 de enero 3 del 2003, originarias de la División de Cobranzas de la Administración de Impuestos Nacionales de Medellín, por medio del cual se resolvieron las excepciones contra el mandamiento de pago proferido en contra de la sociedad por concepto de impuestos sobre las ventas y retenciones en la fuente de varios periodos y anualidades gravables.
SEGUNDA.- Que se declaren prescritas las obligaciones fiscales correspondientes al impuesto sobre las ventas relacionadas con los bimestres comprendidos en los años de 1995 a 1997.
TERCERA.- Que por no constituir título ejecutivo se disponga excluir del mandamiento de pago los valores correspondientes a retenciones en la fuente y, en tal virtud, se ordene a la Administración Tributaria de Medellín, División de Cobranzas, confeccionar en debida forma los títulos de recaudo coactivo de acuerdo con el parcialmente trascrito concepto de la DIAN y se proceda nuevamente a su notificación.
CUARTA.- Que se ordene contraer el mandamiento de pago materia de la acción propuesta, a los valores realmente exigibles por impuestos sobre las ventas no prescritos, y cambios relacionados con los periodos 1 a 5 y 12 de los años 2000 a 2001.
QUINTA.- Que una vez conformado nuevamente el mandamiento de pago con las obligaciones exigibles por retenciones en la fuente de acuerdo con la ley y excluidos los valores prescritos por concepto de impuestos sobre las ventas, se ordene notificar nuevamente en debida forma el mandamiento de pago que se impugna.
Normas violadas y concepto de la violación
Paños Vicuña Santa Fe S.A. citó como normas violadas los artículos 817, 828, 829, 831 del Estatuto Tributario; 488 del Código de Procedimiento Civil y 11 parágrafo del Decreto 1265 de 1999.
El concepto de la violación se resume de la siguiente forma:
3.1. Artículo 828 del Estatuto Tributario
La Administración violó el artículo 828 del E.T., por cuanto en ninguno de sus numerales se encuentra que las declaraciones de retención en la fuente presten mérito ejecutivo. No se trata de una liquidación privada ni mucho menos oficial, no es un acto administrativo ejecutoriado, ni constituye garantía o caución a favor de la Nación, ni se trata de sentencia o decisión jurisdiccional, o de interés administrado por la DIAN.
Se les otorgó título de recaudo coactivo a las retenciones en la fuente al incluirlas en el mandamiento de pago con otros créditos exigibles, cuando no se encuentran comprendidas en la mencionada disposición. Y no se trata de un vacío legal, la Administración para poderlas cobrar debía certificar y así constituir el título, y hacerlas efectivas por el procedimiento administrativo de cobro coactivo.
3.2. Artículo 829 del Estatuto Tributario
Las retenciones en la fuente son un mecanismo de recaudo dentro de un ejercicio gravable, sumas de dinero que no provienen del deudor sino de un tercero llámese retenedor o autoretenedor, que las recibe con la obligación de consignarlas a favor del Estado, es decir, es un intermediario.
Para que exista título ejecutivo debe constar en un acto administrativo debidamente ejecutoriado, sin embargo, la declaración de retención en la fuente no lo es, y por sustracción de materia no puede ser susceptible de ejecutoria, por lo tanto, no es posible cobrarse, ni siquiera adquiere la denominación de título ejecutivo incompleto o defectuoso; es una obligación fiscal que se adeuda al Tesoro Público, pero para hacerla efectiva debe cumplir los requisitos de ley, entre otros la certificación del Administrador de Impuestos, que convalide la falta de requisitos de la que adolece.
3.3. Artículo 817 del Estatuto Tributario
La legislación tributaria confunde los términos interrupción y suspensión, así como sus consecuencias, el primero se origina por actos ajenos al proceso y a la voluntad de las partes, el segundo obedece a exigencias internas del proceso, ambos lo paralizan, sin embargo, la interrupción termina con el tiempo anterior a la prescripción, mientras la suspensión permite acumularlo.
El inciso segundo del artículo 818, ídem, fija los términos a partir de los cuales comienza a correr de nuevo la prescripción, cuando ha sido interrumpida. No obstante, cuando se interrumpe por el otorgamiento de facilidades de pago, la norma no dice cuándo debe comenzar a correr, de allí que en el presente caso se trata de una verdadera interrupción, porque no sería lógico que la concesión de un plazo para pagar que no se cumple, pueda dar lugar a "terminar indefinidamente con la prescripción".
