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AUTORRETENCIONES - Deben haber sido pagadas efectivamente para solicitar su devolución o compensación / TERMINO PARA SOLICITAR DEVOLUCION O COMPENSACION - Es de dos años contados a partir de presentada la declaración / SOLICITUD DE DEVOLUCION O COMPENSACION - El presentarla extemporáneamente genera rechazo definitivo

De lo anterior se colige, como lo ha sostenido esta Corporación en jurisprudencia que ahora se reitera, que es requisito para solicitar la devolución de saldos a favor originados en autorretenciones que éstas se hayan pagado en su totalidad, esto es, que hayan entrado efectivamente a las arcas del Estado, pues, de lo contrario, no se consolida en el contribuyente la calidad de acreedor que le da derecho a reclamar la compensación o devolución del saldo. Pero ello no significa que el declarante interesado en solicitar la compensación o devolución de saldos a favor no esté sujeto al término previsto en los citados artículos 816 [1] y 854 [1] del Estatuto Tributario para hacerlo, ni que en el caso de que aquél pague las autorretenciones por fuera del plazo legal y aún después de presentada la declaración o de que venza la oportunidad para la presentación de la misma, el término para pedir la compensación o la devolución se extienda por dos años más contados a partir del pago. Ello, porque dichas normas no establecen excepciones respecto del momento en que se inicia la contabilización del término, salvo, como se dijo, la que tiene que ver con los saldos a favor de las declaraciones de renta y ventas modificados mediante liquidación oficial, respecto de los cuales exista discusión, caso en el cual la devolución sólo puede solicitarse hasta tanto se resuelva definitivamente sobre la procedencia de tales saldos.

ENRIQUECIMIENTO ILICITO DEL ESTADO - No se presenta ante el rechazo de devolución de saldos a favor por extemporaneidad en la solicitud / DEVOLUCION Y/O COMPENSACION DE SALDOS A FAVOR - Si la solicitud es extemporánea produce rechazo definitivo

De lo anterior se concluye que si el contribuyente no hace uso del derecho a reclamar el saldo a favor dentro del término fijado por el legislador, pierde el derecho a la compensación o devolución del mismo, sin que pueda argumentar que ese hecho genera un enriquecimiento ilegítimo para la Administración de Impuestos, toda vez que la causa de extinción está contemplada en la ley y ésta se considera justa. De otra parte, el pago extemporáneo de autorretenciones no genera un pago en exceso de las mismas, como erróneamente lo entiende la actora, pues, el monto que fue declarado debió haber sido oportunamente pagado y genera un saldo a favor. Cosa distinta es que se paguen más autorretenciones de las debidas, lo que no sucede en este asunto. A lo anterior se agrega que el derecho a pedir la devolución nunca se consolidó en cabeza de la demandante, pues, para la fecha en que ésta cumplió con el deber de consignar lo autorretenido, aquél ya se había extinguido por el paso del tiempo. De otra parte, contrario a lo afirmado por la demandante, el rechazo de la devolución no tuvo como fin sancionarla por la extemporaneidad en la consignación de las autorretenciones, dado que esta conducta se sanciona con el pago de los intereses moratorios. Y, se reitera, el rechazo definitivo es la consecuencia legal de la extemporaneidad en la presentación de la solicitud (art. 857 [1] del E. T.).

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: HECTOR J. ROMERO DIAZ

Bogotá, D. C., veintiséis (26) de junio de dos mil ocho (2008)

Radicación número: 05001-23-31-000-2003-00306-01(15353)

Actor: INDUSTRIAS METALURGICAS APOLO S.A.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

FALLO

Se decide el recurso de apelación interpuesto por la demandante contra la sentencia de 13 de octubre de 2004 del Tribunal Administrativo de Antioquia, denegatoria de las súplicas de la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho promovida contra los actos administrativos que rechazaron la devolución del saldo a favor originado en la declaración de renta de 1997.

ANTECEDENTES  

El 16 de abril de 1998, la sociedad Industrias Metalúrgicas Apolo S.A. presentó la declaración de renta de 1997, en la que liquidó un saldo a favor de $56.430.000, originado principalmente en autorretenciones (fl. 12 Cdno antecedentes).

