REGISTRO NACIONAL DE EXPORTADORES - Debe ser renovado con anterioridad a la solicitud de devolución / PERIODO OBJETO DE DEVOLUCION DE SALDOS A FAVOR - Debe tener el registro nacional de exportadores al día / SOLICITUD DE DEVOLUCION DE SALDOS A FAVOR - Debe rechazarse cuando no se ha renovado el registro nacional de exportadores

En el presente asunto,  está probado en el proceso, y no es objeto de discusión entre las partes, que la sociedad actora se inscribió  en el Registro Nacional de Exportadores, el  30 de abril  de 1993,  y  que vencido el término de un año,  no renovó en tiempo la inscripción,  pues sólo solicitó la  renovación  el 26 de agosto de 1996. Significa lo anterior que en el período en que se realizaron las operaciones que dieron origen al saldo a favor registrado por la demandante en su declaración de ventas del  bimestre 5 de 1997, sobre el cual formuló la solicitud de devolución objeto de rechazo parcial, que es producto del arrastre de los saldos acumulados en  los bimestres 3, 4, 5 y 6 de 1995, 1, 2, 3 y 4 de 1996, no se encontraba vigente el Registro de Exportadores. En consecuencia, la demandante no cumplió con el requisito de hacer oportunamente la inscripción para que procediera la devolución por dicha suma.  Al respecto, ha sido reiterada y uniforme la jurisprudencia de la Sala, en el sentido de afirmar que si las operaciones que generan el saldo a favor, se realizan cuando el exportador no ha efectuado la renovación de su inscripción en el Registro Nacional de Exportadores, y por la misma razón, el registro inicial ha perdido su vigencia, procede el rechazo de la solicitud de devolución de los saldos a favor. Cabe anotar que revisado el expediente no hay pruebas, ni  elementos de juicio,  de los que pueda inferirse que hay lugar a otros descuentos,  ajenos  a los que son objeto de discusión.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: HECTOR J. ROMERO DIAZ

Bogotá, D.C.,  veintidós (22) de agosto de dos mil cinco (2005)

Radicación número: 05001-23-31-000-1999-02446-01(13517)

Actor: CARIBU INTERNACIONAL S.A.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Referencia: IMPUESTO-VENTAS-DEVOLUCION

FALLO

Se decide el recurso de apelación interpuesto por la actora contra la sentencia de 20 de mayo de 2002 del Tribunal Administrativo de Antioquia, en el proceso de nulidad y restablecimiento del derecho incoado contra los actos administrativos que decidieron sobre la solicitud de devolución y compensación del saldo a favor determinado  en la declaración  del impuesto sobre las ventas, por el quinto  bimestre de 1997.

1. ANTECEDENTES

  El 27 de febrero de 1998, CARIBU INTERNACIONAL S.A., presentó, ante la Administración de  Impuestos Nacionales de Medellín, solicitud de devolución del saldo a favor determinado en su declaración de ventas correspondiente al bimestre 5 de 1997 ($256.769.000), previa compensación de las deudas a su cargo por concepto de retención en la fuente. (fl. 1 c.ant.)

El 13 de abril de 1998 la Administración expidió la Resolución  01.252 en la cual  decidió compensar  $94.077.000 a retenciones en la fuente e intereses a cargo de la contribuyente y rechazó la devolución de $162.692.000,  por haberse incumplido con el requisito relativo a la inscripción en el Registro Nacional de Exportadores, previa  la realización de las operaciones que daban derecho a la devolución.  (fl. 8 c.p.)

           Con la Resolución 0004 de 26 de febrero de 1999 se resolvió el recurso de reconsideración y se modificó el acto recurrido, en cuanto a los períodos de retención objeto de compensación e intereses, y se confirmó el rechazo de la devolución por $162.692.000. (fl.12 c.p.)

2. DEMANDA

La actora demandó la nulidad de la resolución que resolvió  la solicitud de devolución y compensación y la resolución que decidió el recurso de reconsideración. A título de restablecimiento del derecho pidió  la devolución de la suma rechazada, con los intereses y actualizaciones correspondientes.