Por lo expuesto, la Administración ha debido declarar la prescripción de todos los bimestres del impuesto sobre las ventas de los años 1995 a 1997, si se tiene en cuenta, la acumulación del término transcurrido con anterioridad a la fecha de otorgamiento de la facilidad de pago y la notificación del mandamiento de pago.
3.4. Artículo 831 numeral 5 del Estatuto Tributario
El numeral 5 del mencionado artículo se refiere a que procede como excepción contra el mandamiento de pago la interposición de demanda de restablecimiento del derecho o de procesos de revisión de impuestos ante la jurisdicción contencioso administrativo.
Son muchas las acciones de nulidad y de cumplimiento entre otras, de revocatoria directa o de tutela y de derechos de petición, que si bien no todas son pasibles de llevarse a la jurisdicción, sin embargo, constituyen prejudicialidad que debe tenerse en cuenta antes de proferir fallo definitivo.
En el caso en estudio cursa en la DIAN un derecho de petición presentado el 23 de abril de 2001, y a la fecha de presentación de la demanda -29 de enero de 2003- no había sido resuelto, se trata de obligaciones que se encuentran en concordato, que son las mismas que se pretenden cobrar, de manera que su decisión es importante para el caso en estudio. Lo que se resuelva es susceptible de revisarse por vía jurisdiccional.
3.5. Artículo 11 parágrafo del Decreto 1265 de 1999
El citado parágrafo se refiere a que los conceptos emitidos por la DIAN sobre la interpretación de una ley en asuntos de su competencia, constituyen interpretación oficial para los funcionarios.
La Administración lo desconoce al no aplicar el Concepto No. 740022 de 12 de octubre de 1995, que al respecto dijo: "Si en un proceso no existen liquidaciones privadas, para realizar el cobro, basta la certificación que expida el Administrador de Impuestos o su delegado".
Por lo tanto las retenciones en la fuente que aparecen en el mandamiento de pago carecen de respaldo legal, ya que no constituyen títulos de recaudo coactivo al no obrar certificación del Administrador de Impuestos y no pueden exigirse.
3.6. Artículo 488 del Código de Procedimiento Civil
Esta disposición es aplicable al proceso de cobro coactivo, por remisión expresa del Estatuto Tributario. En efecto, cuando se trata de títulos ejecutivos de origen contractual o documental, las obligaciones que los contienen deben ser expresas, claras, exigibles y provenir del deudor o su causante.
En el presente caso, el mandamiento de pago no coincide con el título de recaudo en su calidad, cuantía y naturaleza, porque contiene obligaciones prescritas, que carecen de título ejecutivo y en el caso de las retenciones en la fuente no provienen del deudor. Además, contiene una mezcla de obligaciones exigibles y no exigibles, e impuestos relacionados doblemente, lo que hace que no se cumpla con los presupuestos de ley y, por lo tanto, se viola el mandato legal que se invoca.
Oposición
4.1.- La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda con fundamento en lo siguiente:
4.1.1. La Administración en desarrollo del proceso de cobro luego de la ejecutoria de la resolución que decretó el incumplimiento de la facilidad de pago, profirió el Mandamiento de Pago No. 00630 de 4 de septiembre de 2002, incluyendo todas las deudas generadas con posterioridad al inicio del trámite concordatario.
4.1.2. En cuanto a lo alegado por la sociedad que las obligaciones de ventas incluidas en el mandamiento de pago están prescritas, ese argumento es inocuo, por cuanto si bien la exigibilidad de las obligaciones tributarias es de cinco años, contados a partir del vencimiento del término para declarar, dicho término se interrumpe con el otorgamiento de facilidad de pago, como lo señala el artículo 818 del Estatuto Tributario.
Las obligaciones contenidas en la facilidad de pago suscrita entre la sociedad y la Administración, mediante Resoluciones Nos. A990109 de 31 de marzo de 1999 y 99022 de 30 de septiembre de 1999 interrumpieron la prescripción.
Si bien el artículo 818, íb, indica el momento a partir del cual comienza a correr nuevamente la prescripción cuando es interrumpida por el mandamiento de pago y por iniciación del proceso concordatario, más no señala el momento en el cual vuelve a iniciar, cuando es interrumpida por la suscripción de facilidad de pago, de eso se ocupó la DIAN en el Concepto 19176 de 17 de octubre de 1997.
En el presente caso, el incumplimiento de la facilidad de pago se decretó mediante Resolución No. 200071 de 19 de mayo de 2000. Contra este acto la sociedad interpuso recurso de reposición, que fue decidido por la Resolución No. 99022 de 30 de septiembre de 1999 (sic), fecha en la que quedó ejecutoriada según lo dispuesto en el artículo 829-4 ibídem, y es desde ese día que se vuelve a contar el término de cinco años para la prescripción de las obligaciones contenidas en la facilidad de pago.