El 28 de agosto de 2001, de manera extemporánea, la sociedad solicitó la compensación del saldo a favor. La Administración recibió la solicitud por fuera del término legal a petición de la contribuyente, porque, a su juicio, los dos años para presentarla debían contarse a partir de la fecha de pago de las autorretenciones.

Mediante Resolución 000128 de 4 de octubre de 2001, la Administración rechazó definitivamente la solicitud de compensación, porque se presentó por fuera del término del artículo 854 del Estatuto Tributario.

Contra la anterior decisión la contribuyente interpuso recurso de reconsideración, el cual fue resuelto mediante Resolución 0030 de 16 de agosto de 2002 que la confirmó.

LA DEMANDA

Industrias Metalúrgicas Apolo S.A., demandó la nulidad de las resoluciones 128 de 4 de octubre de 2001 y 0030 de 16 de agosto de 2002. A título de restablecimiento del derecho, solicitó que se ordenara la devolución del saldo a favor del impuesto de renta de 1997 y de las demás sumas pagadas en exceso.

La actora invocó como violados los artículos 95 y 363 de la Constitución Política y 683 y 854 del Estatuto Tributario, por los motivos que se sintetizan, así:

En la declaración de renta de 1997, determinó un saldo a favor resultado de retenciones en la fuente en exceso del impuesto.

A pesar de que presentó la declaración el 16 de abril de 1998, la devolución del saldo a favor sólo fue posible a partir del 28 de marzo de 2001, cuando se pagaron totalmente las declaraciones de retención en la fuente, en la medida que éstas permitieron consolidar el valor por concepto de las autorretenciones practicadas en 1997.

Al negar la devolución del saldo a favor, la Administración dejó de aplicar las mencionadas disposiciones que consagran el espíritu de justicia que debe prevalecer en las actuaciones tributarias.

La DIAN pretende enriquecerse indebidamente con base en la interpretación ilógica del artículo 854 del Estatuto Tributario, sin tener en cuenta que la finalidad de la autorretención en la fuente es garantizar el pago oportuno del impuesto de renta y que una vez satisfecho este monto, las sumas en exceso deben devolverse al contribuyente porque la Constitución y la ley sólo esperan que éste coadyuve a las cargas públicas con lo equitativo y justo.

Si el pago extemporáneo de las autorretenciones en la fuente se penalizó con sanción moratoria, es violatorio de la justicia y la equidad que adicionalmente se sancione al contribuyente negándole el derecho a la devolución de las mismas sumas bajo el concepto de saldo a favor del impuesto de renta.

También violó la Administración las disposiciones citadas al negar a la actora el derecho a recuperar los pagos efectuados en exceso por haber pagado extemporáneamente la autorretención, dado que este hecho ya había sido sancionado con la mora correspondiente.

LA CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA

La DIAN solicitó que se desestimaran las pretensiones de la demanda y se mantuviera la legalidad de los actos acusados, por las siguientes razones:

La solicitud de devolución fue extemporánea, porque el término para declarar renta de 1997 vencía el 16 de abril de 1998 y la petición debía presentarse hasta el 16 de abril de 2000. No obstante, la solicitud se presentó el 28 de agosto de 2001, por fuera del plazo del citado artículo 854 del Estatuto Tributario, motivo por el cual procedía su rechazo.

Cuando los saldos a favor están en discusión, su devolución no puede ser solicitada hasta tanto se resuelva sobre su procedencia (art. 854 ibídem); de manera que cuando la determinación del crédito a favor del contribuyente no dependa de la acción del mismo sino de la Administración, el plazo para pedir la devolución no se cuenta a partir de la presentación de la declaración de renta, como es la regla general, sino desde la actuación de la entidad oficial, que no es el caso de la actora.

Es cierto que no procede la devolución respecto de sumas que no han ingresado al fisco, pero ello no significa que el plazo para pedirla deba pasarse por alto hasta que los dineros que constituyen el saldo a favor o los pagos en exceso hayan ingresado efectivamente al Estado, pues, el citado artículo 854 del E. T., no prevé excepción alguna para reclamar saldos a favor por fuera del plazo que el mismo establece.

Los fallos del Consejo de Estado citados por la actora no son aplicables al caso, porque se refieren a controversias con supuestos fácticos distintos a los del presente asunto.

No se configuró un pago en exceso, porque las autorretenciones declaradas y pagadas por la actora fueron informadas en la declaración de renta de 1997, por lo que la discusión versa sobre el saldo a favor registrado en ésta.