Fundamentó sus pretensiones así:

2.1. Que se incurrió en violación directa del numeral 3 del artículo 857 del Estatuto Tributario, porque se le dio un alcance diferente al que realmente se desprende del texto, toda vez que la norma no señala como causal de rechazo de la solicitud de devolución, el hecho de que las operaciones hayan sido realizadas antes de renovar la inscripción, como es el caso de la demandante, que se encontraba inscrita de acuerdo con el artículo 507 ib.

2.2. Que se incurrió en aplicación indebida del artículo 2 del Decreto 621 de 1993, en cuanto expresa que para efectos de obtener la devolución de los saldos a favor del impuesto sobre las ventas generados por operaciones de exportación, se debe adjuntar la constancia de encontrarse inscrito en el INCOMEX.

2.3. Que la actuación administrativa acusada desconoce el espíritu de justicia que consagra el artículo 683 del Estatuto Tributario.

3. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA

La entidad demandada se opuso a las pretensiones de la demanda por las siguientes razones:

La sociedad accionante se inscribió en el Registro Nacional de Exportadores el 30 de abril de 1993, el cual tenía vigencia de un año, esto es, hasta el 30 de abril de 1994, conforme lo previsto en el artículo 3 de la Resolución del INCOMEX 437 de 1993. Significa que la renovación debía efectuarse a más tardar el 30 de abril de 1994.  Sin embargo como lo certifica el INCOMEX, la renovación se efectuó el 26 de agosto de 1996.

Lo anterior indica que los saldos a favor, originados en operaciones efectuadas durante el período comprendido entre el 1 de mayo de 1994 y el 25 de agosto de 1996, corresponden a la época en que la sociedad no tenía vigente el registro, y por tanto perdió el derecho a solicitar la devolución.

4. LA SENTENCIA DEL A QUO

El Tribunal de Antioquia negó las súplicas de la demanda,  previas las siguientes consideraciones:

El artículo 507 del Estatuto Tributario señala que es requisito indispensable para los exportadores solicitantes de devoluciones o compensaciones, por saldos del impuesto sobre las ventas generados por operaciones efectuadas desde el 1 de enero de 1993, la inscripción en el Registro Nacional de Exportadores, previamente a la realización de las operaciones que dan derecho a devolución, lo que conlleva  que si el solicitante incumplió con el precitado requisito, se debe negar la devolución solicitada.

Si bien la demandante se había inscrito en el citado registro desde mayo de 1993, incumplió con el artículo 43 del Decreto 2076 de 1992, que obliga a los exportadores a renovar la inscripción, cuya vigencia es de un año,  por lo que no es procedente la devolución de los saldos a favor, generados por las operaciones realizadas durante el período en que no se hizo la renovación.

5. EL RECURSO DE APELACIÓN

La  demandante interpuso recurso de apelación, con el fin de que se revoque la sentencia impugnada y en su lugar se acceda a las súplicas de la demanda.

Fundamentos de la apelación:

5.1. Que no es posible interpretar los artículos 857 y 507 del Estatuto Tributario, ni el  43 del Decreto Reglamentario 2076 de 1992,  en el sentido que lo hace el  a quo, al decir que la vigencia del Registro Nacional de Exportadores es de un año,  y que si al cabo del mismo, no se hace la correspondiente renovación, no es procedente la devolución de los saldos generados por las operaciones realizadas durante un determinado período.

5.2. Que las normas precitadas son claras y de ellas tan sólo puede desprenderse que la causal para rechazar la devolución, es solicitarla respecto de operaciones realizadas antes de haber cumplido con la inscripción en el Registro Nacional de Exportadores,  sanción que no puede extenderse a la falta de renovación anual del registro, por la prohibición  prevista en el artículo 27 de la Ley 153 de 1887.

5.3. Que aun cuando el Decreto 2076 hubiera consagrado expresamente la renovación como requisito para solicitar la devolución, no sería procedente su aplicación  ya que contraría la ley,  por hacer depender el nacimiento del derecho sustancial  de unos requisitos puramente formales.

6. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

 6.1. La demandada alude a la sentencia C-170 de 2001 de la Corte Constitucional, en la cual se analizó la incidencia e importancia de la inscripción y renovación en el Registro Nacional de Exportadores, y concluye que de acuerdo con lo allí expuesto, tal requisito no es formal o innecesario sino que por el contrario, cumple una función de control, que permite  evitar el fraude al Estado, por parte de quienes sin tener la calidad de exportadores pretendan obtener una devolución.