Así las cosas, la Administración tenía hasta el 30 de septiembre de 2005 para realizar el cobro de las deudas pendientes de pago por la sociedad y, por ello, el 4 de septiembre de 2002, libró el Mandamiento de Pago No. 000630 a favor de la Nación y en contra de Paños Vicuña Santa Fe S.A.
Aclara que tanto el mandamiento de pago como su notificación interrumpen, no suspenden la prescripción, lo que implica que cada que ocurra uno de estos eventos empieza a contar de nuevo. Además cuando el término se interrumpe por el otorgamiento de facilidad de pago, se comienza a contar a partir de la ejecutoria de la resolución que declara el incumplimiento, por lo que no le asiste razón al demandante cuando indica como violado el artículo 818 ibídem.
4.1.3. Respecto a la violación del numeral 5 del artículo 831 del Estatuto Tributario, manifiesta que las excepciones consagradas en esa disposición son taxativas, y el derecho de petición interpuesto no es un medio de control de legalidad de los actos administrativos. Para tal efecto están consagrados los recursos, y una vez agotada la vía gubernativa, por medio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, siendo esta la única acción que procede como excepción, en consecuencia no se violó dicha norma.
4.1.4. En cuanto a que las obligaciones por retención en la fuente incluidas en el mandamiento de pago no estaba obligado a pagarlas, porque no es un impuesto y no constituyen título ejecutivo, manifiesta que dicha afirmación es antitécnica por cuanto la retención en la fuente se genera cuando se realiza una operación económica, en que el comprador del bien o servicio actúa como agente retenedor del impuesto y practica la retención en representación del Estado, frente al vendedor del bien o servicio.
El vendedor paga anticipadamente el impuesto, y el agente retenedor está obligado a presentar la declaración de retención en la fuente, en la que debe denunciar las retenciones practicadas, y proceder a su pago, en caso de que no se pague, la Administración está facultada para iniciar el cobro. El título ejecutivo son las declaraciones presentadas por el contribuyente.
Por lo tanto, no existiendo duda sobre la calidad de título ejecutivo de las declaraciones de retención en la fuente, no era necesaria la certificación del Administrador de Impuestos para constituir el título, como lo afirma el libelista, no siendo aplicable el Concepto 74022 de 12 de octubre de 1995.
SENTENCIA APELADA
El Tribunal Administrativo de Antioquia, mediante sentencia del 22 de marzo de 2013, declaró la nulidad parcial de los actos demandados, declaró prescritas las obligaciones fiscales correspondientes al impuesto sobre las ventas relacionadas con los bimestres comprendidos en los años 1995 a 1997 y ordenó excluir del mandamiento de pago los valores correspondientes a retención en la fuente.
Como fundamento de su decisión, expuso lo siguiente:
Para determinar si en el presente caso existe título ejecutivo para el cobro de las retenciones en la fuente, descritas en los actos acusados es necesario precisar el mecanismo de recaudo y pago de este tipo de obligaciones.
El artículo 574 del Estatuto Tributario enumera las clases de declaraciones tributarias, incluyendo las declaraciones de retención en la fuente, para el cobro persuasivo o coactivo de esta obligación.
De acuerdo con el parágrafo del artículo 828 ibídem, "bastara con la certificación del Administrador de Impuestos o su delegado, sobre la existencia y el valor de las liquidaciones privadas y oficiales", así las cosas para que esta obligación se constituya en clara, expresa y exigible, es decir, para que exista título ejecutivo debe concurrir la declaración privada y la certificación del Administrador de Impuestos, sobre la existencia y el valor de la misma.
1. En el caso en estudio, la certificación del Administrador de Impuestos no reposa en el expediente ni en los actos acusados, por lo tanto, estima el A quo que le asiste razón a la sociedad en relación con la ausencia de título ejecutivo, que fundamente el cobro coactivo por concepto de retenciones en la fuente.
2. En cuanto a la prescripción del cobro de los impuestos sobre las ventas correspondiente a los años 1995 a 1997, manifiesta que de acuerdo con el artículo 818 ibídem, le asiste razón a la sociedad en afirmar que con las facilidades de pago se interrumpió el término de prescripción, y que se contaría nuevamente a partir del 30 de septiembre de 1999 (sic), fecha en la cual quedó en firme la declaración de incumplimiento de la facilidad de pago. No obstante, la Administración no aportó prueba que demostrara la existencia de las resoluciones que otorgaban facilidad de pago como tampoco la que declaró el incumplimiento.