No se generó un enriquecimiento sin causa a favor del Estado, dado que el rechazo de la devolución se debió al incumplimiento por parte de la actora del referido artículo 854 ibídem.

LA SENTENCIA APELADA

El Tribunal negó las súplicas de la demanda, porque la solicitud de devolución fue extemporánea, lo que conforme al artículo 857 [1] del Estatuto Tributario, daba lugar a su rechazo, pues, en materia de devoluciones, la Ley no establece excepciones que permitan al contribuyente excederse de los términos previstos en la norma que la regula.

EL RECURSO DE APELACIÓN

La actora solicitó que se revocara la sentencia con los siguientes argumentos:

El asunto no se refiere a la devolución de un saldo a favor, porque habían transcurrido más de dos años desde que presentó la declaración de renta, sino a un pago en exceso proveniente de la cancelación, el 28 de marzo de 2001, de las autorretenciones de mayo y junio de 1997, suma que el Estado mantiene en sus arcas sin causa legítima para ello.

Las autorretenciones se pagaron porque el artículo 100 de la Ley 633 de 2000 permitió a los contribuyentes ponerse al día con sus obligaciones vencidas.

No tiene sentido que vencido el término del artículo 854 del Estatuto Tributario, la actora hubiera pagado las autorretenciones debidas por el año 1997 con los intereses de mora, pero que pierda el derecho a solicitar el saldo a favor que se generó con dicho pago.

Resulta contrario a la justicia y a la equidad que a los contribuyentes se les facilite el pago de las autorretenciones, conforme al aludido artículo 100 de la Ley 633 de 2000, y que después se les sancione dos veces por la extemporaneidad: con los intereses moratorios y con la pérdida del derecho a la devolución de lo pagado en exceso.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

La demandada solicitó que se confirmara la sentencia apelada, en respaldo de lo cual adujo lo siguiente:

Conforme al artículo 857 [1] del Estatuto Tributario, vencido el término fijado en la ley para la devolución del saldo a favor sin que se presente la respectiva solicitud, prescribe la oportunidad para ello y la Administración Tributaria debe rechazar la devolución, sin que la posibilidad que se plantea en la demanda para presentar la petición por fuera de ese término haya sido objeto de configuración legislativa.

El saldo a favor surge de la depuración de la liquidación privada del contribuyente, lo que significa que, en principio, las autorretenciones se realizaron sobre bases, conceptos y tarifas previstas por mandato legal, hasta el punto que la actora hizo todos sus pagos, incluso extemporáneamente, de lo que se colige que no se trata de un saldo a favor, hipótesis contemplada en el artículo 814 ibídem.

Son distintos los saldos a favor que surgen de la declaración privada de renta de los pagos en exceso producto de errores en el pago de mayores valores que correspondía al contribuyente pagar en el mismo ejercicio fiscal.

La demandante guardó silencio.

El Ministerio Público solicitó que se confirmara la sentencia apelada por las siguientes razones:

Para tener derecho a la devolución del saldo a favor, la actora estaba obligada a pagar efectiva y oportunamente las retenciones en la fuente integrantes del saldo, so pena de incurrir en el pago de intereses moratorios.

Si la contribuyente esperó hasta el 21 de marzo de 2001 para consignar lo autorretenido y consolidar el saldo a favor, no puede afirmar que antes de esa fecha era acreedora de la Administración y podía pedir la devolución por fuera del término del artículo 854 del Estatuto Tributario, aprovechando la oportunidad que otorgó la Ley 633 de 2000, toda vez que esta opción no se ajusta a lo dispuesto en el citado artículo 854.

Si el autorretenedor no paga las retenciones dentro de la oportunidad legal, no tiene la calidad de acreedor del saldo a favor que liquida en la declaración de renta, de un lado, porque las normas que ordenan efectuar el pago no establecen excepción alguna al respecto y, de otro, dado que al no ingresar las retenciones al fisco, no existen en exceso las mismas.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

En los términos del recurso de apelación, la Sala precisa si se ajustan a derecho los actos administrativos por los cuales la DIAN rechazó la devolución del saldo a favor liquidado por la actora en la declaración de renta de 1997, por considerar que la solicitud fue extemporánea.