6.2.  La demandante no alegó de conclusión.

6.3. El Ministerio Público consideró improcedente la devolución solicitada, dada la circunstancia de que el saldo a favor liquidado en la declaración de ventas del  bimestre 5 de 1997, fue producto de una imputación de saldo a favor de períodos anteriores y que la sociedad, si bien se inscribió en el Registro Nacional de Exportadores el 30 de abril de 1993, sólo solicitó la renovación de la inscripción el 26 de agosto de 1996.

Lo anterior, con fundamento en el artículo 507 del Estatuto Tributario que exige el requisito de la inscripción y en el  43 del Decreto 2076 de 1992, en virtud del cual, cada año debe renovarse el registro,  y si no se hace, pierde su eficacia.

7. CONSIDERACIONES DE LA SALA

Corresponde a la Sala  establecer si se ajusta a derecho la actuación administrativa acusada,  en cuanto niega la devolución del saldo a favor originado en las operaciones de exportación realizadas por la actora,  durante el período en el cual su inscripción en el Registro Nacional de Exportadores, no había sido renovada.

La controversia versa sobre necesidad de renovar el registro, para que se entienda cumplido el requisito de la inscripción previa a la realización de las operaciones que dan lugar a la devolución del saldo a favor. Para la demandante, basta que se haya hecho la inscripción en el registro, sin que pueda condicionarse el derecho que le otorga la ley, a la renovación prevista en el reglamento,  pues en su concepto, aquélla constituye una simple formalidad, que resulta contraria a la ley.

El artículo 507 del Estatuto Tributario, adicionado por el artículo 69 de la Ley 6 de 1992 estableció que es "requisito indispensable para los exportadores, solicitantes de devoluciones o compensaciones por los saldos del impuesto sobre las ventas, ...la inscripción en el "registro nacional de exportadores", previamente  a la realización de las operaciones que dan derecho a devolución".

En concordancia con la anterior disposición, el artículo 857 [3]  del mismo Estatuto, modificado por el artículo 141 de la Ley 223 de 1995,  establece  como causal de rechazo definitivo de la solicitud de devolución o compensación, "En el caso de los exportadores, cuando el saldo a favor objeto de solicitud corresponda a operaciones realizadas antes de cumplirse con el  requisito de la inscripción en el registro nacional de exportadores previsto en el artículo 507".

De acuerdo con las normas anteriores para que el exportador pueda obtener la devolución de los saldos a favor no basta  que se haya inscrito en alguna oportunidad en el Registro Nacional de  Exportadores, se requiere además que demuestre que al momento de realizar las operaciones que dan derecho a la devolución, el registro se encontraba  vigente.

        El artículo 43 del Decreto Reglamentario 2076 de 1992,  que regía para la época de los hechos, de que da cuenta este proceso, dispuso que "La renovación del registro será anual".  Y, por mandato del artículo 3 de la Resolución 437 de 1993 del INCOMEX,  "El registro tendrá validez por un año, contado a partir de la fecha de la inscripción". Fluye, pues,  sin duda que si la inscripción inicial no es renovada oportunamente,  pierde su vigencia  por vencimiento del término.

 En el presente asunto,  está probado en el proceso, y no es objeto de discusión entre las partes, que la sociedad actora se inscribió  en el Registro Nacional de Exportadores, el  30 de abril  de 1993,  y  que vencido el término de un año,  no renovó en tiempo la inscripción,  pues sólo solicitó la  renovación  el 26 de agosto de 1996.

Significa lo anterior que en el período en que se realizaron las operaciones que dieron origen al saldo a favor registrado por la demandante en su declaración de ventas del  bimestre 5 de 1997, sobre el cual formuló la solicitud de devolución objeto de rechazo parcial, que es producto del arrastre de los saldos acumulados en  los bimestres 3, 4, 5 y 6 de 1995, 1, 2, 3 y 4 de 1996, no se encontraba vigente el Registro de Exportadores. En consecuencia, la demandante no cumplió con el requisito de hacer oportunamente la inscripción para que procediera la devolución por dicha suma.

 Al respecto, ha sido reiterada y uniforme la jurisprudencia de la Sala, en el sentido de afirmar que si las operaciones que generan el saldo a favor, se realizan cuando el exportador no ha efectuado la renovación de su inscripción en el Registro Nacional de Exportadores, y por la misma razón, el registro inicial ha perdido su vigencia, procede el rechazo de la solicitud de devolución de los saldos a favo.