La falta de prueba en relación con la expedición de los actos administrativos que interrumpen la prescripción le impide determinar si así fue y, por lo tanto, no se desvirtuó lo afirmado por la parte actora en relación con la prescripción de la acción de cobro de los bimestres del impuestos sobre las ventas correspondiente a los años 1995 a 1997, imponiéndose declarar la prosperidad del cargo.
3. Finalmente, en cuanto a la existencia de pleito pendiente, considera que las excepciones contra el mandamiento de pago consagradas en el artículo 831 ídem son taxativas, y el numeral 5 señala la interposición de demandas de restablecimiento del derecho o de proceso de revisión de impuestos, ante la jurisdicción contencioso administrativo, en consecuencia, la interposición de un derecho de petición ante la Administración no opera como excepción.
RECURSO DE APELACIÓN
La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales apeló la sentencia de primera instancia y solicitó se revoque y, en consecuencia, se confirme en su totalidad la actuación oficial.
Como fundamentos del recurso expone:
Para los efectos del proceso de cobro coactivo, por título ejecutivo se entiende el documento en el que consta una obligación tributaria de manera clara, expresa y exigible, consistente en una suma de dinero a favor de la Nación. En el presente caso, en atención al artículo 828 del Estatuto Tributario, el título ejecutivo se constituyó con las liquidaciones privadas presentadas por el contribuyente, tanto en el impuesto sobre las ventas como de retención en la fuente.
1. De la lectura del parágrafo del artículo 828 ídem no se puede hacer una interpretación extensiva de lo que pretendió el legislador, es así que cuando se habla de "bastará", se indica que en el evento del literal 1 de la disposición, si sólo se tiene la certificación del Administrador basta con ella, pero esto no implica que la liquidación privada, para constituirse en título, requiera de la certificación. Por esta razón, no es aceptable el argumento del Tribunal de la inexistencia de título en las obligaciones de retención en la fuente.
2. De la interpretación de los artículos 817 y 818 ibídem, la interrupción de la prescripción de la acción de cobro se presenta por: i) La notificación del mandamiento de pago, ii) El otorgamiento de la facilidad de pago, iii) La admisión del concordato y iv) La declaratoria de liquidación forzosa Administrativa. Además, se puede interrumpir cuantas veces se configuren las causales antes señaladas.
Respecto a las obligaciones de IVA, no es aceptable la prescripción de estas, ya que las Resoluciones Nos. A990109 de 31 de marzo de 1999 y 99022 de 30 de septiembre de 1999, otorgaron facilidad de pago a la sociedad, por las obligaciones adeudadas del impuesto sobre las ventas y retención en la fuente. La Administración, por medio de la Resolución No. 200071 de 19 de mayo de 2000, decretó el incumplimiento de la facilidad de pago. Contra tal acto, la actora interpuso recurso de reposición, que fue decidido por la Resolución No. 009 de 29 de junio de 2000, en el sentido de no acceder a las pretensiones.
Con la interposición del recurso se demuestra que el demandante conocía de la existencia de la facilidad de pago. A pesar de haberse dado a conocer estos hechos, el A quo decretó la prescripción de las obligaciones por no haberse allegado prueba del otorgamiento de la facilidad.
Además, quedó demostrado que el mandamiento de pago fue librado dentro del término legal, ya que el artículo 818 ib, al referirse a la interrupción de la acción de cobro, consagra la facilidad de pago, la cual en el evento de incumplirse permite continuar con el proceso de cobro respectivo, como sucedió en el caso en estudio, por tanto, no es admisible la decisión del Tribunal en el sentido de declarar la prescripción de las obligaciones de ventas de los bimestres comprendidos entre los años 1998 a 2002 (sic).
ALEGATOS DE CONCLUSIÓN EN SEGUNDA INSTANCIA
La sociedad demandante no presentó alegatos de conclusión.
La demandada allegó escrito de conclusión, reiterando los argumentos expuestos en el recurso de apelación.
Disiente de la afirmación efectuada por el A quo relacionada con la expedición de las facilidades de pago por parte de la DIAN, circunstancia que no se discutió por parte del demandante y, por ello, debe tenerse como un hecho cierto.
El demandante no discutió la existencia de las facilidades de pago que se expidieron a su favor y que interrumpieron la prescripción de la acción de cobro, lo que discutió fue los efectos del fenómeno jurídico, por lo que, admitiéndose el hecho, no era necesario probar su existencia.
Luego no es válido que el juez de conocimiento desconozca un hecho que las partes tienen como cierto y sobre el cual únicamente se discute el efecto que produce con la prescripción de la acción de cobro. Por lo tanto, los actos están ajustados a derecho.
CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO
El Ministerio Público rindió concepto, y solicitó se revoque la sentencia apelada, por lo siguiente:
De acuerdo con los artículos 574 y 828 del Estatuto Tributario no es necesario que concurra con la liquidación privada la certificación, para adelantar la acción de cobro, motivo por el que le asiste razón al apelante, al afirmar que el sustento del cobro son las declaraciones de retención en la fuente presentadas, y en los actos demandados aparece el número del título fundamento del cobro.
Respecto a la prescripción de cobro de IVA, observa que las obligaciones cobradas por ese impuesto de algunos bimestres de los años 1995 a 1997 se encontraban en curso, pero fue interrumpida con la facilidad de pago otorgada el 31 de marzo de 1999 con la Resolución No. A990109, y declarada sin vigencia el 29 de junio de 2000, hecho que permitió que comenzara nuevamente a contarse, al tenor de los artículos 814-3 y 818 ibídem, razón por la que el Mandamiento de Pago proferido el 4 de septiembre de 2002 resultó oportuno.
Por lo expuesto, no es procedente declarar probadas las excepciones de falta de título y de prescripción propuesta por la actora y reconocida por el Tribunal.
CONSIDERACIONES
Problema jurídico
En los términos del recurso de apelación, le corresponde a la Sección determinar si en el asunto sub lite hay: i) Falta de título ejecutivo respecto a las retenciones en la fuente relacionadas en el Mandamiento de Pago No. 000630 de 4 de septiembre de 2002 y ii) Si operó la prescripción de la acción de cobro de las obligaciones de IVA, por los bimestres comprendidos en los años 1995 a 1997.
Falta de Título Ejecutivo
2.1. Según la parte demandante, las declaraciones de retención en la fuente no son títulos susceptibles de prestar merito ejecutivo y de cobrarse coactivamente, porque no están incluidas en el artículo 828 del Estatuto Tributario, que si bien es un mecanismo de recaudo dentro de un ejercicio gravable, son obligaciones que se adeudan al Tesoro Público, y para hacerlas efectivas es necesario cumplir los requisitos de ley, entre otros, la certificación del Administrador de Impuestos.
2.2. La retención en la fuente es un mecanismo de recaudo anticipado de un impuesto, más no es un impuesto en sí. De acuerdo con el artículo 367 del Estatuto Tributario esta tiene por objeto conseguir en forma gradual que el impuesto se recaude, al momento de hacerse el pago o cuando así lo disponga la ley, a nombre de la Nación, con la obligación de reembolsarlo a aquella en los términos y condiciones legales.
Existen tres sujetos que intervienen en la retención en la fuente: el Sujeto Activo que es el Estado; el Sujeto Pasivo, que es la persona sobre la cual recae la obligación de pagar un impuesto, y a la que le hacen la retención y el Agente Retenedor, quien representa al Estado, para hacer la retención y la consignación de los dineros retenidos a los sujetos pasivos.
El agente retenedor por expresa disposición legal debe: i) Efectuar la retención o percepción del tributo correspondiente[4], ii) Informar a la Administración sobre las retenciones practicadas, lo cual se realiza mediante la declaración mensual de retención en la fuente[5] iii) Entregar las sumas retenidas al Tesoro Público, que debe estar acorde con la declaración[6] y iv) Expedir certificados a los sujetos pasivos[7].
Si bien el agente retenedor es responsable de presentar la declaración mensual de las retenciones en la fuente efectuadas y poner a disposición del Estado los recursos retenidos, no es el sujeto pasivo de los impuestos recaudados en forma anticipada.
2.3. Dentro de los documentos y actos administrativos que prestan mérito ejecutivo, el numeral 1 del artículo 828 del Estatuto Tributario prevé:
"ARTICULO 828. TITULOS EJECUTIVOS. Prestan mérito ejecutivo:
- Las liquidaciones privadas y sus correcciones, contenidas en las declaraciones tributarias presentadas, desde el vencimiento de la fecha para su cancelación.
(...)
Parágrafo. Para efectos de los numerales 1º y 2º del presente artículo, bastará con la certificación del administrador de impuestos o su delegado, sobre la existencia y el valor de las liquidaciones privadas u oficiales.
(...).
Conforme al numeral primero, la existencia de las liquidaciones privadas presentadas por el contribuyente sin pagar, en el presente caso del agente retenedor, constituyen título ejecutivo cobrable a partir de las fechas establecidas por la ley para su pago.