Concretamente, se determinará cuál es el término para pedir la devolución o compensación de saldos a favor originados en autorretenciones, cuyos pagos se efectúan después de presentada la declaración que los registra.

Los artículos 815 [b] y 850 [1] ibídem, disponen que los contribuyentes o responsables que liquiden saldos a favor en sus declaraciones tributarias, pueden solicitar su compensación o devolución.

Conforme a los artículos 816 [1] y 854 [1] del mismo ordenamiento, la solicitud de compensación o devolución se debe presentar a más tardar dos años después de la fecha de vencimiento del término para declarar. Y, de acuerdo con el artículo 857 [1] del mismo Estatuto, procede el rechazo definitivo de las solicitudes de compensación o devolución cuando se presentan extemporáneamente.

De este término sólo se exceptúan los saldos a favor de las declaraciones de los impuestos sobre la renta y ventas, modificados mediante liquidaciones oficiales y que se encuentren en discusión, cuya compensación o devolución no puede ser solicitada hasta tanto se resuelva sobre su procedencia (arts. 816 [2] y 854 [2] ibídem).

Por su parte, el Decreto 1000 de 1997, “por el cual se reglamenta parcialmente el procedimiento de devoluciones y compensaciones”, dispuso en su artículo 5 que para solicitar la compensación o devolución de un saldo a favor originado en una declaración de renta, el contribuyente debía adjuntar una relación, certificada por revisor fiscal o contador público, cuando a ello hubiere lugar, de las retenciones en la fuente que originaron el saldo indicando: nombre o razón social, NIT y dirección de cada agente retenedor, así como el valor base de retención, el valor retenido y el concepto.

También previó que los autorretenedores debían señalar en esta relación, además de lo establecido con anterioridad, “el lugar donde se consignaron la totalidad de los valores autorretenidos” (subraya la Sala).

De lo anterior se colige, como lo ha sostenido esta Corporación en jurisprudencia que ahora se reitera, que es requisito para solicitar la devolución de saldos a favor originados en autorretenciones que éstas se hayan pagado en su totalidad, esto es, que hayan entrado efectivamente a las arcas del Estado, pues, de lo contrario, no se consolida en el contribuyente la calidad de acreedor que le da derecho a reclamar la compensación o devolución del sald.

Pero ello no significa que el declarante interesado en solicitar la compensación o devolución de saldos a favor no esté sujeto al término previsto en los citados artículos 816 [1] y 854 [1] del Estatuto Tributario para hacerlo, ni que en el caso de que aquél pague las autorretenciones por fuera del plazo legal y aún después de presentada la declaración o de que venza la oportunidad para la presentación de la misma, el término para pedir la compensación o la devolución se extienda por dos años más contados a partir del pago. Ello, porque dichas normas no establecen excepciones respecto del momento en que se inicia la contabilización del término, salvo, como se dijo, la que tiene que ver con los saldos a favor de las declaraciones de renta y ventas modificados mediante liquidación oficial, respecto de los cuales exista discusión, caso en el cual la devolución sólo puede solicitarse hasta tanto se resuelva definitivamente sobre la procedencia de tales saldos.

En consecuencia, el término que se consagra en los referidos artículos para solicitar la compensación o devolución de saldos a favor, rige para todos los contribuyentes que hayan liquidado dichos saldos en sus declaraciones tributarias, como lo consideró la Corte Suprema de Justicia en la sentencia que declaró exequibles los artículos 816 y 854 del Estatuto Tributario, en la que esta Corporación dijo lo siguiente:

“[…] el término de caducidad de las acciones o derechos corresponde señalarlo al legislador y […] el fin primordial de este instituto jurídico, es el de dar seguridad a la colectividad, la cual se vería seriamente afectada si se prolongan en el tiempo en forma indefinida las relaciones jurídicas, debido no sólo a la negligencia, inactividad o incuria del titular de los derechos, sino al vencimiento objetivo del plazo. Es que en el campo del derecho, las personas deben obrar con diligencia y cuidado para defender sus intereses (jus vigilantibus scriptum) y si la ley ha estatuido un plazo para que se inicie una acción, se cumpla un deber, o se ejecute un acto y el interesado lo deja vencer, pierde definitivamente la posibilidad para reclamar posteriormente el reconocimiento del derecho.