Cabe anotar que revisado el expediente no hay pruebas, ni  elementos de juicio,  de los que pueda inferirse que hay lugar a otros descuentos,  ajenos  a los que son objeto de discusión.

En cuanto, a la pretensión del recurrente, de que se inaplique el artículo 43 del Decreto Reglamentario 2076 de 1992,   por cuanto lo considera ilegal, debe precisarse  que esta norma fue demandada en acción de nulidad, al igual que el artículo 3 de la Resolución  437 de 1993, pretensión que fue denegada por esta Sala,   en virtud de  haber encontrado ajustada  a la ley la obligación de renovar la inscripción en el Registro Nacional de Exportadores, como exigencia para que proceda la devolución de saldos a favor,  ya que lo que el reglamento está contemplando,  es la forma de demostrar el presupuesto de hecho de la norma legal que consagra el derecho a la devolución, esto es,  que previamente a la realización de las operaciones que originan el saldo a favor objeto de la solicitud de devolución,  el exportador se encontraba inscrito en el Registro Nacional de Exportadores,  inscripción que debe estar vigente,  es decir que pasado el primer año de la inscripción,  se encontraba renovada

Por las anteriores razones, la Sala confirmará  la sentencia apelada.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo,

Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

F A L L A

CONFÍRMASE la sentencia apelada.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase  al  Tribunal  de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

Juan Ángel Palacio Hincapié     Ligia López Díaz

Presidente de la Sección       Salva Voto

María Inés Ortiz Barbosa Héctor J. Romero Díaz

Raúl Giraldo Londoño

Secretario

S A L V A M E N T O    D E     V O T O

REGISTRO NACIONAL DE EXPORTADORES - La ausencia del mismo no implica el desconocimiento de los impuestos descontables / DEVOLUCION O COMPENSACION DE SALDO A FAVOR - Tiene derecho por el saldo de la declaración posterior a la renovación del registro nacional de exportaciones / IMPUESTOS DESCONTABLES - No hay norma que autorice su rechazo por no tener vigente la inscripción en el registro nacional de exportadores / IMPUTACION DE SALDOS A FAVOR - Al no permitirla por no tener la inscripción en el registro de exportadores se aplica una sanción no prevista en la Ley

Me separo de la decisión de la mayoría de la Sala, toda vez que como se ha señalado en providencias anteriores la ausencia de la inscripción o renovación del registro nacional de exportadores genera el rechazo de la devolución o compensación, de conformidad con el artículo 857 del Estatuto Tributario, pero ello no implica la sanción adicional del desconocimiento de los impuestos descontables a que el responsable tiene derecho. En el presente caso el responsable se inscribió en el registro nacional de vendedores el 30 de abril de 1993 y sólo renovó la inscripción el 26 de agosto de 1996, luego tiene derecho a la devolución o compensación del saldo a favor total que refleje su declaración de IVA por las operaciones de exportación realizadas con posterioridad a esta fecha, dado que cumplía con el requisito del registro. No hay una norma que autorice el rechazo de impuestos descontables correspondientes a periodos anteriores con el argumento que en ese momento no tenía vigente la inscripción en el registro de exportadores, pues la sanción prevista en el artículo 857 es el rechazo de la solicitud de devolución o compensación en el periodo, no el rechazo de impuestos descontables. En mi opinión, debió accederse a la devolución porque para el periodo solicitado por el demandante cumplía el requisito del registro nacional de exportadores vigente, previo a la realización de las operaciones que en ese bimestre le daban derecho a la devolución.  Al negarle ese derecho, sin permitir la imputación del saldo a periodos subsiguientes, se aplicó una sanción no prevista en la Ley, el rechazo de los impuestos descontables incluso aquellos que resultarían imputables a operaciones gravadas, sin que la Administración hubiese realizado alguna actividad tendiente a desvirtuarlos.

SALVAMENTO DE VOTO DE LIGIA LÓPEZ DIAZ

Bogotá D.C., doce (12) de septiembre de dos mil cinco (2005)

Radicación número: 05001-23-31-000-1999-02446-01 (13517)

Actor CARIBU INTERNACIONAL S.A.