2.4. En el caso bajo análisis se observa en los actos demandados que la Administración libró el Mandamiento de Pago No. 000630 de 4 de septiembre de 2002, entre otras obligaciones, por las siguientes retenciones en la fuente:
| No. Título | CONCEPTO | AÑO | PER | IMPUESTO | SANCIÒN | TOTAL |
| 2.340.806.050.712 | RETENCIÓN | 1998 | 5 | $ 2.829.000 | 0 | $ 2.829.000 |
| 2.343.006.051.322 | RETENCIÓN | 1998 | 6 | $25.194.000 | 0 | $25.194.000 |
| 2.343.006.051.365 | RETENCIÓN | 1998 | 7 | $23.851.000 | 0 | $23.851.000 |
| 2.340.506.052.067 | RETENCIÓN | 1998 | 8 | $22.459.000 | 0 | $22.459.000 |
| 2.342.506.050.048 | RETENCIÓN | 1999 | 1 | $17.204.000 | 0 | $17.204.000 |
| 700.725.062.685 | RETENCIÓN | 1999 | 2 | $21.780.000 | 0 | $21.780.000 |
| 700.125.076.884 | RETENCIÓN | 1999 | 6 | $20.219.000 | 0 | $20.219.000 |
| 700.525.082.098 | RETENCIÓN | 1999 | 7 | $ 7.653.000 | 0 | $ 7.653.000 |
| 1.918.502.050.003 | RETENCIÓN | 1999 | 8 | $19.787.000 | 0 | $19.787.000 |
| 147.601.050.156 | RETENCIÓN | 1999 | 9 | $47.878.000 | 0 | $47.878.000 |
| 700.425.069.087 | RETENCIÓN | 1999 | 10 | $20.649.000 | 0 | $20.649.000 |
| 700.725.064.908 | RETENCIÓN | 1999 | 11 | $44.158.000 | 0 | $44.158.000 |
| 727.425.066.248 | RETENCIÓN | 1999 | 12 | $32.386.000 | 0 | $32.386.000 |
| 761.402.003.353 | RETENCIÓN | 2000 | 1 | $ 293.000 | 0 | $ 293.000 |
| 2.200.915.059.204 | RETENCIÓN | 2000 | 2 | $ 55.000 | 0 | $ 55.000 |
| 2.200.915.059.434 | RETENCIÓN | 2000 | 3 | $ 11.190.000 | 0 | $ 11.190.000 |
| 727.425.070.293 | RETENCIÓN | 2000 | 4 | $ 24.495.000 | 0 | $ 24.495.000 |
| 9.000.000.058.829 | RETENCIÓN | 2000 | 5 | $ 36.741.000 | 0 | $ 36.741.000 |
| 9.000.000.079.751 | RETENCIÓN | 2000 | 6 | $ 23.367.000 | 0 | $ 23.367.000 |
| 9.000.000.100.572 | RETENCIÓN | 2000 | 7 | $ 26.017.000 | 0 | $ 26.017.000 |
| 9.000.000.128.261 | RETENCIÓN | 2000 | 8 | $ 26.947.000 | 0 | $ 26.947.000 |
| 727.425.073.149 | RETENCIÓN | 2000 | 9 | $ 36.087.000 | 0 | $ 36.087.000 |
| 9.000.000.174.733 | RETENCIÓN | 2000 | 10 | $ 29.673.000 | 0 | $ 29.673.000 |
| 9.000.000.196.883 | RETENCIÓN | 2000 | 11 | $ 22.807.000 | 0 | $ 22.807.000 |
| 9.000.000.224.978 | RETENCIÓN | 2000 | 12 | $ 35.496.000 | 0 | $ 35.496.000 |
| 727.425.078.426 | RETENCIÓN | 2001 | 1 | $ 1.000 | 0 | $ 1.000 |
| 727.425.078.676 | RETENCIÓN | 2001 | 2 | $ 21.566.000 | 0 | $ 21.566.000 |
| 727.425.077.813 | RETENCIÓN | 2001 | 3 | $ 22.087.000 | 0 | $ 22.087.000 |
| 9.000.000.393.307 | RETENCIÓN | 2001 | 4 | $ 17.960.000 | 0 | $ 17.960.000 |
| 9.000.000.426.954 | RETENCIÓN | 2001 | 5 | $ 22.084.000 | 0 | $ 22.084.000 |
| 9.000.000.461.865 | RETENCIÓN | 2001 | 6 | $ 19.537.000 | 0 | $ 19.537.000 |
| 9.000.000.493.766 | RETENCIÓN | 2001 | 7 | $ 15.273.000 | 0 | $ 15.273.000 |
| 9.000.000.526.284 | RETENCIÓN | 2001 | 8 | $ 4.479.000 | 0 | $ 4.479.000 |
| 9.000.000.555.555 | RETENCIÓN | 2001 | 9 | $ 19.057.000 | 0 | $ 19.057.000 |
| 9.000.000.585.311 | RETENCIÓN | 2001 | 10 | $ 13.922.000 | 0 | $ 13.922.000 |
| 9.000.000.620.396 | RETENCIÓN | 2001 | 11 | $ 15.107.000 | 0 | $ 15.107.000 |
| 9.000.000.651.184 | RETENCIÓN | 2001 | 12 | $ 17.118.000 | 0 | $ 17.118.000 |
| 9.000.000.693.998 | RETENCIÓN | 2002 | 1 | $ 13.598.000 | 0 | $ 13.598.000 |
| 9.000.000.731.321 | RETENCIÓN | 2002 | 2 | $ 14.554.000 | 0 | $ 14.554.000 |