 

“Respecto a la afirmación del actor sobre que las normas demandadas crean un 'enriquecimiento ilícito' en favor de la administración de impuestos […], es preciso recordar que conforme a lo sostenido por la jurisprudencia y la doctrina, para que se configure el enriquecimiento injusto, se requiere de tres elementos a saber: 1. Que haya un enriquecimiento o aumento de patrimonio; 2. Que haya un empobrecimiento correlativo y 3. Que el enriquecimiento se realice sin causa, o lo que es lo mismo, sin fundamento legal.

 

“En el presente caso no existe el tercer elemento, en consecuencia mal puede hablarse de enriquecimiento injusto, y por el contrario hay mandato legal que permite al deudor invocar la extinción de su obligación de pagar por haberse operado el fenómeno de la caducidad, la cual, además deber ser declarada de oficio. En efecto, si los interesados no solicitan a la Administración de Impuestos la compensación o devolución de impuestos dentro de los dos años fijados en los artículos 816 y 854 del Estatuto Tributario, pierden el derecho a reclamarlos posteriormente y esta causa de extinción, prevista por la ley, es justa”.

De lo anterior se concluye que si el contribuyente no hace uso del derecho a reclamar el saldo a favor dentro del término fijado por el legislador, pierde el derecho a la compensación o devolución del mismo, sin que pueda argumentar que ese hecho genera un enriquecimiento ilegítimo para la Administración de Impuestos, toda vez que la causa de extinción está contemplada en la ley y ésta se considera justa.

De otra parte, el pago extemporáneo de autorretenciones no genera un pago en exceso de las mismas, como erróneamente lo entiende la actora, pues, el monto que fue declarado debió haber sido oportunamente pagado y genera un saldo a favor. Cosa distinta es que se paguen más autorretenciones de las debidas, lo que no sucede en este asunto.

Según lo afirmó la demandante y no lo controvirtió la DIAN, en el asunto bajo estudio el saldo a favor se generó, principalmente, por autorretenciones que se liquidaron en la declaración de 1997, presentada el 16 de abril de 1998, fecha en la que venció el plazo para declarar (Decreto 3049 de 1997). En consecuencia, el término de dos años para pedir la compensación o devolución del saldo vencía el 16 de abril de 2000 y, dado que la actora presentó la solicitud de devolución el 28 de agosto de 2001, lo hizo por fuera del término previsto en la ley para el efecto, por lo que procedía el rechazo definitivo de la misma.

A lo anterior se agrega que el derecho a pedir la devolución nunca se consolidó en cabeza de la demandante, pues, para la fecha en que ésta cumplió con el deber de consignar lo autorretenido, aquél ya se había extinguido por el paso del tiempo.

De otra parte, contrario a lo afirmado por la demandante, el rechazo de la devolución no tuvo como fin sancionarla por la extemporaneidad en la consignación de las autorretenciones, dado que esta conducta se sanciona con el pago de los intereses moratorios. Y, se reitera, el rechazo definitivo es la consecuencia legal de la extemporaneidad en la presentación de la solicitud (art. 857 [1] del E. T.).

Finalmente, en relación con la afirmación de la actora según la cual resulta contrario a la justicia y a la equidad que el artículo 100 de la Ley 633 de 2000 le haya facilitado ponerse al día en el pago de las autorretenciones, pero que pierda el derecho a la devolución de lo pagado en exceso, la Sala precisa que la norma previó un tratamiento favorable respecto al pago de los intereses de mora de las obligaciones tributarias que se cancelaran en efectivo, pero no dispuso que el pago extemporáneo de éstas diera lugar a que el término para pedir la compensación o devolución de los saldos a favor liquidados en la declaración de renta, se pudiera contar desde el momento del pago. Además, esta consecuencia jurídica no está consagrada en ninguna disposición de la Ley 633 de 2000 ni opera en la forma en que lo pretende la actora.

De conformidad con las consideraciones que anteceden, no prospera el recurso de apelación, razón por la cual la Sala confirmará la sentencia impugnada.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

F A L L A  

CONFÍRMASE la sentencia apelada, proferida el 13 de octubre de 2004 por el Tribunal Administrativo de Antioquia dentro de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho de Industrias Metalúrgicas Apolo S.A. contra la DIAN.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en  sesión de la fecha.

MARÍA INÉS ORTIZ BARBOSA LIGIA LÓPEZ DÍAZ

Presidenta de la Sección

JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