Consejero Ponente: Doctor HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ

Me separo de la decisión de la mayoría de la Sala, toda vez que como se ha señalado en providencias anteriores la ausencia de la inscripción o renovación del registro nacional de exportadores genera el rechazo de la devolución o compensación, de conformidad con el artículo 857 del Estatuto Tributario, pero ello no implica la sanción adicional del desconocimiento de los impuestos descontables a que el responsable tiene derecho.

Tratándose de declaraciones del impuesto sobre las ventas que reflejen saldos a favor del responsable, originados en impuestos descontables superiores al impuesto generado, solamente es posible que los productores de bienes exentos, quienes presten servicios exentos y los exportadores soliciten su devolución o compensación.  Los demás responsables tienen la opción de imputar los saldos a favor a periodos subsiguientes del mismo impuesto.

En el caso de los exportadores, para acceder a la devolución o compensación del saldo a favor, la ley les exige estar inscrito en el registro nacional de exportadores previamente a la realización de las exportaciones, luego si en un periodo determinado no se cumple este requisito o no se ha renovado el recurso no se puede acceder al beneficio y la Administración puede rechazar la solicitud.

Toda vez que no se puede acceder a la devolución o compensación del saldo a favor que refleja la declaración de IVA, el exportador puede imputar el saldo a favor a periodo subsiguientes de conformidad con el artículo 815 del Estatuto Tributario, pues no hay ninguna norma que se lo impida, y en el periodo en el cual reúna los requisito para acceder a la devolución o compensación ésta se haga efectiva.

En el presente caso el responsable se inscribió en el registro nacional de vendedores el 30 de abril de 1993 y sólo renovó la inscripción el 26 de agosto de 1996, luego tiene derecho a la devolución o compensación del saldo a favor total que refleje su declaración de IVA por las operaciones de exportación realizadas con posterioridad a esta fecha, dado que cumplía con el requisito del registro.

No hay una norma que autorice el rechazo de impuestos descontables correspondientes a periodos anteriores con el argumento que en ese momento no tenía vigente la inscripción en el registro de exportadores, pues la sanción prevista en el artículo 857 es el rechazo de la solicitud de devolución o compensación en el periodo, no el rechazo de impuestos descontables.

Tampoco hay lugar a darle ese alcance a las normas sobre registro de exportadores, pues esta busca otorgarle a la Administración mecanismos para controlar la realidad de las exportaciones, de tal forma que se tenga información actualizada sobre la composición, perfil y localización de empresas exportadoras e incluso se puedan ejercer actividades contra el lavado de activos; pero en manera alguna pretende convertirse en un obstáculo para el comercio exterior.

El derecho a la devolución de los impuestos descontables a favor de los exportadores constituye una herramienta de competitividad de los mismos, pues les permite ofrecer sus productos en el exterior excluyendo el impuesto sobre las ventas que pagaron en el país de manera que el precio sea más atractivo frente al de sus competidores.  Por lo mismo, constituye una sanción suficientemente severa para los exportadores no poder acceder en un periodo determinado a la devolución de los saldos a favor y tener que postergarla hasta aquel periodo en el cual se cumplan los requisitos del registro.

En mi opinión, debió accederse a la devolución porque para el periodo solicitado por el demandante cumplía el requisito del registro nacional de exportadores vigente, previo a la realización de las operaciones que en ese bimestre le daban derecho a la devolución.  Al negarle ese derecho, sin permitir la imputación del saldo a periodos subsiguientes, se aplicó una sanción no prevista en la Ley, el rechazo de los impuestos descontables incluso aquellos que resultarían imputables a operaciones gravadas, sin que la Administración hubiese realizado alguna actividad tendiente a desvirtuarlos.

Adicional a lo anterior, debió tenerse en cuenta que sólo con la Ley 223 de 1995 se estableció como causal de rechazo de las devoluciones la ausencia del registro de exportadores, luego debió accederse a devolver los saldos a favor reflejados en los periodos anteriores a la vigencia de esta norma.

LIGIA LÓPEZ DÍAZ

CONSTANCIA DE RELATORIA: Diciembre 2 de 2005.- Se hace constar que hasta la fecha no se ha recibido la aclaración de voto de la doctora María Inés Ortiz Barbosa.