| 9.000.000.771.776 | RETENCIÓN | 2002 | 3 | $ 13.997.000 | 0 | $ 13.997.000 |
| 9.000.000.807.775 | RETENCIÓN | 2002 | 4 | $ 16.457.000 | 0 | $ 16.457.000 |
| 9.000.000.836.963 | RETENCIÓN | 2002 | 5 | $ 16.381.000 | 0 | $ 16.381.000 |
| 9.000.000.874.655 | RETENCIÓN | 2002 | 6 | $ 23.305.000 | 0 | $ 23.305.000 |
| 9.000.000.902.001 | RETENCIÓN | 2002 | 7 | $ 40.152.000 | 0 | $ 40.152.000 |
De la anterior relación en el mandamiento de pago se encuentra probada la existencia de las declaraciones privadas sin pago. En la relación consta el número de la declaración, el periodo y las sumas que en su momento debieron ingresar al Tesoro Nacional. Las declaraciones contienen obligaciones claras, expresas y exigibles y, por consiguiente, la Administración podía cobrar coactivamente, porque son constitutivas de título ejecutivo en los términos del artículo 828 num.1 del Estatuto Tributario.
En cuanto a la Certificación del Administrador de Impuestos a que se refiere el parágrafo del artículo 828 ib, la Sala precisa que no es un requisito adicional a -las liquidaciones privadas y las oficiales-, para que aquellas presten mérito ejecutivo[8].
Además, se debe entender que las liquidaciones privadas deben ser las provenientes del obligado a declarar, que en el caso de la retención en la fuente como quedó visto, es el agente retenedor.
2.5. Las obligaciones contenidas en el mandamiento de pago se fundamentan en las liquidaciones privadas – declaraciones de retención en la fuente- presentadas por el agente retenedor, que son los títulos ejecutivos, sin que fuera necesario acompañarlas con la certificación del Administrador de Impuestos, como lo alega la sociedad y lo acepta el A quo. En consecuencia, no prospera la excepción de Falta de Título Ejecutivo.
3. Prescripción de la Acción de Cobro
3.1. El artículo 817 del Estatuto Tributario dispone que el término de prescripción de la acción de cobro de las obligaciones fiscales es de cinco (5) años, que se cuentan a partir de la fecha en que éstas se hicieron legalmente exigibles.
De acuerdo con el artículo 818, ibídem, el término de prescripción de la acción de cobro se interrumpe por la notificación del mandamiento de pago, el otorgamiento de facilidades para el pago, la admisión de la solicitud de concordato y la declaratoria oficial de liquidación forzosa administrativa.
La misma disposición señala que interrumpida la prescripción, el término empezará a contar de nuevo. Si bien el inciso 2 del artículo 818, ib, no hace referencia expresa al incumplimiento de la facilidad de pago ni fija la fecha a partir de la cual debe correr nuevamente el término de prescripción, la Sección[9] se pronunció dejando claro que el conteo se inicia nuevamente una vez se notifique la resolución que deja sin efecto la facilidad de pago, en los siguientes términos:
"...
En lo que interesa, conviene decir que el artículo 814 del E.T. faculta al subdirector de cobranzas y a los administradores de impuestos nacionales para conceder facilidades de pago a los contribuyentes que tengan obligaciones fiscales pendientes por pagar, siempre que el deudor, o un tercero a su nombre, dice la norma, constituya una garantía que respalde la obligación que tiene a cargo.
El artículo 814-3 ibídem, por su parte, autoriza al subdirector de cobranzas para que, en caso de incumplimiento de la facilidad de pago -incumplimiento del pago de una cuota o de cualquier otra obligación surgida con posterioridad a la notificación de la facilidad de pago-, declare sin vigencia el plazo, ordene hacer efectiva la garantía y decrete el embargo, secuestro y remate de los bienes, según el caso.
(...)
Los artículos 814 y 814-3 deben interpretarse en el entendido de que la facilidad de pago tiene vigencia hasta tanto la administración de impuestos no deje sin vigencia el plazo concedido, cuando advierte el incumplimiento de dicha facilidad y es, precisamente, porque tal facilidad existió que debe declararse el incumplimiento.
Ahora bien, una vez que se declara sin vigencia el plazo concedido, el término de prescripción de 5 años de la acción de cobro, que se interrumpe cuando se concede una facilidad de pago, vuelve a correr de nuevo, a partir de la notificación de la resolución que dejó sin efectos el acuerdo de pago[10].
Por lo expuesto, en el presente caso, encuentra la Sala que respecto de las obligaciones de IVA de 1995 a 1997[11], la DIAN sí concedió la facilidad de pago y, por ende, es posible concluir que se interrumpió el término de prescripción de la acción de cobro.
Nuevamente el término de prescripción debe contarse a partir del 29 de junio de 2000, que es la fecha en que la DIAN expidió la Resolución No. 0009[12], que dejó sin efecto la facilidad de pago otorgada mediante Resolución No. 99022 de 30 de septiembre de 1999 a la sociedad, para el pago de obligaciones fiscales adeudadas a la Nación y, dispuso que se inicie el procedimiento administrativo de cobro.
Consta en los actos demandados que la Administración de Impuestos libró el Mandamiento de Pago No. 000630 de 4 de septiembre de 2002 para el cobro de obligaciones entre otras de Ventas 1995-5, 1996-3-4-5, 1997-1-2-3-y 5, el cual se notificó a la sociedad el 18 de septiembre de 2002, esto es, se profirió dentro de los cinco años siguientes a la expedición del acto administrativo que dejó sin efectos la facilidad de pago y, en consecuencia, fue oportuna la actuación de la Administración tendiente a la ejecución de las obligaciones fiscales.
Por consiguiente, no había lugar a declarar probada la excepción de prescripción de la acción de cobro propuesta por la sociedad demandante contra el mandamiento de pago, como lo decidió el Tribunal,
Finalmente, es necesario precisar, que si bien el Tribunal argumentó que no se allegaron las resoluciones mediante las cuales se concedió las facilidades de pago y la que dejó sin efecto dicha facilidad, ello no constituía falta de prueba como lo sostuvo el A quo, teniendo en cuenta que en los actos demandados se relacionaban dichas resoluciones. Por el contrario, las partes no desconocen la existencia de tales actos. Además, frente a este hecho no existe controversia.
En atención a las consideraciones expuestas, se revocará la sentencia y en su lugar, se negaran las pretensiones de la demanda.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,
F A L L A
Primero: REVÓCASE la sentencia del 22 de marzo de 2013, proferida por el Tribunal Administrativo de Antioquia.
Segundo: NIEGÁNSE las pretensiones de la demanda.
Tercero: Se RECONOCE personería para actuar a la abogada Maritza Alexandra Díaz Granados, como apoderada judicial de la U.E.A. DIAN, de conformidad con el poder que obra a folio 189 del expediente.
Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase.
MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA
Presidenta de la Sección
HUGO FERNANDO BASTIDAS BÁRCENAS
JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ
[8] Sentencias de 27 de septiembre de 2007, Exp. 16060, C.P. Dr. Juan Ángel Palacio Hincapié, de 30 de septiembre de 2010, Exp. 17622 C.P. Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia. .
[9] Sentencia de 16 de septiembre de 2011, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, Exp. 17417.
[10] Esta Sección, en la sentencia del 22 de septiembre de 2007, expediente 15783, acogió esa tesis y concluyó: "Así las cosas, basta el otorgamiento de una facilidad de pago para que la prescripción de la acción de cobro de una obligación tributaria se interrumpa, o lo que es lo mismo, el término de prescripción, que es de cinco años, vuelva a correr.
Sin embargo, si la facilidad de pago se declara sin efectos por la Administración y, por ende, el plazo concedido para cancelar las obligaciones fiscales pierde vigencia, el término de prescripción, que fue interrumpido, debe contarse de nuevo, a partir de la notificación de la resolución que dejó sin efectos el acuerdo de pago."
[11] Fls. 154-155 y 161-162 c.p.
[12] No obra fecha de la notificación, pero las partes no desconocen su existencia y que fue proferida en esa fecha.
